15 K 594/14 U

Tenor Die Klage wird abgewiesen. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens. Die Revision wird nicht zugelassen. 1 Tatbestand: 2 Streitig ist, ob das für die Verpachtung landwirtschaftlicher Flächen in Kombination mit der Überlassung der dem Kläger (Kl.) laut der Reform der gemeinsamen Agrarpolitik der Europäischen Union (sog. GAP-Reform) zugewiesenen Zahlungsansprüche an die Pächter vereinbarte und bezogene Entgelt für umsatzsteuerliche Zwecke gegebenenfalls nach welchen Maßstäben aufzuteilen ist. 3 Der Kläger (Kl.) war in den Streitjahren 2008 bis 2010 Inhaber eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs mit circa 100 ha Betriebsfläche. Aufgrund der sog. GAP-Reform standen dem Kl. für 2008 bis 2010 Zahlungsansprüche gemäß der Betriebsprämienregelung in Art. 33 ff der Verordnung (EG) Nr. 1782/2003 des Rates vom 29.09.2003 mit gemeinsamen Regeln für Direktzahlungen im Rahmen der Gemeinsamen Agrarpolitik und mit bestimmten Stützungsregelungen für Inhaber landwirtschaftlicher Betriebe … (Amtsblatt der Europäischen Union Nr. L 270/1) zu. Die Verordnung (EG) Nr. 1782/2003 wurde in Deutschland durch das Betriebsprämiendurchführungsgesetz vom 21.06.2004 (BGBl I 2004, 1763) und die zu dem Gesetz erlassene Betriebsprämiendurchführungsverordnung vom 03.12.2004 (BGBl I 2004, 3204) umgesetzt. Nach Art. 46 Abs. 2 Satz 1 der Verordnung (EG) Nr. 1782/2003 können Zahlungsansprüche durch Verkauf oder jede andere endgültige Übertragung mit oder ohne Flächen übertragen werden. Dagegen sind nach Art. 46 Abs. 2 Satz 2 der Verordnung (EG) Nr. 1782/2003 Verpachtung oder ähnliche Vorgänge von Zahlungsansprüchen nur zulässig, wenn zusammen mit den Zahlungsansprüchen eine gleichwertige Hektarzahl beihilfefähiger Flächen übertragen wird. 4 Der den landwirtschaftlichen Betrieb nicht selbst aktiv bewirtschaftende Kl. nutzte von 2008 bis 2010 seine Betriebsflächen im Wesentlichen wie folgt: Mit undatiertem Vertrag aus 2004 verpachtete der Kl. circa 19 ha landwirtschaftliche Betriebsfläche befristet bis zum 30.09.2017 an die X GbR, …, für einen Pachtzins von 480 € je ha. Gemäß § 16 des Vertrages war der Pächter verpflichtet, sämtliche Zahlungsansprüche, die ihm im Zusammenhang mit der Bewirtschaftung der Pachtfläche zustanden, zu beantragen. Eine Überlassung von Zahlungsansprüchen vom Kl. auf den Pächter wurde im Vertrag nicht ausdrücklich ausgesprochen. Mit Vertrag vom 31.08.2005 verpachtete der Kl. weitere ca. 47 ha landwirtschaftliche Betriebsfläche befristet bis zum 01.10.2017 an die X GbR, ..., für einen Pachtzins von 480 € je ha. Gemäß § 16 übergab der Verpächter mit dem Pachtgegenstand „Ackerzahlungsansprüche“ in entsprechender Anzahl an den Pächter, der verpflichtet war, bei Beendigung des Pachtvertrages die Zahlungsansprüche auf den Verpächter zurück zu übertragen. Dieser Vertrag wurde durch den Vertrag vom 01.10.2006 mit der X GmbH und Co KG ersetzt, wobei die Vertragsbedingungen aus dem Vertrag vom 31.08.2005 unverändert in den Vertrag vom 01.10.2006 übernommen wurden. Mit Vertrag vom 20.09.2008 verpachtete der Kl. weitere circa 32 ha landwirtschaftliche Betriebsfläche befristet bis zum 30.09.2017 an den Landwirt G zum jährlichen Pachtzins von 18.300 €. Laut § 5 des Vertrages übertrug der Kl. 25 Zahlungsansprüche auf den Pächter, der sich verpflichtete, die Zahlungsansprüche durch Nutzung der an ihn verpachteten Flächen zu erhalten. Wegen der Einzelheiten wird auf die Verträge verwiesen. 5 Laut seiner Buchführung standen dem Kl. je Streitjahr insgesamt 72,03 Zahlungsansprüche zu, von denen er 46,88 Zahlungsansprüche den an die X GbR, …, mit Vertrag vom 31.08.2005 bzw. an die X GmbH und Co KG mit Vertrag vom 01.10.2006 verpachteten Flächen und 25,15 Zahlungsansprüche den an den Landwirt G mit Vertrag vom 20.09.2008 verpachteten Flächen zuordnete. 6 Soweit hier von Bedeutung traf eine für die Streitjahre beim Kl. durchgeführte Außenprüfung (Ap, Bericht des Finanzamts für Groß- und Konzernbetriebsprüfung E vom 22.08.2012, Tz. 2.2.2) folgende Feststellungen: Der Jahreswert der aufgrund der GAP-Reform dem Kl. jährlich zustehenden 72,03 Zahlungsansprüche betrage pro Streitjahr brutto 19.004,68 € und die durch die Verpachtung der Zahlungsansprüche ausgelöste Umsatzsteuer (USt) pro Streitjahr 3.034,36 €. Die Verpachtung wie auch der Verkauf der laut GAP-Reform begründeten Zahlungsansprüche unterlägen laut Abschnitt 24.3 Abs. 9 Satz 2 des Umsatzsteueranwendungserlasses (UStAE) nicht der Besteuerung nach Durchschnittssätzen im Sinne des § 24 des Umsatzsteuergesetzes (UStG), so dass der vom Kl. für die Verpachtung der landwirtschaftlicher Flächen einschließlich Nutzung der Zahlungsansprüche bezogene Pachtzins aufzuteilen sei. 7 Gemäß den Ap-Bericht setzte das beklagte Finanzamt (FA) in den Bescheiden vom 05.12.2012 die USt für 2008 auf 2.412,49 € und für 2009 auf 2.883,71 € sowie für 2010 auf 2.690,64 € fest. Gegen die USt-Bescheide legte der Kl. Einspruch ein, der sich gegen den angewendeten Aufteilungsschlüssel richtete. Die Aufteilung des Prüfers entspreche nicht den tatsächlichen Verhältnissen. Die Aufteilung sei nach dem Verhältnis des Verkehrswerts für Grund und Boden zum Ertragswert der Zahlungsansprüche durchzuführen, der an Hand der Feststellungen der Thüringer Landesanstalt für Landwirtschaft im Bericht vom 30.10.2009 zu ermitteln sei. Nach diesem Aufteilungsschlüssel entfalle auf den Zahlungsanspruch je ha verpachteter Fläche ein Pachtentgeltanteil von 18,96 € (3,93 % von 480 € je ha). Erfolge eine Aufteilung des Pachtentgelts dergestalt, dass man den Verkehrswert des Grund und Bodens mit 2 % und den Ertragswert des Zahlungsanspruchs mit 5 % verzinse, entfalle auf den Zahlungsanspruch je ha verpachteter Fläche ein Pachtentgeltanteil von 44,59 € (9,29 % von 480 € je ha). 8 Durch Einspruchsentscheidung (EE) vom 28.01.2014 wies das FA den Einspruch als unbegründet zurück. Das vom Kl. bezogene einheitliche Entgelt sei aufzuteilen, weil der Kl. das Entgelt für zwei gesonderte Hauptleistungen, nämlich die steuerfreie Grundstücksverpachtung und die mit dem Regelsteuersatz zu versteuernde Verpachtung der Zahlungsansprüche bezogen habe. Die Verpachtung der Zahlungsansprüche sei in voller Höhe steuerpflichtig. Betrage der Pachtpreis 480 € pro ha, entfalle laut Ap auf die landwirtschaftliche Fläche ein Entgeltanteil von 216,16 € und auf den verpachteten Zahlungsanspruch ein Entgeltanteil von 263,84 €. Betrage der Pachtpreis 571 € pro ha, entfalle laut Ap auf die landwirtschaftliche Fläche ein Entgeltanteil von 311,96 € und auf den verpachteten Zahlungsanspruch ein Entgeltanteil von 263,84 €. 9 Mit der hiergegen erhobenen Klage vom 27.02.2014 begehrt der Kl. im Streitpunkt eine Besteuerung laut seinem vorgerichtlichen Vorbringen. Mit der Überlassung der landwirtschaftlichen Flächen und der Zahlungsansprüche habe er zwei selbständige, nicht der Besteuerung nach § 24 UStG unterliegende Hauptleistungen ausgeführt, wobei die Lieferung der Grundstücksflächen nach § 4 Nr. 12a UStG steuerfrei sei. Das Entgelt sei nach der einfachst möglichen Methode aufzuteilen. Der Kl. und seine Vertragspartner hätten den Zahlungsansprüchen keinen wirtschaftlichen Wert beigemessen. Für die Nutzung der Zahlungsansprüche hätten die Pächter kein zusätzliches bzw. gesondertes Entgelt, etwa durch Erhöhung des Pachtzinses, gezahlt. Folglich sei der Entgeltanteil für die Überlassung der Zahlungsansprüche mit 0 €, jedenfalls nur mit einem kleinen Betrag zu bemessen. Bei Anwendung des Aufteilungsschlüssels unter Anwendung des Ertragsanteils des Zahlungsanspruchs laut den Feststellungen der Thüringer Landesanstalt für Landwirtschaft vom 30.10.2009 entfalle bei einem Pachtzins von 480 € je ha auf den Zahlungsanspruch ein Entgeltanteil von 3,93 %. Nach der Zinsmethode entfalle bei einem Pachtzins von 480 € je ha auf den Zahlungsanspruch ein Entgeltanteil von 9,29 %. Laut einer empirischen Analyse des Instituts für Agrarökonomie der Universität Kiel vom 21.03.2012 entfalle auf den Zahlungsanspruch ein Entgeltanteil von 29 %. Auch diese Studie belege, dass der Ansatz eines Entgeltanteils für die Zahlungsansprüche von 263,84 € je ha überhöht sei. 10 Der Kl. beantragt, 11 unter Änderung der USt-Bescheide für 2008 bis 2010 vom 05.12.2012 und der EE vom 28.01.2014 die USt für 2008 auf ./. 257,20 € und die USt für 2009 auf 214,02 € sowie die USt für 2010 auf 20,95 € festzusetzen, 12 hilfsweise, die Revision zuzulassen. 13 Das FA beantragt, 14 die Klage abzuweisen. 15 Es verweist zur Begründung auf seine Verwaltungsentscheidungen. 16 Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts wird auf die Gerichtsakte und auf die beigezogenen Verwaltungsvorgänge Bezug genommen. 17 Entscheidungsgründe: 18 Die Klage ist nicht begründet. 19 Die USt-Bescheide für 2008 bis 2010 vom 05.12.2012 und die EE vom 28.01.2014 sind rechtmäßig und verletzen den Kl. nicht in seinen Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Zu Recht hat das FA die Nutzungsüberlassung der dem Kl. aufgrund der GAP-Reform zugewiesenen Zahlungsansprüche an die Pächter als einen steuerpflichtigen Umsatz im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG behandelt, der der Regelbesteuerung unterliegt, und das mit diesem Umsatz erzielte Entgelt gemäß § 10 Abs. 1 Satz 1 UStG in einer zutreffend berechneten Höhe besteuert. 20 Steuerbar ist nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG eine Lieferung oder sonstige Leistung, die ein Unternehmer im Inland im Rahmen seines Unternehmens gegen Entgelt ausführt. 21 Nach der Rechtsprechung des BFH (Urteile vom 04.07.2013 V R 33/11, BFHE 242, 280, BStBl II 2013, 937; vom 05.12.2007 V R 60/05 BFHE 291, 455; BStBl II 2009, 486) liegen entgeltliche Leistungen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG vor, wenn zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger ein Rechtsverhältnis besteht, das einen unmittelbaren Zusammenhang zwischen der Leistung und dem erhaltenen Gegenwert begründet. 22 Gemessen an diesem Maßstab führte der Kl. an seine Vertragspartner zwei gesonderte, in ihrem umsatzsteuerrechtlichen Schicksal voneinander unabhängige Leistungen aus, die aus der Verpachtung der landwirtschaftlichen Flächen und der Nutzungsüberlassung der für die verpachteten Flächen dem Kl. gemäß der Verordnung (EG) Nr. 1782/2003 zugewiesenen Zahlungsansprüche bestanden. 23 Ob zwei gesonderte oder ob eine einheitliche Leistung vorliegt, ist aus der Sicht des Durchschnittsverbrauchers zu bestimmen. In der Regel ist jeder Umsatz als eigene selbständige Leistung zu betrachten. Allerdings darf eine wirtschaftlich einheitliche Leistung im Interesse eines funktionierenden Mehrwertsteuersystems nicht künstlich aufgespalten werden. Eine aus mehreren Elementen zusammengesetzte Lieferung oder sonstige Leistung stellt dann eine einheitliche Leistung dar, wenn der Unternehmer außer Stande ist, seine Tätigkeit auf einzelne Aufgabengebiete zu beschränken (zur Einheitlichkeit der Tätigkeit eines Vermögensverwalters vgl. BFH Urteil vom 11.10.2012 V R 9/10, BFHE 238, 570, BStBl II 2014, 279; zur Einheitlichkeit der Tätigkeit eines Insolvenzverwalters vgl. BFH Urteil vom 15.04.2015 V R 44/14, BFH/NV 2015, 1066). Indiz für eine einheitliche Leistung kann insbesondere der Umstand sein, dass der Unternehmer für die von ihm ausgeführte, aus mehreren Elementen bestehende Lieferung oder sonstige Leistung ein einheitliches Entgelt bezieht, wobei besondere Zu- oder Abschläge für einzelne Tätigkeiten des Unternehmers umsatzsteuerlich keine selbständige Leistungen begründen (vgl. BFH Urteil vom 15.04.2015 V R 44/14, a.a.O.). 24 Kennzeichen der aufgrund der mit den Pächtern abgeschlossenen Verträge vom Kl. ausgeführten Lieferung ist das Element der Verpachtung landwirtschaftlicher Flächen wie auch das Element der Nutzungsüberlassung der dem Kl. zugewiesenen Zahlungsansprüche an die Pächter. Die Zahlungsansprüche teilen jedenfalls im Streitfall nicht das rechtliche Schicksal der Verpachtung der landwirtschaftlichen Flächen. Weder der Umstand, dass der Kl. mit jedem Vertragspartner einen einheitlichen Preis für beide Elemente der an die Leistungsempfänger ausgeführten Leistung, d.h. gerade nicht jeweils ein gesondertes Entgelt für jedes Leistungselement vereinbarte, noch in den Verträgen ein aus der Addition von Einzelentgelten gebildetes Gesamtentgelt auswarf, noch die Regelung des Art. 46 Abs. 2 Satz 2 der Verordnung (EG) Nr. 1782/2003, wonach der Kl. seinem Vertragspartner den Zahlungsanspruch nicht ohne beihilfeberechtigte Fläche zur Nutzung überlassen konnte, belegen eine einheitliche Leistung im umsatzsteuerrechtlichen Sinne. Denn nach ständiger Rechtsprechung des BGH (Urteile vom 24.11.2006 LwZR 1/06 MDR 2007, 98, NJW-RR 2007, 48; LwZR 3/06, juris; LwZR 6/06, juris) sind die Verpachtung der landwirtschaftlichen Flächen und die Übertragung der dem Verpächter für die verpachteten Flächen zugewiesenen und an den Pächter übertragenen Zahlungsansprüche nicht dergestalt miteinander verbunden, dass die nach Ablauf des Pachtvertrages dem Pächter nach § 596 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) obliegende Pflicht zur Rückgabe der Pachtsache an den Verpächter den Pächter kraft Gesetzes zusätzlich (automatisch) verpflichtet, die ihm vom Verpächter mit den verpachteten Flächen zur Nutzung überlassenen Zahlungsansprüche an den Verpächter zurück zu übertragen. Eine solche Pflicht zur Rückübertragung der an den Pächter übertragenen Zahlungsansprüche an den Verpächter besteht nach der Rechtsprechung des BGH nur dann, wenn eine solche Rückübertragungspflicht ausdrücklich im Pachtvertrag vereinbart wurde. Denn der Zahlungsanspruch ist nicht ein Reflex einer ordnungsgemäßen Bewirtschaftung der Pachtsache. Die Zahlungsansprüche sind von der konkreten landwirtschaftlichen Nutzung entkoppelt, weil die Zahlungsansprüche nach Art. 43 ff der Verordnung (EG) Nr. 1782/2003 nach ihrem Zweck und ihrer Ausgestaltung gerade nicht ein Bestandteil der vom Pächter nach § 586 Abs. 1 Satz 3 BGB geschuldeten ordnungsgemäßen Bewirtschaftung der Pachtsache sind. Die Zahlungsansprüche sind vielmehr davon unabhängig, weil diese Ansprüche dem Betriebsinhaber dafür gewährt werden, dass er im öffentlichen Interesse Grundanforderungen für eine Erzeugung nach Art. 4 der Verordnung (EG) Nr. 1782/2003 in Verbindung mit seiner Anlage III einhält, bzw. die Flächen, die nicht mehr für die Erzeugung genutzt werden, nach Art. 5 der Verordnung (EG) Nr. 1782/2003 in gutem landwirtschaftlichen und ökologischen Zustand erhält. Dieser Auslegung hat sich der BFH in seinem Urteil vom 30.03.2011 (XI R 19/10 BFHE 233, 353, BStBl II 2011, 1623) für den Fall der Veräußerung von Zahlungsansprüchen ohne Fläche angeschlossen und daraus abgeleitet, dass die Veräußerung der Zahlungsansprüche eine eigenständige Leistung darstellt. Entsprechendes muss auch für den vorliegenden Fall der pachtweisen Überlassung landwirtschaftlicher Flächen in Kombination mit der Übertragung von Zahlungsansprüchen gelten, so dass die übertragenen Zahlungsansprüche nicht mit den verpachteten landwirtschaftlichen Flächen verklammert sind mit der Folge, dass der Betriebsinhaber über die landwirtschaftlichen Flächen und die Zahlungsansprüche nicht nur einheitlich verfügen kann. 25 Die vom Kl. mit der entgeltlichen Überlassung der Zahlungsansprüche an die Pächter ausgeführte Leistung ist weder umsatzsteuerfrei noch unterliegt sie der Besteuerung nach Durchschnittssätzen im Sinne des § 24 UStG. 26 Zwar stellt nach dem zur Rechtslage vor dem Erlass der Verordnung (EG) Nr. 1782/2003 ergangenen Urteil des BFH vom 22.09.2005 V R 26/03 (BFHE 211, 569, BStBl II 2006, 280) die (isolierte) Verpachtung landwirtschaftlicher Flächen eine steuerfreie Leistung im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG in Verbindung mit § 4 Nr. 12a UStG dar. Diese Voraussetzung ist im Streitfall aber nicht erfüllt, weil die Überlassung der Zahlungsansprüche eine von der Verpachtung landwirtschaftlicher Flächen unabhängige Leistung darstellt. Weitere auf die Leistung des Kl. – Überlassung der Zahlungsansprüche -- anzuwendende Steuerbefreiungsvorschriften sind nicht ersichtlich. Insbesondere greift nicht die Vorschrift des § 4 Nr. 8c UStG ein. Aus dem Wesen des Zahlungsanspruchs hat der BFH im Urteil vom 30.03.2011 XI R 19/10 (a.a.O.) geschlussfolgert, dass die Veräußerung des Zahlungsanspruchs kein steuerfreies Finanzgeschäft darstellt. Da das Wesen des Zahlungsanspruchs nicht durch die Form seiner Verwertung bestimmt wird, folgt daraus, dass auch die nutzungsweise Überlassung des Zahlungsanspruchs nicht als Finanzgeschäft im Sinne des § 4 Nr. 8c UStG zu qualifizieren ist. 27 Die Leistung des Kl. – Überlassung der Zahlungsansprüche -- unterliegt nicht der Besteuerung nach Durchschnittssätzen gemäß § 24 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG. Nach der Rechtsprechung des BFH (Urteile vom 22.09.2005 V R 28/03, a.a.O.; vom 30.03.2011 XI R 19/10, a.a.O.) unterliegt weder die Verpachtung landwirtschaftlicher Flächen noch die Veräußerung der Zahlungsansprüche der Besteuerung mit Durchschnittssätzen. Angesichts dieser Rechtslage unterliegt auch nicht die entgeltliche befristete Überlassung der Zahlungsansprüche der Besteuerung nach § 24 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG. Die Leistung des Kl. ist auch keine landwirtschaftliche Dienstleistung im Sinne dieser Vorschrift. Laut dem Senatsurteil vom 20.01.2015 (15 K 2845/13 U, EFG 2015, 782 m.w.N. aus der BFH-Rechtsprechung) ist § 24 UStG nach der Rechtsprechung des EuGH und des BFH unionsrechtskonform auszulegen. Die für die Auslegung des § 24 UStG zu berücksichtigenden Sonderregelungen der Art. 295 ff der MwStSystRL sind eng auszulegen und nur insoweit anzuwenden, als dies zur Erreichung des mit der Sonderregelung verfolgten Zieles erforderlich ist. Das Ziel und der Zweck der Sonderregelung bestehen darin, die Belastung durch USt auf die von Landwirten bezogenen Gegenstände und Dienstleistungen dadurch auszugleichen, dass den landwirtschaftlichen Erzeugern, die ihre Tätigkeit im Rahmen eines land-, forst- oder fischereiwirtschaftlichen Betriebs ausüben, ein Pauschalausgleich gezahlt wird, wenn sie landwirtschaftliche Erzeugnisse liefern oder landwirtschaftliche Dienstleistungen erbringen. Entsprechend dieser Zielsetzung des Unionsrechts sind Leistungen, die keinen landwirtschaftlichen Zwecken dienen und die sich nicht auf normalerweise in land-, forst- und fischereiwirtschaftlichen Betrieben verwendete Mittel beziehen, keine „landwirtschaftlichen Dienstleistungen“. Dementsprechend hat der BFH die Verpachtung eines Eigenjagdbezirks durch eine Kommune im Urteil vom 22.05.2005 V R 28/03 (a.a.O.) ebenso wie die Abholung und Entsorgung von Speiseabfällen aus Restaurants und Großküchen (Urteil vom 24.01.2014 V R 34/11, BFHE 239, 552, BStBl II 2013, 460) wie auch die Zurverfügungstellung eines Grundstücks durch einen Landwirt für ökologische Ausgleichmaßnahmen (Urteil vom 28.05.2013 XI R 32/11, BFHE 243, 419, BStBl II 2014, 411) nicht als eine der Regelung des § 24 UStG unterfallende landwirtschaftliche Dienstleistung angesehen. Zu den begünstigten landwirtschaftlichen Zwecken zählen aber weder die Verpachtung land- oder forstwirtschaftlich nutzbaren Grund und Bodens noch die entgeltliche Überlassung von Nutzungsrechten an den Zahlungsansprüchen. 28 Das für die streitige Leistung des Kl. zu besteuernde Entgelt hat das FA nach Maßgabe des § 10 Abs. 1 Satz 1 UStG in zutreffender Höhe angesetzt. Nach § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG ist Entgelt alles, was der Leistungsempfänger aufwendet, um die Leistung zu erhalten, jedoch abzüglich der USt. 29 Nach der Rechtsprechung des BFH ist ein einheitlich vereinbarter Preis (Entgelt) auf die jeweils selbständig ausgeführten (Haupt)leistungen nach der einfachst möglichen Berechnungs- oder Bewertungsmethode aufzuteilen, sofern der Unternehmer für einen Gesamtpreis zwei unterschiedlich zu besteuernde Leistungen ausführt (BFH Beschluss vom 03.04.2013 V B 125/12, BFHE 240, 447, BStBl II 2013, 973; Urteile vom 30.06.2011 V R 44/10, BStBl II 2011, 1003; vom 07.10.2010 V R 12/10, BFHE 231, 349, BStBl II 2011, 303). Bestehen mehrere gleich einfache Aufteilungsmethoden, kann der Unternehmer zwischen diesen Methoden frei wählen (vgl. UStAE Fassung 2014/2015 Abschnitt 10.1. Abs. 11). Die Aufteilung ist gegebenenfalls im Wege der Schätzung nach § 162 der Abgabenordnung (AO) durchzuführen. Bei der Verpflegung von Seminarteilnehmern durch den Seminarveranstalter ist der BFH davon ausgegangen, dass bei Tagesseminaren im Sinne des § 4 Nr. 22a UStG der Verpflegung im Vergleich zum Seminarprogramm keine besondere Bedeutung zukommt und es deshalb für gerechtfertigt erachtet, den Anteil des Entgelts für die steuerfreien Leistungen an die Seminarteilnehmer nach dem Verhältnis der Gesamtkosten zu den Verpflegungskosten zu schätzen (vgl. Urteil vom 07.10.2010 V R 12/10, a.a.O.). Zudem hat der BFH angenommen, dass ein für mehrere gelieferte Gegenstände berechneter Gesamtpreis grundsätzlich nach Maßgabe der Einzelverkaufspreise aufzuteilen ist, wenn die Gegenstände auch einzeln geliefert werden (Beschluss vom 03.04.2012 V B 125/12, a.a.O.). Angesichts dieser Grundsätze ist es nicht zu beanstanden, dass das FA die Bemessungsgrundlage für die vom Kl. an die Pächter erbrachte Leistung --- Nutzungsüberlassung der Zahlungsansprüche -- nach § 162 AO nach dem Wert der Zahlungsansprüche ermittelte. Der Kl. kannte den nach der Verordnung (EG) Nr. 1782/2003 und den zugehörigen deutschen Ausführungsbestimmungen sich ergebenden Wert für die ihm zugewiesenen Zahlungsansprüche, d.h. er kannte den Einzelpreis, der auf die Nutzungsüberlassung der Zahlungsansprüche entfiel. Wirtschaftlich betrachtet waren die Zahlungsansprüche für den Kl. im Vergleich zur Verpachtungsmöglichkeit seiner landwirtschaftlichen Flächen angesichts ihrer nach Maßgabe der Rechtsprechung des BGH flexiblen Verwendbarkeit das wirtschaftlich wertvollere Element. Für die Begründung und den Erhalt der Zahlungsansprüche bedurfte es keiner besonderen unternehmerischen Tätigkeit des Kl. Die Entstehung der Zahlungsansprüche und deren Fortbestand hing nur davon ab, dass der Betriebsinhaber, im Streitfall der Kl., vorhandene landwirtschaftliche Flächen im guten landwirtschaftlichen und ökologischen Zustand erhielt, d.h. der Kl. war als Betriebsinhaber gerade nicht verpflichtet, selber aktiv die landwirtschaftlichen Flächen in landwirtschaftlicher Weise zu bewirtschaften (vgl. BFH Urteil vom 30.03.2011 XI R 19/10, a.a.O. Ziffer II 1 c). 30 Die Kostentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. 31 Gründe gemäß § 115 Abs. 2 FGO für die Zulassung der Revision liegen nicht vor.