8 K 2801/01 E

Tenor Die Einspruchsentscheidung vom 19.04.2001 wird aufgehoben. Unter Änderung des Bescheides vom 06.04.1999 wird die Einkommensteuer für 1998 in der Weise herabgesetzt, dass aus den dort erfassten Ein-künften der Klägerin aus nichtselbständiger Arbeit ein Betrag in Höhe von 36.000,00 DM nach § 3 Nr. 9 EStG steuerfrei bleibt und ein weiterer Betrag in Höhe von 134.000,00 DM gemäß § 34 Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 2 EStG in Verbindung mit § 24 Nr. 1 a EStG ermäßigt besteuert wird. Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte. Das Urteil ist wegen der Kostenentscheidung ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs der Kläger abwenden, soweit nicht die Kläger zuvor Sicherheit in derselben Höhe leisten. 1 T a t b e s t a n d : 2 Zu entscheiden ist, ob für einen Teil des Arbeitslohnes der Klägerin (Klin.) Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 9 EStG zu gewähren ist und für einen weiteren Teil eine ermäßigte Besteuerung nach § 34 EStG zu erfolgen hat, da es sich um eine Entschädigung handelt. 3 Die Klin. war im Streitjahr 30 Jahre lang bei einem Berufsfortbildungswerk als Fachlehrerin beschäftigt (Arbeitgeberin). Sie hatte außerdem das 55. Lebensjahr vollendet. 4 Die Arbeitgeberin hatte mit dem Gesamtbetriebsrat am 30.10.1991 eine Betriebsvereinbarung über einen Rahmensozialplan abgeschlossen (§§ 111 bis 113 Betriebsverfassungsgesetz). Der Rahmensozialplan diente dem Ziel, einen Ausgleich bzw. eine Milderung wirtschaftlicher Nachteile für die Arbeitnehmer und Arbeitnehmerinnen zu schaffen, die aus betriebsbedingten Beendigungs- und Änderungskündigungen durch den Arbeitgeber, betriebsbedingten Eigenkündigungen durch den Arbeitnehmer bzw. die Arbeitnehmerin und betriebsbedingten Aufhebungsvereinbarungen entstehen konnten. Teil der Vereinbarung war auch eine Abfindungsregelung. Mit weiterer Vereinbarung vom 10.05.1994 wurde der Rahmensozialplan verlängert, und zwar bis zu dem Zeitpunkt, zu dem der Abbau von 300 Vollzeitarbeitsplätzen erreicht ist. Im März 1998 wurde aufgrund der vorliegenden negativen Betriebsergebnisse (01.01.1998) ein Maßnahmenentwicklungsplan beschlossen. Dieser betraf auch die Lehrkräfte des "kaufmännischen Bereiches", zu denen die Klin. gehörte. Die zu diesem Zeitpunkt vorgenommenen Kündigungen waren dabei berücksichtigt. Über diese bereits feststehenden Veränderungen und Entlassungen hinaus waren in jedem Fall nochmals 3,4 Stellen ersatzlos einzusparen. Unter bestimmten weiteren Bedingungen kamen weitere 3 Stellen hinzu, so dass insgesamt 6,4 Stellen ersatzlos wegfallen sollten. Betroffener der Einsparungsmaßnahmen war unter anderem ein jüngerer Kollege der Klin., Herr T . Die Klin. selbst war aufgrund ihrer langen Betriebszugehörigkeit von dieser Einsparungsmaßnahme noch nicht direkt betroffen. Von der Arbeitgeberin und dem Betriebsrat erhielt sie jedoch die Zusage, dass sie nach dem Rahmensozialplan abgefunden wird, wenn sie ihre Arbeitsstelle aufgibt. Die Auflösung/Beendigung des Arbeitsverhältnisses mit dem Kollegen T entfiele in diesem Falle. Am 15.06.1998 kündigte die Klin. daraufhin ihre Arbeitsstelle zum 31.12.1998. Im Kündigungsschreiben gab sie an, die Kündigung erfolge "aus gesundheitlichen Gründen". Sie glaube, dass sie "den Anforderungen, die die Lehrtätigkeit in der Erwachsenenbildung mit sich bringt, nicht mehr gewachsen" sei. 5 Die Klin. wurde daraufhin nach dem Rahmensozialplan abgefunden. Sie erhielt eine Abfindung in Höhe von insgesamt 170.000,00 DM. 36.000,00 DM dieser Abfindung beließ die Arbeitgeberin nach § 3 Nr. 9 EStG steuerfrei, während weitere 134.000,00 DM als nach § 34 EStG steuerbegünstigte Zahlung behandelt wurden. 6 In ihrer Einkommensteuererklärung für 1998 gab die Klin. ihre Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit in gleicher Weise an, wie sie durch die Arbeitgeberin steuerlich behandelt wurden. Der Beklagte (Bekl.) folgte dem nicht. Er versagte sowohl die Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 9 EStG, als auch die ermäßigte Besteuerung nach § 34 EStG und setzte die Steuer mit Bescheid vom 06.04.1999 anderweitig auf 114.242,00 DM fest. Der hiergegen gerichtete Einspruch war ohne Erfolg. Er wurde mit Einspruchsentscheidung vom 19.04.2001 als unbegründet zurückgewiesen. 7 Mit der daraufhin erhobenen Klage verfolgt die Klin. ihr Begehren weiter, die Abfindungszahlung teilweise steuerfrei zu belassen und teilweise ermäßigt zu besteuern. Sie trägt im Wesentlichen vor, entscheidende Ursache für die Beendigung des Arbeitsverhältnisses sei die mit dem Rahmensozialplan begleitete Betriebsänderung bei der Arbeitgeberin gewesen. Ihre Kündigung habe bewirkt, dass zumindest ein jüngerer Kollege seinen Arbeitsplatz behalten habe, der ansonsten an ihrer Stelle gekündigt worden wäre. Der Hinweis in ihrem Kündigungsschreiben auf "gesundheitliche Gründe" sei nach vorher eingeholtem Rat des zuständigen Arbeitsamtes lediglich erfolgt, um eine Sperre beim Arbeitslosengeld zu vermeiden. Der weitere Hinweis, dass sie befürchtet habe, den Anforderungen der Lehrtätigkeit nicht mehr gewachsen zu sein, treffe zwar sachlich zu, sei aber in keinem Fall die Hauptkündigungsursache gewesen. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze vom 17.05. und 08.08.2001 sowie auf die genannten Schreiben, Auskünfte des Betriebsrates und der Arbeitgeberin und die Vereinbarungen über die Rahmensozialpläne Bezug genommen. Ergänzend trägt die Klin. in der mündlichen Verhandlung vor, sie sei als Lehrkraft für Maschineschreiben und Stenografie zuständig gewesen. Gerade diese Bereiche hätten aufgrund der Technisierung zunehmend weniger Anklang gefunden. Außerdem seien alle Arbeitnehmer angesprochen worden. Es sei immer zuerst mit den Arbeitnehmern über die Modalitäten eines Ausscheidens verhandelt worden, die aufgrund dieser Ansprache zu erkennen gegeben hätten, dass sie sich gegebenenfalls dem Rationalisierungsdruck beugen wollten. Auch sei über den damaligen Rahmensozialplan hinaus ein weiterer Arbeitsplatzabbau erfolgt. So habe sie inzwischen erfahren, dass Herr T , dessen Arbeitsplatz zunächst aufgrund ihres Ausscheidens erhalten geblieben sei, inzwischen auch entlassen worden sei. Seine Abfindung sei aber wesentlich niedriger gewesen, weil er später nicht mehr unter den damaligen Rahmensozialplan fiel, der zum Zeitpunkt ihres Ausscheidens Gültigkeit gehabt habe. Der spätere Sozialplan habe wesentlich geringere Abfindungen vorgesehen. In einem arbeitsgerichtlichen Prozess, der im Jahre 2003 entschieden worden sei, habe auch Herr T seinen Arbeitsplatz nicht erhalten können. 8 Die Klin. beantragt, 9 die Einspruchsentscheidung vom 19.04.2001 aufzuheben und unter Änderung des Bescheides vom 06.04.1999 die Einkommensteuer für 1998 in der Weise herabzusetzen, dass aus ihren Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit 36.000,00 DM nach § 3 Nr. 9 EStG steuerfrei belassen werden und weitere 134.000,00 DM nach § 34 EStG i. V. m. § 24 Nr. 1 a EStG ermäßigt besteuert werden. 10 Der Bekl. beantragt, 11 die Klage abzuweisen. 12 Er meint im Wesentlichen, dem Klagebegehren stünde entgegen, dass die Auflösung des Arbeitsverhältnisses einvernehmlich erfolgt sei. Die Klin. habe nicht unter einem nicht unerheblichen rechtlichen, wirtschaftlichen oder tatsächlichen Druck gestanden. Die Kündigung der Klin. erfülle diese Voraussetzungen nicht, weil sie ihr Arbeitsverhältnis aus gesundheitlichen Gründen aufgegeben habe. Rationalisierungsgründe seien nicht ersichtlich. In dem von der Klin. beigebrachten Schreiben des Betriebsrates vom 19.03.1998 sei zwar darauf hingewiesen, dass bereits zum 30.09.1997 drei Lehrerstellen wegfallen sollten, unter anderem die von Herrn T . Im weiteren Verlauf des Schreibens sei jedoch die Besetzung von Stellen im kaufmännischen Bereich durch Herrn T und die Klin. gleichermaßen namentlich erwähnt. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf den Schriftsatz des Bekl. vom 02.07.2001 und die Einspruchsentscheidung vom 19.04.2001 verwiesen. 13 Im Übrigen wird auf die Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 04.03.2004 Bezug genommen. 14 E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e : 15 Die Klage ist begründet. 16 Die Kl. sind durch die streitige Einkommensteuerfestsetzung für 1998 in ihren Rechten verletzt (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO), denn die teilweise Steuerfreiheit und die ermäßigte Besteuerung der Abfindung wurden vom Bekl. zu Unrecht versagt. Entgegen der Auffassung des Bekl. war die durch einen Rahmensozialplan begleitete Auflösung des Arbeitsverhältnisses das Ergebnis einer für die maßgebenden einkommensteuerrechtlichen Vorschriften ausreichenden Drucksituation, unter der die Klin. aufgrund der eingeleiteten Rationalisierungsmaßnahmen stand. 17 Gemäß § 3 Nr. 9 EStG sind u. a. Abfindungen wegen einer vom Arbeitgeber veranlassten Auflösung des Dienstverhältnisses bis zu einem Höchstbetrag von 36.000,00 DM steuerfrei, wenn der betroffene Arbeitnehmer das 55. Lebensjahr vollendet hat und das Dienstverhältniss mindestens 20 Jahre bestanden hat. Nach § 34 Abs. 1 EStG ist die Einkommensteuer nach einem ermäßigten Steuersatz zu bemessen, soweit sie auf außerordentliche Einkünfte entfällt, die in dem zu versteuernden Einkommen enthalten sind. Zu den außerordentlichen Einkünften zählen u. a. Entschädigungen im Sinne des § 24 Nr. 1 EStG (§ 34 Abs. 2 Nr. 2 EStG). Gemäß § 24 Nr. 1 a EStG sind Entschädigungen Ansprüche, die als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen gewährt worden sind. 18 Nach ständiger Rechtsprechung des BFH erfordert die Annahme einer Abfindung im Sinne des § 3 Nr. 9 EStG und auch einer Entschädigung im Sinne des § 24 Nr. 1 a EStG eine Zwangslange des Steuerpflichtigen, der diese Leistungen erhält. Der Steuerpflichtige muss unter einem rechtlichen, wirtschaftlichen oder tatsächlichen Druck gestanden haben, der zur Auflösung des Arbeitsverhältnisses geführt hat. Er darf das Ereignis der Auflösung nicht aus eigenem Antrieb herbeigeführt haben. Diese Voraussetzungen können dann gegeben sein, wenn die Kündigung und der damit verbundene Einnahmeausfall entweder von dritter Seite veranlasst wurde oder aber auch, wenn der Steuerpflichtige selbst eine Ursache gesetzt hat oder sogar seine Zustimmung gegeben hat, diese aber unter rechtlichem, wirtschaftlichem und tatsächlichem Druck erfolgt ist (vgl. BFH-Urteile vom 4. September 2002, XI R 53/01, BStBl. II 2003, 177, vom 10. April 2003, XI R 4/02, BStBl. II 2003, 748, vom 21. April 1993, XI R 62/92, BFH/NV 1993, 721, vom 12. Dezember 2001, XI R 38/00, BFH/NV 2002, 638, vom 9. Juli 1992, XI R 5/91, BStBl. II 1993, 27, vom 7. März 1995, XI R 54/94, BFH/NV 1995, 961, vom 30. Januar 1991, XI R 21/88, BFH/NV 1992, 646, vom 16. April 1980, VI R 86/77, BStBl. II 1980, 393 und vom 13. Oktober 1978, VI R 91/77, BStBl. II 1979, 155 sowie Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 23. Oktober 2001, 11 K 650/98, EFG 2002, 897). Die Liquidation eines Unternehmens führt im Regelfall dazu, dass eine derartige Zwangslage anzunehmen ist. Arbeitsverhältnisse werden, auch wenn die Auflösungsvereinbarung oder -handlung vom Arbeitnehmer selbst ausgehen kann, im Regelfall auf Veranlassung oder Druck des Unternehmens aufgelöst (BFH-Urteil vom 24. Oktober 2001, BStBl. II 2003, 177, 178 und BFH-Urteil vom 16. April 1980, BStBl. II 1980, 393). Gleiches gilt für Rationalisierungsmaßnahmen, die durch einen Sozialplan begleitet werden (BFH-Urteil vom 6. Mai 1977, VI R 161/76, BStBl. II 1977, 718). 19 Im Streitfall lag eine derartige Drucksituation bzw. Zwangslage für die Klin. vor. Die Arbeitgeberin der Klin. hat seit 1991 laufend Arbeitsplätze abgebaut und diesen Arbeitsplatzabbau durch einen entsprechenden Sozialplan nach den §§ 111 bis 113 Betriebsverfassungsgesetz begleitet. Dabei kommt es nicht darauf an, dass die Klin. zunächst in der Situation bis Mitte 1998 noch nicht direkt von der Kündigung betroffen war. Dieser Umstand beruhte allein darauf, dass sie aufgrund ihrer langen Betriebszugehörigkeit gegenüber jüngeren Kolleginnen und Kollegen eine etwas sicherere Position hatte. Das ändert aber nichts daran, dass auch sie, wie jeder andere Arbeitnehmer ihres damaligen Betriebes generell mit einer Kündigungsmaßnahme rechnen musste, bis das Ziel der Betriebsvereinbarung, nämlich der Abbau von 300 Vollzeitarbeitsplätzen, erreicht war (vgl. Ziffer 2.4, § 8 des Rahmensozialplans vom 10.05.1994). Gerade bei durch Sozialpläne begleiteten Rationalisierungsmaßnahmen entspricht es der üblichen Praxis, die Arbeitnehmer zum formell freiwilligen Verzicht auf ihren Arbeitsplatz zu drängen, um das Rationalisierungsergebnis möglichst reibungslos zu erreichen. Dieses hat die Klin. im Übrigen auch in ihrem Fall so bestätigt. Trotz der formellen Freiwilligkeit bleibt aber tatsächlich eine im Sinne der oben genannten Vorschriften ausreichende Drucksituation für alle Arbeitnehmer bestehen. Das betrifft auch ältere Arbeitnehmer, die zunächst vordergründig wegen langer Betriebszugehörigkeit einen formell höheren Arbeitsplatzschutz haben als jüngere Arbeitnehmer. Der Senat geht gerade bei Rationalisierungsmaßnahmen mit Sozialplänen von einem erheblichen Druck für alle Arbeitnehmer aus, ihren Arbeitsplatz aufzugeben. Aus diesem Grunde ist es im Streitfall unschädlich, dass die Klin. statt des in der damaligen Situation zunächst konkret betroffenen Herrn T den Arbeitsplatz aufgegeben hat, denn es steht aufgrund der Auskünfte der Arbeitgeberin und des Betriebsrates fest, dass die Stelle, die die Klin. aufgegeben hat, eingespart worden ist, denn nur so konnte der Arbeitsplatz eines anderen Kollegen zunächst erhalten werden. Hinzu kommt, dass im Streitfall auch bereits zum Zeitpunkt der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Klin. feststand, dass die in diesem Zeitpunkt mit Hilfe des Betriebsrates konkret beschlossenen Rationalisierungsmaßnahmen nicht ausreichten, das Ziel des Sozialplanes und der Rationalisierung zu erfüllen. Vielmehr stand bereits damals fest, dass im Bereich der kaufmännischen Lehrkräfte, zu denen die Klin. gehört, weitere 3 Stellen wegfallen sollten. 20 Wenn daher in derartigen Fällen, wie auch im Streitfall bei der Klin., eine Abfindung gezahlt wird, so kann diese Abfindung nicht als Prämie für ein freiwilliges Ausscheiden angesehen werden, das die begehrten steuerlichen Vergünstigungen ausschließt, sondern lediglich als materiellen Anreiz, dem Druck der Arbeitgeberseite nachzugeben, seinen Arbeitsplatz aufzugeben. Eine andere Auffassung, mit der dann, wie durch die im Streitfall tatsächlich vorgenommene Differenzierung, würde auch den Sinn und Zweck der steuerlichen Begünstigungen von Zahlungen aufgrund derartiger Maßnahmen in weiten Teilen leer laufen lassen. Der von der Klin. glaubhaft dargelegte weitere Arbeitsplatzabbau beim früheren Arbeitgeber der Klin., bestätigt diese Einschätzung. Der Arbeitsplatzabbau war durch den Rahmensozialplan, unter den die Klin. mit ihrer beruflichen Qualifikation (Lehrkraft für den kaufmännischen Bereich - Maschinenschreiben und Stenografie) fiel, nicht abgeschlossen. Der jüngere Kollege, dessen Arbeitsplatz zunächst wegen des Ausscheidens der Klin. im Jahre 1998 und in den Folgenjahren erhalten blieb, hat aufgrund der Fortdauer der Rationalisierungsmaßnahmen seinen Arbeitsplatz inzwischen ebenfalls verloren. 21 Entgegen der Auffassung des Bekl. spricht die Einschätzung der Klin., insbesondere auch wegen ihrer Fächerkombination (Maschinenschreiben und Stenografie) betroffen zu sein, nicht gegen diese Drucksituation. Die letztlich darauf beruhende Meinung der Klin., sie werde in Zukunft auch den Anforderungen an eine Lehrtätigkeit in der Erwachsenenbildung nicht mehr erfüllen können, stellt gerade kein Indiz gegen eine Drucksituation bei der Klin. dar. Dieser Umstand spricht vielmehr für eine Zwangslage bei der Klin., denn es liegt nahe, dass bei der vorzunehmenden Rationalisierungsmaßnahme mit dem Abbau von Arbeitsplätzen neben der reinen Zeit der Betriebszugehörigkeit und der Frage der Auslastung einzelner Lehrgruppen auch derartige Umstände bei den Einigungsgesprächen zwischen Betriebsleitung und Betriebsrat von Bedeutung sind. Auch liegt es auf der Hand, dass die Bereitschaft eines Arbeitnehmers, im Rahmen des Sozialplanes auszuscheiden, bei der Sozialauswahl Berücksichtigung findet. Das ändert jedoch nichts daran, dass das auslösende Moment einer derartigen Bereitschaft der Druck auf den Arbeitnehmer ist und bleibt, der durch die beschlossene Rationalisierungsmaßnahme ausgelöst wird. 22 Unerheblich ist auch, ob bei der Klin. gesundheitliche Gründe vorlagen, wie in der Kündigung angegeben, oder ob dieser Grund lediglich zur Abwehr von Nachteilen beim Arbeitslosengeld angegeben wurde, denn auch eine derartige Mitveranlassung schließt die generelle Zwangssituation aller Arbeitnehmer des betroffenen Betriebes nicht aus. Darüber hinaus hat der Bundesfinanzhof in einer älteren Entscheidung eine gesundheitliche Mitveranlassung für die Beendigung eines Arbeitsverhältnisses nicht als schädlich für eine gemäßigte Besteuerung nach § 34 EStG angesehen (vgl. BFH-Urteil vom 16. September 1966, VI 381/65, BStBl. III 1967, 2). 23 Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO. 24 Die Entscheidungen zur Vollstreckbarkeit folgen aus den §§ 708 Nr. 11 und 711 ZPO i. V. m. § 155 FGO.