2 K 380/19

Auslegung des §1 Abs.3 Satz3 EStG bei Auslandsrenten und unions-/EWR-rechtlicher Diskriminierung • Das Doppelbesteuerungsabkommen mit Norwegen entzieht Deutschland nicht generell das Besteuerungsrecht an Renten; die deutsche Steuer bleibt auf 15 % der Bruttorente begrenzt (Art. 18 Abs.1 DBA). • Renten aus der deutschen gesetzlichen Rentenversicherung sind inländische Einkünfte i.S.v. §49 EStG und damit grundsätzlich der beschränkten Steuerpflicht zugänglich. • §1 Abs.3 Satz3 EStG ist dahin auszulegen, dass nur dann auf die fiktive Nichtberücksichtigung inländischer Einkünfte abgestellt werden darf, wenn das deutsche Besteuerungsrecht im konkreten Fall auch tatsächlich der Höhe nach beschränkt wurde. • Bei typischer Auslandsrentenkonstellation (Rente aus Deutschland, Wohnsitz nach Rentenbeginn im Ausland) gewährleistet die Freizügigkeitsregelung (Freizügigkeitsrichtlinie/EWR-Anknüpfung) Schutz gegen diskriminierende Steuerfolgen; eine Behandlung als beschränkt steuerpflichtig kann damit gegen Unions-/EWR-Recht verstoßen. • Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassen. Der Kläger, deutscher Staatsbürger und seit 2008 in Norwegen ansässig, bezog 2017 Rentenzahlungen der Deutschen Rentenversicherung Bund in Höhe von brutto 26.326,98 €. Er beantragte in der Einkommensteuererklärung die fiktive Behandlung als unbeschränkt Steuerpflichtiger nach §1 Abs.3 EStG und legte norwegische Steuerbescheide vor; seine norwegischen Einkünfte waren gering. Das Finanzamt veranlagte ihn als beschränkt steuerpflichtig und berief sich auf das seit 2015 geänderte DBA mit Norwegen, wonach Deutschland die Besteuerung von Renten nur bis zu 15 % der Bruttozahlung ausüben darf und daher diese Einkünfte für §1 Abs.3 EStG nicht als der deutschen Besteuerung unterliegend gelten. Der Kläger rügte unions-/EWR-rechtliche Diskriminierung und beantragte Klage zur Festsetzung der Steuer nach fiktiver unbeschränkter Besteuerung. • Das DBA mit Norwegen ist anwendbares innerstaatliches Recht; Art.18 Abs.1 DBA räumt Deutschland ein der Höhe nach beschränktes Besteuerungsrecht (max. 15 %). • Die Rentenleistungen sind nach §§22,49 EStG inländische Einkünfte; damit käme grundsätzlich §1 Abs.3 EStG in Betracht, wonach Ausländer mit inländischen Einkünften auf Antrag fiktiv unbeschränkt behandelt werden können, sofern bestimmte Grenzvoraussetzungen erfüllt sind. • §1 Abs.3 Satz3 EStG spricht von Einkünften, die 'nur der Höhe nach beschränkt besteuert werden dürfen'. Der Senat legt diesen Satz so aus, dass nicht die bloße abstrakte Möglichkeit einer beschränkten Besteuerung genügt, sondern es entscheidend ist, ob das deutsche Besteuerungsrecht im konkreten Fall tatsächlich der Höhe nach begrenzt wird. • Diese einschränkende Auslegung wird sowohl durch Sinn und Zweck der Norm (Vermeidung ungerechtfertigter Gleichstellung typisierter Fälle mit solchen, die engen Steuerbezug zu Deutschland haben) als auch durch unions-/EWR-rechtliche Vorgaben gestützt. Bei typischen Auslandsrenten, deren Einkünfte faktisch vollständig aus Deutschland stammen, greift das Diskriminierungsverbot der Freizügigkeit (Freizügigkeitsrichtlinie in EWR-Anwendung) analog und verhindert eine steuerliche Schlechterstellung allein wegen Wohnsitzverlagerung nach Rentenbeginn. • Im vorliegenden Fall liegt eine typische Auslandsrentenkonstellation vor; eine Vergleichsrechnung ergibt, dass die deutsche Kappungsgrenze konkret nicht erreicht wird, sodass die Anwendung des §1 Abs.3 Satz3 EStG dahin gehend zu lesen ist, dass die Einkünfte nicht als nicht der deutschen Besteuerung unterliegend gelten und der Kläger als fiktiv unbeschränkt zu behandeln ist. • Eine solche Auslegung führt nicht zu einer unzulässigen Doppelprivilegierung, weil das DBA keine einseitige Zuweisung des Besteuerungsrechts vornimmt und in Norwegen keine Anrechnung der deutschen Steuer stattfindet; die Verweigerung der fiktiven unbeschränkten Behandlung würde im Ergebnis die Freistellung des Existenzminimums im Wohnsitzstaat vereiteln. Die Klage ist begründet. Das Gericht ändert den Einkommensteuerbescheid 2017 dahingehend, dass der Kläger als fiktiv unbeschränkt einkommensteuerpflichtig (§1 Abs.3 Satz1 EStG) zu behandeln ist; die konkrete Steuerberechnung überträgt es dem Beklagten. Begründet ist dies damit, dass die im konkreten Fall maßgebliche Kappungsgrenze des DBA nicht erreicht ist und §1 Abs.3 Satz3 EStG restriktiv auszulegen ist; ferner würde die vom Beklagten vorgenommene Behandlung den Kläger unions-/EWR-rechtlich diskriminieren, weil er seine Rente aus Deutschland bezieht und seinen Wohnsitz erst nach Rentenbeginn verlegt hat. Die Prozesskosten trägt der Beklagte; das Urteil ist vorläufig vollstreckbar. Wegen grundsätzlicher Bedeutung wird Revision zugelassen.