8 K 3618/01 GrE

Die Klage wird abgewiesen. Die Kosten des Verfahrens trägt der Kläger. Die Revision wird zugelassen. T a t b e s t a n d : Zu entscheiden ist, ob der Beklagte eine gesonderte Feststellung nach § 17 Abs. 3 Nr. 2 Grunderwerbsteuergesetz (Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für die Grunderwerbsteuer) zu Lasten des Klägers ändern durfte sowie darüber, ob im Rahmen dieser Änderung für ein nicht im Bezirk des Beklagten gelegenes Grundstück ein anderer Wert anzusetzen ist. Der Kläger ist Gesellschafter der Firma "Bau- und Vertriebsgesellschaft mbH" (GmbH) mit Sitz in Recklinghausen. Von dem Stammkapital in Höhe von 50.000,00 DM hielt er zunächst drei Geschäftsanteile mit einem Gesamtwert von 37.500,00 DM. Mit notariellem Vertrag vom 01.10.1997 erwarb er den weiteren, letzten Geschäftsanteil in Höhe von 12.500,00 DM hinzu. Wegen weiterer Einzelheiten hierzu wird auf diesen notariellen Vertrag verwiesen. Die GmbH hatte zum Zeitpunkt des oben genannten Anteilserwerbes Grundbesitz in den Bezirken mehrerer Finanzämter - Dortmund-Ost, Gladbeck und Recklinghausen. Mit Bescheid vom 20.01.1998 stellte der Beklagte die Besteuerungsgrundlagen gemäß § 17 Grunderwerbsteuergesetz fest. Die Grundstückswerte wurden dabei auf 350 % der Einheitswerte geschätzt. Das hiergegen gerichtete Einspruchsverfahren führte zu keiner für den Kläger günstigeren Feststellung. Im Rahmen der Einspruchsentscheidung vom 11.11.1998 berücksichtigte der Beklagte für die Grundstücke in Gladbeck und Recklinghausen höhere Werte. Diese beruhen auf Bescheiden zur Feststellung von Bedarfswerten nach § 138 Bewertungsgesetz - Bescheid des Finanzamts Recklinghausen vom 18.05. 1998 zur Feststellung eines Bedarfswertes für das dortige Grundstück in Höhe von 315.000,00 DM und Bescheid des Finanzamts Gladbeck vom 27.10.1998 über die Feststellungs eines Bedarfswertes für das dortige Grundstück in Höhe von 1.752.000,00 DM. Im Übrigen wurde der Einspruch als unbegründet zurückgewiesen. Das hiergegen gerichtete Klageverfahren (Aktenzeichen 8 K 8358/98 F) endete durch Klagerücknahme mit Schreiben vom 29.06.1999. Unabhängig von diesem Klageverfahren hat das Finanzamt Gladbeck den Einspruch gegen den dortigen Bescheid über die gesonderte Feststellung des Grundstückswertes zum 01.10.1997 mit Einspruchsentscheidung vom 14.01.1999 als unbegründet zurückgewiesen. Eine dagegen gerichtete Klage - hierfür wäre das Finanzgericht Münster zuständig - ist beim Finanzgericht Münster nicht anhängig. Nach Erlass der oben genannten Einspruchsentscheidung vom 11.11.1998 (erledigtes Klageverfahren 8 K 8358/98 F) hatte das Finanzamt Dortmund-Ost für zwei in ihrem Bezirk gelegene Grundstücke der GmbH mit getrennten Bescheiden vom 17.11.1998 und 12.01.1999 die Bedarfswerte nach § 138 Bewertungsgesetz auf 410.000,00 DM und 219.000,00 DM festgestellt. Während der Bescheid vom 12.01.1999 bestandskräftig wurde, legte der Kläger gegen die Feststellung vom 17.11.1998 auf 410.000,00 DM Einspruch ein. Dieser wurde mit Einspruchsentscheidung vom 11.08.1999 als unbegründet zurückgewiesen. In dem daraufhin unter dem Aktenzeichen 3 K 5694/99 F geführten Klageverfahren vor dem Finanzgericht Münster, mit dem die örtliche Zuständigkeit des Finanzamts Dortmund-Ost für diese Feststellung gerügt wurde, erging am 25.04.2002 ein klageabweisendes Urteil. Der Senat hat eine Kopie dieses Urteils zum Verfahren beigezogen. Der Kläger beabsichtigt, dieses Urteil mit Nichtzulassungsbeschwerde anzugreifen. Unter Hinweis auf die zwischenzeitlich durch die anderen Finanzämter erlassenen Bescheide zur Festsetzung der Bedarfswerte erließ der Beklagte am 14.06.2000 einen geänderten Feststellungsbescheid nach § 17 Grunderwerbsteuergesetz. Darin wurden nunmehr auch für die beiden Grundstücke im Bereich des Finanzamts Dortmund-Ost die oben genannten, höheren Grundstückswerte berücksichtigt. Der hiergegen gerichtete Einspruch, mit dem der Kläger zum einen die Berechtigung des Beklagten zur Änderung der bisherigen Feststellung nach § 17 Grunderwerbsteuergesetz in Abrede stellt und zum anderen auch den Wertansatz für das Grundstück in Gladbeck (1.752.000,00 DM) rügt, war ohne Erfolg. Er wurde mit Einspruchsentscheidung vom 01.06.2001 als unbegründet zurückgewiesen. Mit der daraufhin erhobenen Klage verfolgt der Kläger sein Begehren weiter. Er trägt im Wesentlichen vor, der Änderungsbescheid vom 14.06.2000 habe nicht ergehen dürfen. Die Feststellungsbescheide der Finanzämter, in deren Bezirken die Grundstücke lägen, berechtigten nicht zur Änderung. § 17 Abs. 3 Nr. 2 Grunderwerbsteuergesetz schreibe vor, dass für den Erwerbsfall des § 1 Abs. 3 Grunderwerbsteuergesetz (Anteilsvereinigung), der im Streitfall durch den notariellen Vertrag vom 23.10.1996 erfüllt sei, eine Feststellung zu erfolgen habe. Zuständig sei das Finanzamt, in dessen Bezirk die Gesellschaft, deren Anteile sich in einer Hand vereinigt haben, ihren Sitz hat. Das sei hier das beklagte Finanzamt. Es handele sich hierbei um eine abschließende Regelung. Wertfeststellungen der Finanzämter, in deren Bezirken die Grundstücke der GmbH lägen, seien nicht bindend. Das gelte auch dann, wenn diese Wertfestsetzungen fälschlicherweise in Form von Feststellungsbescheiden erfolgten. Wenn aber eine Bindungswirkung der Bescheide zur Bedarfswertfestsetzung der Finanzämter Dortmund-Ost, Gladbeck und Recklinghausen für die Grunderwerbsteuerfeststellung nach § 17 Abs. 3 Nr. 2 GrEStG nicht bestehe, fehle es an einer gesetzlichen Grundlage für den Erlass des Änderungsbescheides vom 14.06.2000, da die Werte der Grundstücke sich nicht verändert hätten. § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO, auf den sich der Beklagte zur Rechtfertigung des Änderungsbescheides berufe, gelte hier nicht. Darüber hinaus sei die geänderte Feststellung auch insoweit rechtswidrig, als der Wert für das Grundstück in Gladbeck mit 1.752.000,00 DM angesetzt worden sei. Dieses Grundstück sei mit 12 Wohneinheiten bebaut worden, die zwischen dem 03.03.1995 und dem 26.01.1997 im Wesentlichen veräußert worden seien. Zum Stichtag der Feststellung (01.10.1997) sei nur noch die Wohnung Nr. 7 Eigentum der GmbH gewesen. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze vom 26.07. und 11.10.2001 Bezug genommen. Der Kläger beantragt, den Bescheid über die gesonderte Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für die Grunderwerbsteuer vom 14.06.2000 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 01.06.2001 aufzuheben, hilfsweise, die Revision zuzulassen. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen, hilfsweise die Revision zuzulassen. Er meint, die geänderte Feststellung nach § 17 Grunderwerbsteuergesetz sei zu Recht ergangen. Für die Ermittlung der Bedarfswerte zur Grunderwerbsteuer seien die Finanzämter zuständig, in deren Bezirken die Grundstücke der Gesellschaft lägen. Die von den dortigen Finanzämtern getroffenen Feststellungen seien Grundlagenbescheide (§ 171 Abs. 10 AO). Sie seien für die Feststellung nach § 17 Grunderwerbsteuergesetz bindend. Die dortigen Bedarfswerte müssten daher in die Feststellung nach § 17 Grunderwerbsteuergesetz übernommen werden. Da in dem ursprünglichen Feststellungsbescheid vom 23.02.1998, geändert durch die Einspruchsentscheidung vom 11.11.1998, hinsichtlich der Grundstücke im Bereich des Finanzamts Dortmund-Ost nur vorläufige Werte berücksichtigt worden seien, müssten die in den danach ergangenen Bedarfswertfeststellungen des Finanzamts Dortmund-Ost vom 17.11.1998 und 12.01.1999 festgestellten, hiervon abweichenden Bedarfswerte auch in die Feststellung nach § 17 Grunderwerbsteuergesetz einbezogen werden. Die geänderte Feststellung vom 14.06.2000 sei daher nach § 175 Nr. 1 AO gerechtfertigt. Die Einwendungen gegen den Wert des Grundstückes, das im Bereich des Finanzamts Gladbeck liege, könnten nicht berücksichtigt werden, weil auch hierfür eine Bindung an die entsprechende Feststellung des Finanzamts Gladbeck durch deren Bescheid vom 27.10.1998 zur Feststellung des entsprechenden Bedarfswertes bestehe. Einwendungen zur Höhe des dortigen Wertes hätten im dortigen Verfahren geltend gemacht werden müssen. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Klageerwiderung vom 22.08.2001 und die Einspruchsentscheidung vom 01.06.2001 verwiesen. Im Übrigen wird auf die Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 12.06.2002 Bezug genommen. E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e : Die Klage ist nicht begründet. Der Kläger ist durch die geänderte Feststellung vom 14.06.2000 nicht in seinen Rechten verletzt (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Der Beklagte war wegen der geänderten Grundlagenbescheide zur Bedarfswertfeststellung des Finanzamts Dortmund-Ost vom 17.11.1998 und 12.01.1999 berechtigt, den angefochtenen Änderungsbescheid nach § 17 Grunderwerbsteuergesetz zu erlassen, da diese, in der bisherigen Feststellung nicht enthaltenen Bescheide Grundlagenbescheide für die Feststellung nach § 17 Grunderwerbsteuergesetz sind. Einwendungen gegen die Höhe des Bedarfswertes für das Grundstück in Gladbeck können in diesem Verfahren ebenfalls nicht berücksichtigt werden. Insoweit besteht jedenfalls eine Bindung an den Grundlagenbescheid des Finanzamts Gladbeck vom 27.10.1998 über die Bedarfswertfeststellung für das dortige Grundstück. Fragen zur ggfl. eingeschränkten Anfechtungsbefugnis nach § 351 Abs. 1 Satz 1 AO und damit auch zu den dabei zu beachtenden weiteren Regelungen des § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO (grobes Verschulden des Klägers) und zu § 177 Abs. 1 AO (Berichtigung materiellrechtlicher Fehler anläßlich einer Änderung zu ungunsten des Steuerpflichtigen) können daher dahinstehen. Gemäß § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO ist ein Steuerbescheid unter anderem zu ändern, soweit ein Grundlagenbescheid (§ 171 Abs. 10 AO), dem Bindungswirkung für diesen Steuerbescheid zukommt, erlassen wird. Nach der Legaldefinition des § 171 Abs. 10 AO sind Grundlagenbescheide unter anderem alle Feststellungsbescheide, die für die Festsetzung einer Steuer bindend sind. Gemeint sind damit auch Bescheide, die ihrerseits für andere Grundlagenbescheide bindend sind. Die Bindung muss durch das Gesetz ausdrücklich angeordnet sein (allgemeine Meinung, vgl. nur Tipke-Kruse, Kommentar zur Abgabenordnung, Stand April 2002, § 171 Rdnr. 89 und 90 m. w. N.). Diese Voraussetzungen sind hier im Streitfall erfüllt. Für den hier durch die notarielle Vereinbarung vom 01.10.1997 verwirklichten Grunderwerbsteuertatbestand des § 1 Abs. 3 Nr. 1 Grunderwerbsteuergesetz (rechtsgeschäftliche Vereinigung aller Anteile einer Gesellschaft mit inländischem Grundvermögen in der Hand des Erwerbers) bemisst sich die Gegenleistung für diesen gesetzlich fingierten Grunderwerb nach den Werten im Sinne des § 138 Abs. 2 und 3 des Bewertungsgesetzes (§ 8 Abs. 2 Nr. 3 Grunderwerbsteuergesetz). Für Erwerbsfälle, die ab dem 01.01.1997 verwirklicht werden, wie im Streitfall, sind nicht mehr die Einheitswerte maßgebend. Vielmehr bedarf es einer gesonderten Feststellung der Grundbesitzwerte. Für derartige Feststellungen gelten die Vorschriften der Abgabenordnung über die Feststellung von Einheitswerten sinngemäß (§ 138 Abs. 1 und 5 Bewertungsgesetz in der ab dem 01.01.1997 geltenden Fassung). Örtlich zuständig ist dabei das Finanzamt, in dessen Bezirk das Grundstück liegt (Lagefinanzamt - § 180 Abs. 1 Nr. 1 AO i. V. m. § 18 Abs. 1 Nr. 1 AO). In diesem Verfahren wird unter anderem bindend über die Höhe des Wertes des Grundstückes entschieden. Einwendungen gegen die Höhe der Wertfeststellung können daher nur mit einem Rechtsmittel gegen diesen Bescheid zur Feststellung des Bedarfswertes geltend gemacht werden (vgl. in diesem Sinne Viskorf in Boruttau, Grunderwerbsteuergesetz, 14. Auflage 1997, § 8 Rdnr. 96 - 100 sowie Pahlke in Pahlke/Franz, Grunderwerbsteuergesetz, 2. Auflage 1999, § 8 Rdnr. 41, jeweils m. w. N.). Im Streitfall sind die Grundstückswerte für die beiden im Bezirk des Finanzamts Dortmund-Ost gelegenen Grundstücke erstmals nach der ersten Einspruchsentscheidung vom 11.11.1998 festgesetzt worden - das dagegen angestrengte Klageverfahren 8 K 8358/98 F endete mit der Klagerücknahme. Der Beklagte war daher berechtigt, diese in der Einspruchsentscheidung noch nicht berücksichtigten Werte gemäß § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO durch eine Änderungsfestsetzung zu berücksichtigen. Aus der Bindungswirkung folgt auch, dass der Kläger mit seinen Einwendungen zur Höhe des festgestellten Grundstückswertes für das Grundstück im Bereich des Finanzamts Gladbeck nicht durchdringen kann. Das ergibt sich auch aus der Regelung des § 351 Abs. 2 AO, der eine Anfechtung von bindend festgestellten Besteuergrundlagen in einem Folgebescheid ausschließt. Ein derartiger Folgebescheid ist hier, entgegen der Auffassung des Klägers, aber dem in diesem Verfahren angegriffenen geänderten Feststellungsbescheid vom 14.06.2000 zu sehen, der seine Grundlagen in § 17 Abs. 3 Grunderwerbsteuergesetz hat, und der zugleich wiederum Grundlagenbescheid im Verhältnis zu der eigentlichen Festsetzung der Grunderwerbsteuer ist, die dann von dem jeweiligen Lagefinanzamt durchzuführen ist. Weder aus der eben genannten Regelung des § 17 Abs. 3 Grunderwerbsteuergesetz, noch aus dem vom Kläger genannten BFH-Urteil vom 15. Juni 1994 (II R 120/91, BFHE 174, 465, BStBl. II 1994, 819) ergeben sich Bedenken gegen die oben dargelegte Auffassung, wonach ein Feststellungsbescheid über eine Bedarfsbewertung Grundlagenbescheid für Zwecke der Grunderwerbsteuer ist. Zwar wird in § 17 Abs. 3 Nr. 2 Grunderwerbsteuergesetz vorgeschrieben, dass die Besteuerungsgrundlagen für die Grunderwerbsteuerfestsetzung unter anderem in den Fällen der Anteilsvereinigung (§ 1 Abs. 3 Grunderwerbsteuergesetz) durch das Finanzamt gesondert festgestellt wird, in dem sich die Geschäftsleitung der Gesellschaft befindet, wenn auch außerhalb des Bezirkes dieses Finanzamt liegende Grundstücke betroffen sind. Hierbei handelt es sich aber lediglich um ein der eigentlichen Grunderwerbsteuerfestsetzung vorgelagertes Verfahren für diesen besonderen Fall. Das schließt aber nicht aus, dass Teile (Besteuerungsgrundlagen) dieser gesonderten Feststellung wiederum von anderen Finanzämtern im gesonderten Verfahren vorzunehmen sind, wie es der Gesetzgeber für die besonderen Verfahren zur Bedarfswertfeststellung ausdrücklich in § 138 Abs. 5 Bewertungsgesetz angeordnet hat. Dabei kann nach Auffassung des Senates dahinstehen, ob im Streitfall oder auch generell in Fällen der Anteilsvereinigung einem derartigen Feststellungsverfahren nach § 17 Abs. 3 Nr. 2 Grunderwerbsteuergesetz keine praktische Bedeutung mehr zu kommt (so der Kläger) oder ob es verminderte Bedeutung hat, denn diese eingeschränkte Bedeutung ergibt sich letztlich allein aus der Regelung in § 8 Abs. 2 Grunderwerbsteuergesetz. Während die Regelung des § 17 Abs. 3 Nr. 2 Grunderwerbsteuergesetz seit der grundlegenden Neuregelung durch das Grunderwerbsteuergesetz 1983 unverändert geblieben ist, wurde § 8 Abs. 2 Grunderwerbsteuergesetz mit der entsprechenden Anwendung an Grundbesitzwerte nach den Regelungen des Bewertungsgesetzes durch das Jahressteuergesetz 1997 völlig neu gefasst (vgl. Viskorf in Boruttau, § 8 Rdnr. 1). Die sich daraus ergebende verminderte praktische Bedeutung des § 17 Abs. 3 Grunderwerbsteuergesetz ist damit durch den Gesetzgeber ausdrücklich gewollt. Aus diesem Grunde steht auch das Urteil des BFH vom 15. Juni 1994 (II R 120/91, BFHE 174, 465, BStBl. II 1994, 819) der vom Senat getroffenen Entscheidung über die Vorrangigkeit der gesonderten Feststellung der Grundstückswerte durch die Lagefinanzämter nicht entgegen, da dieses Urteil noch zur alten Rechtslage ergangen ist. Es behandelt einen Grunderwerb in Form einer Anteilsvereinigung (Anteilsübertragung) aus dem Jahre 1984. Abgesehen davon entfällt auch nach der vom Senat vertretenen Auffassung zur Bindungswirkung von Bedarfswertfeststellungsbescheiden für Feststellungsbescheide nach § 17 Abs. 3 GrEStG nicht die Bedeutung dieses besonderen grunderwerbsteuerlichen Feststellungsverfahrens, denn es sind Fälle denkbar, in denen auf der Ebene des § 17 Abs. 3 GrEStG grunderwerbsteuerliche Fragen zu entscheiden sind - z. B. Steuerbefreiung für Anteilsübertragungen (§ 3 Nr. 3 und 4 GrEStG - vgl. nur Sack in Boruttau § 3 Rdn. 54). Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO. Die Entscheidung über die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 1 Nr. 1 FGO.