1 K 1412/14

Leitsatz: Zu steuerbaren und steuerpflichtigen Einkünften gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1, Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG bei Erhöhung des Stammkapitals einer in Luxemburg ansässigen S.A.(Rn.19) I. Die Klage wird abgewiesen. II. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen. III. Die Revision wird nicht zugelassen. Die Klage ist unbegründet. Der angefochtene Einkommensteuerbescheid und die Einspruchsentscheidung sind rechtmäßig und verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten. Die Erhöhungen des Gesellschaftskapitals der S.A. führen zu steuerbaren und steuerpflichtigen Einkünften gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1, Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG in der für das Streitjahr maßgeblichen Fassung. Entgegen der Auffassung der Kläger liegen die Voraussetzungen für eine Nichtsteuerbarkeit nach den Vorschriften der §§ 1, 7 Abs. 1 KapErhStG nicht vor. Die im Streitjahr in Deutschland unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Kläger unterlagen mit ihren Welteinkünften und damit auch mit von einer luxemburgischen Kapitalgesellschaft offen und verdeckt ausgeschütteten Gewinnen der deutschen Einkommensteuerpflicht (Art. 13 DBA). Nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG gehören zu den Einkünften aus Kapitalvermögen unter anderem Gewinnanteile (Dividenden) und sonstige Bezüge aus Aktien und Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung. Zu den sonstigen Bezügen zählen alle Zuwendungen in Geld oder Geldeswert (§ 8 Abs. 1 EStG), die dem Gesellschafter außerhalb einer ordentlichen Gewinnausschüttung zufließen. Ob die Bezüge zu Lasten des Gewinns oder zu Lasten der Vermögenssubstanz der Gesellschaft geleistet werden und in welcher Form die Vorteilszuwendung ausgestaltet ist, ist für die Besteuerung ebenso unerheblich wie der Umstand, ob es sich bei der ausschüttenden Gesellschaft um eine inländische oder eine ausländische Kapitalgesellschaft handelt. Auch wenn § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG nur sonstige Bezüge aus „Aktien“ und „Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung“ erwähnt, fallen hierunter nicht nur Zuwendungen von Gesellschaften, die nach deutschem Recht errichtet wurden. Vielmehr werden auch ausländische Rechtsgebilde erfasst, die ihrer inneren Struktur nach einer nach deutschem Recht errichteten Aktiengesellschaft oder Gesellschaft mit beschränkter Haftung im Wesentlichen entsprechen. Werden einem Gesellschafter Freianteile an der Gesellschaft gewährt, kann es sich hierbei um einen sonstigen Bezug im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG handeln. Während dies nach früherer, nicht mehr aktueller Rechtsprechung mit der Rechtsfigur der „Doppelmaßnahme“ begründet wurde (BFH-Urteil vom 17. September 1957 I 165/54 S, BStBl III 1957, 401), nach der die Gesellschaft durch die Gewährung von Freianteilen die erwirtschafteten Gewinne zunächst verdeckt an die Gesellschafter ausschüttete, die diese dann im Wege der Kapitalerhöhung wieder in die Gesellschaft einlegten, stellt die neuere Rechtsprechung maßgeblich auf das Veranlassungsprinzip ab, nach dem es darauf ankommt, ob die Vorteilszuwendung bei wertender Beurteilung aufgrund des Gesellschaftsverhältnisses erfolgt. Ist das auslösende Moment in der Gesellschafterstellung zu sehen, wird die Gewährung der Bonusanteile der Erwerbssphäre zugeordnet (BFH-Urteile vom 20. Oktober 2010 I R 117/08, BFH/NV 2011, 669; vom 20. August 2008 I R 34/08, BStBl II 2009, 263; vom 07. Dezember 2004 VIII R 70/02, BStBl II 2005, 468; vgl. zum Ganzen auch Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 11. Juni 2013 13 K 163/11, EFG 2013, 1836 m.w.N.). Bei Einhaltung der handelsrechtlichen Vorschriften der §§ 207 bis 220 AktG bzw. der Regelungen in §§ 57c bis 57o GmbHG liegt nunmehr bereits handelsrechtlich eine solche Doppelmaßnahme nicht vor (vgl. Dötsch in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, KStG § 28 Rz. 13). Nach § 1 KapErhStG gehört dann, wenn eine Kapitalgesellschaft iSd § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG ihr Nennkapital durch Umwandlung von Rücklagen in Nennkapital erhöht, steuerrechtlich der Wert der neuen Anteilsrechte bei den Anteilseignern nicht zu den Einkünften nach § 2 Abs. 1 EStG. Der Hinzuerwerb neuer Anteilsrechte aufgrund einer Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln löst bei den Gesellschaftern keine Steuern vom Einkommen und Ertrag aus, vielmehr handelt es sich für diese um einen außerhalb der Einkunftsarten angesiedelten nichtsteuerbaren einheitlichen Vorgang. Damit wird ausgeschlossen, dass sich Kapitalerhöhungen aus Gesellschaftsmitteln steuerrechtlich wie eine Ausschüttung und Wiedereinlage auswirken und als eine solche „Doppelmaßnahme“ zu entsprechenden steuerlichen Konsequenzen für die Gesellschafter, nämlich dem Zufluss steuerpflichtiger Einkünfte wegen der (fiktiven) Ausschüttung, führen (vgl. Blümich/Broer, EStG/KStG/GewStG, Ertragsteuerliche Nebengesetze, § 1 KapErhStG Rz. 1, 2 ff, 16 ff). Dies setzt jedoch voraus, dass bei inländischen Gesellschaften die Kapitalerhöhung den gesetzlichen gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entspricht, die Gesellschaft also ihr Nennkapital durch Umwandlung von Rücklagen erhöht. Ob umwandlungsfähige Rücklagen vorliegen, richtet sich wiederum nach den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften der §§ 207 bis 220 AktG bzw. §§ 57c bis 57o GmbHG (BFH-Urteil vom 14. Februar 2006 VIII R 49/03, BStBl II 2006, 520). § 57d GmbHG sowie §§ 207 Abs. 1, 208 Abs. 1 AktG verlangen als umwandlungsfähige Posten Kapital- oder Gewinnrücklagen, die als solche bilanziell ausgewiesen sind. Grundlage der Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln ist in diesem Fall ein Umbuchungsvorgang. Es ändert sich nicht die Höhe, sondern nur die Zusammensetzung des Eigenkapitals. Offene Rücklagen werden in gezeichnetes Kapital umgewandelt, wobei die bisherigen Aktionäre zusätzlich zu ihren alten Aktien neue Aktien erhalten. Soweit die Kläger einwenden, dass das KapErhStG nur auf Kapitalerhöhungen bei Schaffung neuer Anteilsrechte und damit auf den hier vorliegenden Fall nicht anwendbar sei, ist darauf hinzuweisen, dass nach § 207 Abs. 2 S. 2 AktG, auf den § 7 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 KapErhStG verweist, Gesellschaften mit Stückaktien ihr Grundkapital auch ohne Ausgabe neuer Aktien erhöhen können. Nach dem eigenen Vortrag der Kläger handelt es sich bei den Anteilen an der S.A. um Stückaktien. Dem entspricht, dass die Aktien wirtschaftlich betrachtet einen gleichbleibenden Anteil am jeweiligen Stammkapital repräsentieren. Nach Auffassung des Senats muss daher im vorliegenden Fall die Erhöhung des Eigenkapitals der Gesellschaft im Wege der Erhöhung des Werts der einzelnen Aktien gleich behandelt werden wie der Regelfall einer Kapitalerhöhung unter Ausgabe neuer Aktien. § 1 KapErhStG nimmt die handelsrechtlich wirksame Umwandlung offener Rücklagen in Nennkapital aus dem Bereich der Einkünftebesteuerung heraus. Anteile, die ein Gesellschafter bei der Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln erhält, stellen bei ihm keine Einkünfte i.S.d. § 2 Abs. 1 EStG dar. Anschaffungskosten, die der Anteilseigner für die Altanteile aufgebracht hat, stellen damit die Anschaffungskosten für die nunmehr in seinem Besitz befindlichen alten und neuen Anteilsrechte dar (vgl. § 3 KapErhStG). Der Gesellschafter hat die Freianteile bereits mit dem Kauf der Altanteile angeschafft (vgl. BFH-Urteil vom 25. Februar 2009 IX R 26/08, BStBl II 2009, 658, BFHE 224, 504, m.w.N.). Fehlt es an diesen Voraussetzungen, stellt die Zuteilung der Gesellschaftsrechte steuerpflichtige Einkünfte dar, weil die Kapitalerhöhung in diesem Fall als Doppelmaßnahme - Ausschüttung und Wiedereinlage - anzusehen ist (vgl. Blümich/Broer, a.a.O., § 1 KapErhStG Rz. 19a). Gesellschaftsrechtlich können neben der Kapital- oder Gewinnrücklage seit dem BilRiLiG vom 19. Dezember 1985, BGBl I 1985, 2355 auch das Jahresergebnis oder Teile desselben, wenn der entsprechende Betrag im letzten Beschluss über die Verwendung des Jahresergebnisses als Zuführung zu diesen Rücklagen ausgewiesen ist, in Nennkapital umgewandelt werden, § 57d Abs. 1 GmbHG, § 208 Abs. 1 AktG. Steuerrechtlich allerdings sieht § 1 KapErhStG unverändert lediglich die Umwandlung von Rücklagen als steuerbegünstigt an. Insoweit könnte sich der Senat vor dem Hintergrund, dass das KapErhStG in allen Fällen Anwendung finden soll, in denen handelsrechtlich eine wirksame Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln erfolgt ist, im Hinblick auf eine Umwandlung des Jahresergebnisses in Nennkapital zwar ggfls. insoweit der teilweise vertretenen Auffassung anschließen, nach der eine planwidrige Regelungslücke anzunehmen ist, die entsprechend dem Normzweck durch eine erweiternde Auslegung dahingehend zu schließen ist, dass auch die Umwandlung des ganzen oder teilweisen Jahresergebnisses von der Vorschrift begünstigt ist, wenn dieses zuvor im Verwendungsbeschluss als Zuführung zur Rücklage ausgewiesen ist (vgl. Blümich/Broer, a.a.O., § 1 KapErhStG Rz. 9). Anders verhält sich dies indes mit der Beurteilung anderer Eigenkapitalposten. Mögen diese wie etwa ein laufender Gewinn oder auch ein - hier streitgegenständlicher - Gewinnvortrag zwar materiell die Bedeutung von Rücklagen haben, werden sie gleichwohl formell nicht als solche ausgewiesen. Daher ist ein Gewinnvortrag ungeachtet seines Rücklagencharakters nicht als umwandlungsfähige Rücklage anzusehen, weil ihm der formale Rücklagenausweis fehlt. Soll ein Gewinnvortrag zur Umwandlung in Stammkapital verwendet werden, bedarf es vorher einer ausdrücklichen Einstellung in die Rücklage (vgl. Scholz/Priester, GmbHG, § 57d Rdnr. 4; Blümich/Broer, a.a.O., § 1 KapErhStG Rz. 10; Bordewin/Brandt/Geurts § 20 EStG Rn 197; in diesem Sinne auch Dötsch, a.a.O., § 28 Tz 13; i.E. wohl auch Hommelhoff in Lutter/Hommelhoff, GmbHG, § 57d Rn 15 sowie Baumbach/Hueck GmbHG § 57d Rz. 1, 5, 6). Bei einer Kapitalerhöhung einer inländischen Kapitalgesellschaft durch Umwandlung eines zuvor nicht ausdrücklich in die Rücklage eingestellten Gewinnvortrags kommen demgemäß die begünstigenden Vorschriften des KapErhStG nicht zur Anwendung. Für ausländische Kapitalgesellschaften werden die Voraussetzungen für steuerneutrale Umwandlungsmaßnahmen in § 7 KapErhStG geregelt. Nach § 7 Abs. 1 Satz 1 KapErhStG ist § 1 KapErhStG - nicht zuletzt mit Blick auf die europarechtlich zu beachtenden Grundfreiheiten - auch auf den Wert neuer Anteilsrechte an ausländischen Gesellschaften anzuwenden, wenn die ausländische Gesellschaft einer Aktiengesellschaft, einer Kommanditgesellschaft auf Aktien oder einer Gesellschaft mit begrenzter Haftung vergleichbar ist (§ 7 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 KapErhStG), die neuen Anteilsrechte auf Maßnahmen beruhen, die einer Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln nach den Vorschriften der §§ 207 bis 220 AktG bzw. nach dem - mittlerweile außer Kraft getretenen - Gesetz über die Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln (KapErhG, nunmehr §§ 57c ff. GmbHG) entsprechen (§ 7 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 KapErhStG) und die neuen Anteilsrechte wirtschaftlich den Anteilsrechten entsprechen, die nach den in § 7 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 KapErhStG bezeichneten Vorschriften ausgegeben werden (§ 7 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 KapErhStG). Der Erwerber der Anteilsrechte hat nach § 7 Abs. 1 Satz 2 KapErhStG nachzuweisen, dass die soeben genannten Voraussetzungen erfüllt sind. Im Rahmen des nach § 7 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 KapErhStG vorzunehmenden Rechtstypenvergleichs geht der Senat für den Streitfall davon aus, dass die Rechtsform der luxemburgischen S.A. weitgehend der einer deutschen Aktiengesellschaft entspricht (vgl. auch Steichen in Wassermeyer, Doppelbesteuerung, DBA Luxemburg, Art. 1 Rz. 27). Nach der für die Entscheidung im Streitfall relevanten in Nr. 2 der Vorschrift normierten Voraussetzung muss die ausländische Kapitalerhöhungsmaßnahme einer Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln nach den Vorschriften der §§ 207 bis 220 AktG oder - seit 1995 - der §§ 57c bis 57o GmbHG entsprechen. Die Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln ist, wie ausgeführt, ein Vorgang, der sich innerhalb der Vermögenssphäre der Gesellschaft und ihrer Gesellschafter abspielt und die Ertragssphäre der Gesellschafter unberührt lässt. Es kommt dabei nicht entscheidend darauf an, dass die Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln der ausländischen Kapitalgesellschaft in allen Einzelheiten den deutschen Vorgaben entspricht. Das materielle Wesen der Kapitalerhöhung, auf das es insoweit ankommt, ist jedoch dadurch geprägt, dass der Gesellschaft keine neuen Mittel zugeführt werden, das Grundkapital vielmehr durch Umwandlung von Rücklagen erhöht wird. So dürfen keine Einzahlungsverpflichtungen der Aktionäre begründet werden (vgl. BFH-Urteil vom 14. Februar 2006 VIII R 49/03, a.a.O., m.w.N.). Nicht unter § 7 Abs. 1 Nr. 2 KapErhStG fallen Kapitalerhöhungen ausländischer Gesellschaften, in deren Rahmen dem Gesellschafter Einnahmen aus Kapitalvermögen zufließen, die zum Erwerb des neuen Anteilsrechts verwendet werden. Im Streitfall sind die Voraussetzungen nach § 1 i.V.m. § 7 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 KapErhStG durch die von der S.A. vorgenommenen Maßnahmen nicht erfüllt. Denn diese, wenn auch auf Beschlüssen der Generalversammlung als Grundvoraussetzung beruhenden Maßnahmen, entsprechen nach ihrem materiellen Wesensgehalt einer Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln nach §§ 207 ff AktG bzw. 57c ff GmbHG deswegen nicht, weil die Erhöhungen nicht durch Umwandlung von Kapital- oder Gewinnrücklagen erfolgt sind (§ 208 Abs. 1 AktG bzw. § 57d Abs. 1 GmbHG). In den Hauptversammlungen vom … 2009 und vom … 2009 war beschlossen worden, dass das Gesellschaftskapital jeweils durch die Einziehung erwirtschafteter Gewinne der Gesellschaft erhöht werden sollte, wobei der Nachweis der erwirtschafteten Gewinne jeweils durch die Bilanzen zum 31. Dezember 2007 bzw. 31. Dezember 2008 erbracht werden sollte. Die in diesen Bilanzen ausgewiesenen Gewinne bzw. Gewinnvorträge sind jedoch, wie ausgeführt, nicht als umwandlungsfähige Rücklagen anzusehen. Nur solche Gewinne einer Kapitalgesellschaft sind einer steuerbegünstigten Kapitalerhöhung zugänglich, die durch Verwendungsbeschluss der Gewinnausschüttung entzogen und dem Eigenkapital der Gesellschaft zugewiesen worden sind (vgl. Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 30. Januar 1992 XI 320/90, EFG 1992, 747). Dies ist bei einem laufenden Gewinn oder einem Gewinnvortrag nicht der Fall. Eine Umwandlung von laufendem Bilanzgewinn oder einem Gewinnvortrag in Nennkapital außerhalb des in § 57d Abs. 1 GmbHG, § 208 Abs. 1 AktG geregelten Umfangs, der im Streitfall indes nicht vorliegt, ist nicht möglich (vgl. dazu auch BFH-Urteil vom 05. April 1978 I R 164/75, BStBl II 1978, 414). Kommt es gleichwohl unter Verstoß gegen die genannten handelsrechtlichen Vorschriften zu einer Verwendung dieser Bilanzpositionen für eine Kapitalerhöhung, ist für steuerliche Zwecke in diesen Konstellationen unverändert eine Doppelmaßnahme, nämlich Ausschüttung an die Anteilseigner und Wiedereinlage, anzunehmen. Entspricht die Kapitalerhöhung bei inländischen Gesellschaften nicht den Vorschriften der §§ 207 AktG und bei ausländischen Gesellschaften nicht der Vorschrift des § 7 KapErhStG, stellt die Zuteilung der Gratisaktien oder die Erhöhung des Werts vorhandener Aktien Einkünfte i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG dar. Eine Kapitalerhöhung einer ausländischen Kapitalgesellschaft, bei der die benötigten Mittel aus Rücklagen stammen, würde nicht zu steuerpflichtigen Kapitalerträgen des inländischen Anteilseigners führen, wenn der Vorgang ausländischen Rechts einer Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln entspräche. Demgegenüber ist eine steuerliche Doppelmaßnahme anzunehmen, wenn die Erhöhung des Nennkapitals der ausländischen Gesellschaft aus einem noch Gewinnausschüttungen zugänglichen Gewinnvortragskonto oder unmittelbar aus Gewinnen finanziert wird (vgl. Dötsch, a.a.O., § 28 KStG Tz 11 sowie insb. 13 m.w.N., § 20 EStG Tz 177a). So verhält es sich im Streitfall. Den Klägern fließt durch die tatsächlich vollzogene Gestaltung wirtschaftlich betrachtet im Ergebnis ein „Mehrwert“ gegenüber dem bislang in den ursprünglich von ihnen gehaltenen Aktien verkörperten Wert zu. Zudem ergibt sich die erforderliche Differenzierung zwischen den Bilanzpositionen unabhängig davon, dass Kapital- und Gewinnrücklagen nach der Gliederungsvorschrift des § 266 Abs. 3 HGB getrennt vom Bilanzposten Gewinnvortrag und auch Jahresüberschuss zu bilanzieren sind, auch aus den in §§ 207 ff AktG vorzufindenden Regelungen dazu, wann und an welcher Stelle bestimmte Beträge auf der Grundlage von Beschlüssen in Rücklagen auszuweisen sind. Entgegen der Auffassung der Kläger vermag der Senat eine europarechtlich unzulässige Diskriminierung - etwa im Hinblick auf die Kapitalverkehrsfreiheit - nicht zu erkennen. Eine solche wäre anzunehmen, wenn vergleichbare inländische und ausländische Sachverhalte nach den maßgeblichen deutschen Vorschriften unterschiedlich behandelt würden. Im Ausland vorgenommene Kapitalerhöhungen sind daher in gleicher Weise zu begünstigen wie inländische. Wie ausgeführt, käme im Streitfall jedoch auch bei einer Kapitalerhöhung mittels Umwandlung von Gewinnvortrag, nicht Rücklagen, und rein inländischem Bezug eine Anwendung des § 1 KapErhStG nicht in Betracht. Gleiches gilt für einen wie hier in Luxemburg verwirklichten Sachverhalt. Aus den europarechtlichen Grundfreiheiten lässt sich über ein Diskriminierungsverbot hinausgehend nicht ableiten, dass im Ausland verwirklichte Sachverhalte - steuerlich - im Inland günstiger als reine Inlandssachverhalte zu behandeln sind; insoweit reicht die Steuerfreiheit gemäß § 7 Abs. 1 Satz 1 KapErhStG nicht weiter als die nach § 1 KapErhStG (vgl. Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 11. Juni 2013 13 K 163/11, a.a.O., m.w.N.). Dem steht auch eine Eintragung der Kapitalerhöhungsmaßnahme in das luxemburgische Handelsregister nicht entgegen. Unabhängig davon, dass die von den Klägern vorgelegte Kopie des luxemburgischen Registerauszugs vom … 2009 (Bl. 79 – 81 Einkommensteuerakte) nur den Stand des Eigenkapitals der Gesellschaft nach Durchführung der Kapitalerhöhung ausweist, ist einer solchen Eintragung nur die Wirksamkeit der Kapitalerhöhung nach luxemburgischen Recht zu entnehmen, nicht aber, dass diese Kapitalerhöhung ihrem Wesen nach den §§ 207 ff AktG entspricht (vgl. BFH-Urteil vom 14. Februar 2006 VIII R 49/03, a.a.O.). Zu einem anderen Ergebnis führt auch nicht die in der Literatur vertretene Überlegung, dass abweichend von der grundsätzlichen Nichtbegünstigung einer Umwandlung von laufendem Gewinn oder Gewinnvortrag in Nennkapital eine Ausnahme für den Fall anzunehmen sein könnte, dass das ausländische Recht einen Rücklagenausweis in der Bilanz nicht kennt oder das Rücklagenkonto, das Gewinnvortragskonto und das Gewinnkonto dieselbe rechtliche Qualität haben (vgl. etwa Blümich/Broer, EL 117, § 7 KapErhStG Rz. 14 ff; Streck KapErhStG § 7 Rz. 5). Denn wie sich dies aus den vorliegenden Bilanzen der S.A. zum 31. Dezember 2007 und 2008 ergibt, finden sich in einer den deutschen Bilanzierungsgrundsätzen weitgehend entsprechenden Weise auch in luxemburgischen Bilanzen nicht nur unterschiedliche Arten von Rücklagen („gesetzliche Reserve“), sondern auch die davon getrennten Bilanzpositionen „Gewinn- und Verlustvortrag“ und auch „Gewinn“ (vgl. dazu auch die nach dem luxemburgischen „Loi du 10 août 1915 concernant les sociétés commerciales“ vorgesehene „Structure du bilan“ (Bilanzstruktur), insb. in dessen Art. 213, (siehe https://www.imolin.org/doc/amlid/Luxembourg_loi_du_10_aout_1915_%20societes_commerciales.pdf). Daher wäre es der luxemburgischen Gesellschaft grundsätzlich möglich gewesen, die Kapitalerhöhungen mittels entsprechender Umwandlungen unter Beachtung der erforderlichen Schritte vorzunehmen. Wie der jeweilige „Erste Beschluss“ der Hauptversammlungen vom … und … 2009 zeigt, war im Streitfall indes von den Aktionären als den Teilnehmern an der Generalversammlung gewollt, (ausdrücklich) zu diesem Zweck die Einziehung von erwirtschafteten Gewinnen zu verwenden. Entsprechen somit die Kapitalerhöhungen nicht der Vorschrift des § 7 KapErhStG, stellen die Erhöhungen des Werts der Aktien Einkünfte iSd § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG dar. Bei der Bestimmung der Höhe dieser Einkünfte ist davon auszugehen, dass die Kläger die Erhöhung des Werts der von ihnen gehaltenen Aktien gleichsam an Stelle der ihnen gebührenden Bardividende aus dem Gewinn bzw. Gewinnvortrag bezogen haben. Die Einkünfte sind daher in entsprechender Höhe anzusetzen (§ 8 Abs. 2 EStG). Nach der Rechtsprechung des BFH spricht in Fallgestaltungen, in denen der Bezug der neuen Aktien und der Bezug einer Dividende gleichwertig sind, eine tatsächliche Vermutung dafür, dass der Börsenwert der bezogenen Aktien zumindest der insoweit ersetzten Dividende entspricht (vgl. BFH-Urteil vom 14. Februar 2006 VIII R 49/03, a.a.O.). Dem Ansatz zu 100% der Kapitalerhöhung kommt somit der größtmögliche Wahrscheinlichkeitsgrad der Richtigkeit zu. Im Übrigen verweist das Gericht gem. § 105 Abs. 5 Finanzgerichtsordnung (FGO) auf die zutreffenden Gründe der Einspruchsentscheidung vom 24. Februar 2014. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision war nicht zuzulassen, weil die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen. Streitig ist, ob sich aus der Erhöhung des Stammkapitals einer in Luxemburg ansässigen S.A. eine in Deutschland steuerpflichtige Gewinnausschüttung an die Kläger ergibt. Die Kläger sind Eheleute, die zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden. Beide Ehegatten sind in Luxemburg als Kaufleute nichtselbständig tätig, der hieraus erzielte Arbeitslohn ist in Deutschland steuerfrei. Zudem erzielten die Kläger gewerbliche Einkünfte aus der X GbR, die einheitlich und gesondert festgestellt werden, sowie aus Vermietung und Verpachtung mehrerer Objekte. Die Kläger sind an der am … 1995 gegründeten und am … 1996 in das Handelsregister in Luxemburg eingetragenen Gesellschaft Y Société Anonyme mit Sitz in Luxemburg (im Folgenden: S.A.) beteiligt. Das Gesellschaftskapital war ursprünglich auf 4.000.000 Luxemburger Franken festgesetzt, eingeteilt in 4.000 Aktien zu je 1.000 Luxemburger Franken (s. Bl. 82 – 85 Einkommensteuerakte). Der Kläger hält 99,975 % der Anteile, die Klägerin 0,025 % (s. Bl. 30 – 32 Vertragsakte); die Anteile gehören jeweils zum Privatvermögen der Kläger. Die Kläger sind im Verwaltungsrat der S.A. tätig, der Kläger ist alleiniger Geschäftsführer. Durch Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Einkommensteuer zum 31. Dezember 2008 war für den Kläger ein Verlustvortrag von 53.799 € und für die Klägerin ein Verlustvortrag von 31.461 € festgestellt worden (vergl. Bl. 108 Einkommensteuerakte). Der Beklagte folgte der am 28. September 2010 eingereichten Einkommensteuererklärung 2009 und setzte die Einkommensteuer 2009 mit Bescheid vom 23. Dezember 2010 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung auf 0,-- € fest. Dabei berücksichtigte er die gesondert auf jeweils 26.988 € festgestellten Verluste aus der gewerblichen Tätigkeit der X GbR sowie die erklärten Werbungskostenüberschüsse im Zusammenhang mit den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (vergl. Bl. 104 Einkommensteuerakte), die zudem in den Bescheid vom 23. Dezember 2010 über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zum 31. Dezember 2009 in Höhe von insgesamt 162.427 € eingingen (vergl. Bl. 108 Einkommensteuerakte, Bl. 12 Prozessakte). Mit Bescheid vom 3. März 2011 hob der Beklagte den Vorbehalt der Nachprüfung auf. Aufgrund einer Recherche im Internet wurden der Körperschaftsteuerstelle des Beklagten am 30. Juni 2011 die Protokolle von Hauptversammlungen der S.A. vom … 2009 und vom … 2009 bekannt, in denen die Erhöhung des Gesellschaftskapitals um 195.000 € auf 295.000 € (Hauptversammlung vom … 2009, s. Bl. 63 – 64 Einkommensteuerakte) bzw. um weitere 105.000 € auf 400.000 € (Hauptversammlung vom … 2009, s. Bl. 65 – 66 Einkommensteuerakte) beschlossen wurde. Das Gesellschaftskapital sollte jeweils durch die Einziehung von erwirtschafteten Gewinnen der Gesellschaft ohne Schaffung neuer Aktien erhöht werden. Der Nachweis der erwirtschafteten Gewinne sei gegenüber dem Notar durch die Bilanzen zum 31. Dezember 2007 bzw. 31. Dezember 2008 erbracht worden. Ebenso wurde der Art. 5 der Statuten der Gesellschaft dahingehend geändert, dass das Gesellschaftskapital auf 295.000 € festgesetzt wurde, eingeteilt in 4.000 Aktien zu je 73,75 €/Aktie (Beschluss vom … 2009) bzw. auf 400.000 €, eingeteilt in 4.000 Aktien zu je 100 €/Aktie (Beschluss vom … 2009). Mit Schreiben vom 6. Juli 2011 informiert die Körperschaftsteuerstelle den für die Einkommensteuerveranlagung der Kläger zuständigen Veranlagungsbezirk über diese Kapitalerhöhung und bat um Prüfung der steuerlichen Auswirkungen. Auf Anforderung des Beklagten legte der Klägervertreter die Bilanzen der S.A. zum 31. Dezember 2008 und 2009 vor (Bl. 13-20 Vertragsakte). Der Beklagte zog hieraus den Schluss, dass die Kapitalerhöhung nicht aus einem Sonderposten aus der Rücklage erfolgt sei, sondern aus Gewinn bzw. Gewinnvortrag (siehe Bl. 51-52 Einkommensteuerakte). Der Beklagte forderte den Klägervertreter mit Schreiben vom 18. Oktober 2013 auf, zu prüfen, ob der Gewinnvortrag bzw. das Jahresergebnis 2009 vor dem Kapitalerhöhungsbeschluss in die Rücklagen eingestellt worden sei. Der Klägervertreter teilte mit, dass die Erhöhung des Gesellschafterkapitals in Höhe von insgesamt 300.000 € aus dem Gewinnvortrag ohne Schaffung neuer Anteilsrechte realisiert worden sei. Nach luxemburgischem Handelsrecht sei es nicht notwendig, die Erhöhung des Nennkapitals durch vorherige Umwandlung des Gewinnvortrages in die Kapitalrücklage zu beschließen. Somit sei eine Kapitalerhöhung durch Umwandlung von Gewinnrücklagen nicht als Gewinnausschüttung an die Aktionäre anzusehen. Der Beklagte erwiderte, dass nach § 7 S. 1 Nr. 2 i.V.m. S. 2 des Kapitalerhöhungssteuergesetzes (KapErhStG) ein Erwerber ausländischer Anteilsrechte nachweisen müsse, dass die Anteilsrechte auf einer Maßnahme beruhten, die einer Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln nach deutschem Gesellschaftsrecht entspreche. Zum Wesen der Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln nach deutschem Recht gehöre, dass die Erhöhung des Nennkapitals in Form der Umwandlung von Rücklagen geschehe. Im vorliegenden Fall sei der Gewinn vor der Kapitalerhöhung nicht formal in eine Rücklage eingestellt worden, auch liege kein Verwendungsbeschluss vor, aus dem hervorgehe, dass das Jahresergebnis und der Gewinnvortrag der Rücklage zugeführt werden sollten. Die Kapitalerhöhung sei daher aus dem erwirtschafteten Gewinn und dem Gewinnvortrag im Jahr 2009 realisiert worden. Das luxemburgische Handelsrecht spiele für diese Beurteilung keine Rolle. Der Klägervertreter führte hierzu aus, dass das vom Beklagten herangezogene Urteil des BFH vom 5. April 1978 (BStBl II 178, 414) die steuerrechtlichen Auswirkungen einer Kapitalerhöhung behandele, an der eine inländische Kapitalgesellschaft beteiligt sei, bei der das Zuflussprinzip keine Anwendung finde. Dieses Urteil sei im vorliegenden Fall nicht einschlägig, da es sich bei dem Kläger um eine Privatperson handele. Der BFH habe mit Urteil vom 27. März 1979 VIII R 147/76 (BStBl II 1979, 560) entschieden, dass eine Erhöhung des Nennkapitals aus Rücklagen, die nicht den Vorschriften des Kapitalerhöhungsgesetzes entspreche, zwar grundsätzlich zu einer Besteuerung führe, der Verstoß jedoch unbeachtlich sei, wenn die Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln im Handelsregister eingetragen sei. Eine derartige Kapitalerhöhung bewirke keinen Zufluss von Einnahmen im Sinne des § 20 EStG, da lediglich die Kapitalstruktur des Unternehmens verändert werde, in dem bisher frei verfügbare Vermögensteile in haftendes Kapital umgewandelt würden. Eine Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln dürfe daher nicht in eine Doppelmaßnahme aus Ausschüttung und anschließender Wiedereinlage umgedeutet werden. Gemäß dem Auszug aus dem luxemburgischen Handelsregister sei die Kapitalerhöhung ins Handelsregister eingetragen worden. In diesem Auszug (s. Bl. 79 Einkommensteuerakte) ist unter der Überschrift „Kapital der Gesellschaft“ lediglich vermerkt „Kapitalbetrag: 400.000 EUR; Einzahlungsstand: Ganzeinzahlung“, zur Herkunft der zur Kapitalerhöhung verwandten Mittel ist keine Angabe enthalten. Am 9. Dezember 2013 teilte die Körperschaftsteuerstelle des Beklagten dem Veranlagungsbezirk mit, dass für das Jahr 2009 eine verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) in Höhe von 5.700 € steuerlich zu erfassen sei (Bl. 100-102 Einkommensteuerakte). Mit Bescheid vom 20. Dezember 2013 setzte der Beklagte die Einkommensteuer 2009 auf 47.719 € herauf, indem er die Kapitalerhöhung der S.A. um 300.000 € als Einkünfte aus Kapitalvermögen erfasste und jeweils hälftig den Klägern zurechnete. Die mitgeteilte vGA bezog der Beklagte nicht in die Änderung ein. Der durch Bescheid vom 19. Oktober 2009 gesondert festgestellte verbleibende Verlustvortrag zum 31. Dezember 2008 in Höhe von insgesamt 85.206 € wurde steuermindernd berücksichtigt und in voller Höhe verbraucht. Die Änderung stützte der Beklagte auf § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO (Bl. 104 – 107 Einkommensteuerakte). Mit Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrag zur Einkommensteuer zum 31. Dezember 2009 vom selben Tage stellte der Beklagte den verbleibenden Verlustvortrag für Kläger und Klägerin auf jeweils 0,-- € fest (Bl. 108 Einkommensteuerakte). Am 4. Februar 2014 erließ der Beklagte nochmals gestützt auf § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO einen Änderungsbescheid, in dem er auch die bereits am 9. Dezember 2013 mitgeteilte vGA von 5.700 € bei den Einkünften aus Kapitalvermögen erfasste und die Einkommensteuer 2009 auf nunmehr 49.953 € heraufsetzte (Bl. 113 – 116 Einkommensteuerakte). Zur Begründung des Einspruchs trug der Klägervertreter vor, dass in jedem Fall das Teileinkünfteverfahren nach § 3 Nr. 40d EStG angewandt werden müsse. Im Übrigen verwies er auf seinen vorangegangenen Vortrag, den er dahingehend ergänzte, dass nach Aussage der luxemburgischen Fiskalvertretung der Kläger eine Kapitalerhöhung durch Umwandlung von Gewinnrücklagen nach luxemburgischem Steuerrecht nicht als Gewinnausschüttung an die Aktionäre anzusehen sei. Bei einer deutschen Kapitalgesellschaft gelte analog § 28 KStG in Verbindung mit § 20 Abs. 1 Nr. 2 EStG, in dem geregelt sei, dass eine Versteuerung als Einkünfte aus Kapitalvermögen erst mit Herabsetzung oder Auflösung des Nennkapitals entstehe. Nachdem der Beklagte darauf hingewiesen hatte, dass seiner Auffassung nach das Teileinkünfteverfahren nach § 3 Nr. 40 d EStG nicht anzuwenden sei, da die Beteiligung an der S.A. nicht im Betriebsvermögen gehalten werde, erklärte der Klägervertreter, dass nach § 32 d Abs. 2 Nr. 3a EStG bei einer Beteiligung von 25 % das Teileinkünfteverfahren auf Antrag zu gewähren sei. Diese Voraussetzung sei erfüllt, da der Kläger mehr als 25 % der Anteile besitze. Hilfsweise werde daher die Anwendung des Teileinkünfteverfahrens beantragt. Die bei der S.A. durchgeführte Kapitalerhöhung sei nach luxemburgischem Recht zulässig und auch ordnungsgemäß durchgeführt. Nach Art. 13 Abs. 1 des Doppelbesteuerungsabkommens Luxemburg-Deutschland (im Folgenden: DBA) habe eine Person mit Wohnsitz in einem Vertragsstaat und dem Bezug einer Dividende aus dem anderen Vertragsstaat diese im Zuge des Welteinkommensprinzips im Wohnsitzstaat zu versteuern. Nach luxemburgischem Recht lägen keine Dividendeneinkünfte vor. Im Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 27. November 2007 6 K 3380/00 werde angeführt, dass Kapitalrückzahlungen aus Anlass einer Kapitalherabsetzung nur Dividenden sein könnten, wenn sie im Quellenstaat als solche behandelt würden. Aus dem Umkehrschluss ergebe sich, dass diese Kapitalerhöhungen, die in Luxemburg nicht zu Einkünften aus Kapitalvermögen führten, in Deutschland auch nicht als solche behandelt werden dürften. Im Sinne der dualen Besteuerung könne ein Sachverhalt, der in einem Belegenheitsstaat ordnungsgemäß durchgeführt worden sei, im anderen Belegenheitsstaat nicht als Doppelmaßnahme (Ausschüttung und anschließende Wiedereinlage) behandelt werden. Die Kapitalerhöhung führe nach luxemburgischem Recht zu keinerlei steuerlichen Einkünften. Somit sei das DBA, nach dem Deutschland das Besteuerungsrecht für Dividenden zustehe, obwohl gar keine Dividendenausschüttung vorliege, nicht anwendbar. Am 18. Februar 2014 erließ der Beklagte einen weiteren Änderungsbescheid, in dem er aufgrund des Einspruchs das Teileinkünfteverfahren anwandte und die Einkünfte aus Kapitalvermögen bei Kläger und Klägerin auf jeweils 90.000 € herabsetzte; unter Berücksichtigung des vollständigen Verbrauchs des zum 31. Dezember 2008 festgestellten Verlustvortrags ergab sich hieraus eine Einkommensteuer von 3.877 € (Bl 113 – 116 Einkommensteuerakte). Mit Einspruchsentscheidung vom 24. Februar 2014 wies der Beklagte den Einspruch gegen den Einkommensteuerbescheid 2009 zurück. Die von der S.A. vorgenommene Kapitalerhöhung sei keine Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln, wie aus § 7 KapErhStG folge. Erhöhe eine Kapitalgesellschaft das Nennkapital nach den Vorschriften des KapErhStG, unterliege der Erwerb der neuen Anteilsrechte nicht den Steuern vom Einkommen und Ertrag. Die im Streitfall vorgenommene Kapitalerhöhung entspreche nicht einer Kapitalerhöhung nach § 1 KapErhStG. Die Vorschrift des § 7 KapErhStG verlange zwar nicht, dass die Kapitalerhöhung der ausländischen Gesellschaft in allen Einzelheiten den deutschen Vorschriften entspreche. Es gehöre jedoch zum Wesen der Kapitalerhöhungen aus Gesellschaftsmitteln nach deutschem Recht, dass die Erhöhung des Nennkapitals in Form der Umwandlung von Rücklagen geschehe. Die Umwandlung von Gewinn in Nennkapital könne der Umwandlung von Rücklagen in Nennkapital auch nicht gleichgestellt werden. Der Reingewinn sei nach deutschem Recht grundsätzlich an die Aktionäre bzw. Gesellschafter auszuschütten. Zwar sei die Ausgabe neuer Anteile im Zuge der Erhöhung des Nennkapitals aus dem Gewinn keine echte Gewinnausschüttung, weil ein Gewinnverteilungsbeschluss fehle. Sie sei aber eine vGA, obwohl sich auch bei ihr im Vermögen der Gesellschaft und der Gesellschafter rein äußerlich nichts ändere. Bei der Umwandlung in Kapital behalte die Gesellschaft etwas, was sie an sich herausgeben müsste und was jeder einzelne Aktionär erst aus seinem mitgliedschaftsrechtlichen Anspruch auf den Reingewinn freigeben müsse, damit es zur Kapitalerhöhung verwendet werden könne. Dieser wesentliche Unterschied zwischen Erhöhung des Nennkapitals aus Rücklagen einerseits und aus Gewinn andererseits sei der Grund, weshalb nach dem Kapitalerhöhungsgesetz zur Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln nur Rücklagen verwandt werden könnten. Diese rechtspolitische Entscheidung bestimme auch die Auslegung des § 7 KapErhStG. Da diese Vorschrift bei der Umwandlung von Gewinnen in Nennkapital nicht anzuwenden sei, handele es sich in diesem Fall um eine Kapitalerhöhung aus Einlagen. § 7 KapErhStG sei keine reine Begünstigungsnorm und könne daher auch eingreifen, wenn nach den Rechtsvorschriften des Staates, in dem die Kapitalerhöhung stattfinde, auch die Umwandlung von Gewinn in Nennkapital als Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln angesehen werde. Es steht dem deutschen Gesetzgeber grundsätzlich frei, die Merkmale zu bestimmen, an die er die Steuerpflicht knüpfe. Lägen die Voraussetzungen für eine Anerkennung einer Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln nicht vor, enthalte § 7 KapErhStG einen eigenen Besteuerungstatbestand. Diese Regelung finde ihre Rechtfertigung darin, dass die ausländische Gesellschaft nicht schlechter, aber auch nicht besser gestellt werden solle als eine inländische Gesellschaft. An dieser Beurteilung ändere sich nichts dadurch, dass die Kapitalerhöhung in das luxemburgische Handelsregister eingetragen worden sei. Zwar könne ein Verstoß gegen die Gleichheitsvorschriften über die Umwandlung von Rücklagen in Nennkapital nach den BFH-Urteilen vom 27. März 1979 VIII R 147/76 und vom 10. Oktober 1973 I R 18/72 unbeachtlich geworden sein, wenn der Erhöhungsbeschluss in das Handelsregister eingetragen worden sei. Der BFH gründe diese Ansicht auf § 8 KapErhG, der jedoch bereits seit 31. Dezember 1994 außer Kraft sei und im Übrigen auch nur für inländische Gesellschaften mit beschränkter Haftung gegolten habe. Dass eine Eintragung in das luxemburgische Handelsregister eine ähnliche konstitutive Wirkung haben könnte, sei von den Klägern nicht vorgetragen worden. Nach luxemburgischem Recht müsse eine zulässige Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln nicht zwangsläufig aus Rücklagen erfolgen. Somit sage die Eintragung der Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln in das luxemburgische Handelsregister nichts über die Herkunft der Mittel für die Kapitalerhöhung aus. Dies sei aber nach den genannten Urteilen unabdingbare Voraussetzung dafür, dass die Handelsregistereintragung Fehler bei der Umwandlung in Nennkapital heilen könne. Auch das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 27. November 2007 6 K 3380/00 vermöge keine andere Rechtsauffassung zu begründen. Nach diesem Urteil könnten Kapitalrückzahlungen aus Anlass einer Kapitalherabsetzung nur Dividenden sein, wenn sie im Quellenstaat als solche behandelt würden und keine so genannte Doppelmaßnahme, d.h. eine Ausschüttung mit anschließender Einlage, angenommen werden könne. Dies liege jedoch im Falle der Kläger vor, da laufende Gewinne und Gewinnvorträge in Nennkapital umgewandelt worden seien. Auch die Tatsachen, dass es sich bei den Klägern um natürliche Personen handele und sich die Gesellschaftsanteile im Privatvermögen befänden, führten nicht zu einem anderen Ergebnis. Zwar seien vGA bei Privatpersonen grundsätzlich nach § 11 EStG erst mit Zufluss des Vermögensvorteils zu erfassen. Allerdings gelte dies dann nicht, wenn das Gesetz eine Zuflussfiktion enthalte. Nach ständiger Rechtsprechung flössen dem beherrschenden Gesellschafter Ausschüttungen einer Kapitalgesellschaft bereits im Zeitpunkt der Beschlussfassung über die Gewinnverwendung zu. Gleiches gelte für Minderheitsgesellschafter, wenn gleichgerichtete Interessen bestünden. Vorliegend sei eine beherrschende Gesellschafterstellung bei der S.A. gegeben. Auch könne eine Zuflussfiktion auf das KapErhStG gestützt werden. Dieses sei auch auf natürliche Personen anwendbar, da im Wortlaut der Vorschrift von Anteilseignern die Rede sei, was auch eine natürliche Person sein könne. Aus § 7 Abs. 2 KapErhStG sei zu schließen, dass dieses auch dann anzuwenden sei, wenn sich die Gesellschaftsanteile im Privatvermögen befänden. Nach dieser Vorschrift seien im Falle einer Kapitalherabsetzung Einkünfte aus Kapitalvermögen nach § 20 Abs. 1 EStG zu erfassen. Die Anwendung des § 7 KapErhStG führe zu einer so genannten Doppelmaßnahme, also einer Ausschüttung und Wiedereinlage. Würde man die Ausschüttung tatsächlich erst mit Zufluss besteuern, würde man die gesetzgeberische Wertung umgehen, die auch dann gelte, wenn die Gesellschaftsanteile sich im Privatvermögen befänden. Daher seien die verdeckten Gewinnausschüttungen den Klägern mit dem Beschluss über die Ausschüttung in 2009 zugeflossen. Dass nach luxemburgischem Recht keine vGA gegeben sei, ändere nichts an dieser Rechtslage. Zwar lägen nach luxemburgischen Recht keine vGA und damit auch keine Dividendeneinkünfte vor. Nach Art. 2 Abs. 2 DBA sei jedoch dieser Begriff, der nicht in dem Abkommen bestimmt worden sei, nach den Gesetzen des Anwenderstaates, also nach deutschem Recht, auszulegen. Nach deutschem Recht seien Dividenden gemäß der Definition im § 20 Abs. 1 EStG zunächst Gewinnanteile. Diesen würden diverse andere Einkünfte gleichgestellt, darunter auch die vGA nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG. Diese Klarstellungen würden auch abkommensrechtlich durchschlagen, da gerade der Verzicht des DBA auf eine allgemeine Definition von dem Willen zeuge, den Vertragsstaaten die Bestimmung der Reichweite des DBA-Dividendenbegriffs zu überlassen. Der Einkommensteuerbescheid sei jedoch insoweit fehlerhaft, als die verdeckten Gewinnausschüttungen je zur Hälfte auf beide Kläger aufgeteilt worden seien. Da der Kläger 99,975 % der Anteile halte, seien bei ihm 299.925 € und nach Anwendung des Teileinkünfteverfahrens nach § 32 d Abs. 2 Nr. 3a EStG 179.155 € anzusetzen, bei der Klägerin mit ihrem Anteil von 0,025 % dementsprechend 75 €. Bei ihr könne das Teileinkünfteverfahren keine Anwendung finden, da sie nicht die erforderliche Beteiligung halte. Eine Änderung des Bescheids nach diesen Grundsätzen würde jedoch nur zu einer um 1 € differierenden Festsetzung führen. Diese würde nach § 1 Abs. 16 Kleinbetragsverordnung unterlassen. Hinsichtlich des Inhalts der Einspruchsentscheidung im Übrigen wird auf die Aktenausfertigung (Bl. 91-101 Rechtsbehelfsakte) verwiesen. Zur Begründung der Klage trägt der Klägervertreter vor, dass die Kapitalerhöhung ohne Schaffung neuer Anteilsrechte erfolgt sei. Es sei nach dem luxemburgischen Handels- und Steuerrecht nicht notwendig, die Erhöhung des Nennkapitals durch vorherige Umwandlung des Gewinnvortrags in die Kapitalrücklage zu beschließen. Das KapErhStG und das BFH-Urteil vom 5. April 1978 I R 164/75 (BStBl II 1978, 414) bezögen sich nur auf die Kapitalerhöhung bei Schaffung neuer Anteilsrechte und seien daher auf die hier vorliegende Erhöhung ohne Schaffung neuer Anteilsrechte nicht anwendbar. Erstmalig in der Einspruchsentscheidung habe der Beklagte mitgeteilt, dass seiner Ansicht nach mit der Kapitalerhöhung eine vGA im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG vorliege. Dies sei aber unzutreffend, da die Voraussetzungen einer vGA nicht erfüllt seien. Es handele sich um eine nach luxemburgischem Handels- und Steuerrecht ordentlich durchgeführte Kapitalerhöhung. Im Schreiben vom 27. November 2013 sei der Begriff „fiktive Gewinnausschüttung“ gewählt worden, weil es sich hierbei nicht um eine Gewinnausschüttung gehandelt habe, weder verdeckt noch offen. Dem Beklagten sei seit 2011 bekannt gewesen, dass diese Kapitalerhöhung aus Eigenmitteln ohne Schaffung neuer Anteilsrechte durchgeführt worden sei. Eine Begründung einer vGA in Verbindung mit § 7 KapErhStG ergebe sich daher nicht. Daher lägen auch keine Dividendeneinkünfte im Sinne des Art. 2 Abs. 2 des DBA vor. Die Dividende sei erst mit der Auflösung der Gesellschaft zu versteuern, da die Kapitalerhöhung nach luxemburgischem Recht ordnungsgemäß durchgeführt worden sei und nicht zu Einkünften aus Kapitalvermögen führe. Außerdem sei es europarechtlich angesichts des Freizügigkeitsgrundsatzes und des DBA äußerst fragwürdig, wenn eine ordnungsgemäße Kapitalerhöhung einer in einem EU-Mitgliedstaat ansässigen Gesellschaft im deutschen Recht als vGA umqualifiziert werde. Es komme hier zu einem Besteuerungsnachteil von nicht in Luxemburg ansässigen Steuerpflichtigen. Nach § 134 Abs. 1 AktG bestimme sich das Stimmrecht der Aktionäre beispielsweise nach Aktiennennbeträgen. Im vorliegenden Fall jedoch bestimme sich das Stimmrecht nicht nach Nennbeträgen, sondern nach der Zahl der Stückaktien. Diese sei, wie aus den notariellen Verträgen ersichtlich sei, jedoch nicht erhöht worden. Die Kläger beantragen, den Einkommensteuerbescheid 2009 vom 18. Februar 2014 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24. Februar 2014 dahingehend abzuändern, dass Einkünfte des Klägers und der Klägerin aus Kapitalvermögen jeweils in Höhe von 0,-- € zu Grunde gelegt werden, hilfsweise, die Revision zuzulassen. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Er verweist auf die Ausführungen in seiner Einspruchsentscheidung und trägt ergänzend vor, dass es unzutreffend sei, dass erstmals in der Einspruchsentscheidung eine Beurteilung der Kapitalerhöhung als vGA mitgeteilt worden sei. Der Begriff der „fiktiven Gewinnausschüttung“ sei vom Kläger selbst in seinem Schreiben vom 27. November 2011 (Bl. 77 Einkommensteuerakte) verwandt worden. Hinzu komme, dass als vGA jede Ausschüttung gelte, die ohne ordnungsgemäß zu Stande gekommenen Gewinnverwendungsbeschluss erfolgt sei. Auf der Hauptversammlung der S.A. sei jedoch keine Gewinnausschüttung in Form einer Dividende beschlossen worden, sondern die Erhöhung des Gesellschaftskapitals. Die Qualifizierung als Gewinnausschüttung beruhe somit nicht auf den Gewinnverwendungsbeschlüssen vom … 2009 bzw. … 2009. Auch nach dem BFH-Urteil vom 5. April 1978 I R 164/75 liege in einem solchen Fall eine verdeckte und keine offene Gewinnausschüttung vor. Im Übrigen sei es für die Ermittlung der Steuer unbeachtlich, ob eine offene Gewinnausschüttung oder eine vGA vorliege, da beide steuerlich gleich behandelt würden. Aus den eingereichten Unterlagen zu den Hauptversammlungen sei ersichtlich, dass durch die Kapitalerhöhungsmaßnahme keine neuen Aktien ausgegeben werden sollten. Der Nennwert der Aktien sei jedoch durch die beiden Beschlüsse auf 100 € pro Aktie gestiegen. Für die Anwendung des § 7 KapErhStG sei jedoch nicht der Erwerb von Anteilen entscheidend, sondern der Erwerb von Anteilsrechten. Schon durch die Erhöhung des Nennwerts der Aktien würden die Anteilseigner neue Anteilsrechte erwerben. Nach § 134 Abs. 1 AktG bestimme sich das Stimmrecht der Aktionäre beispielsweise nach den Aktiennennbeträgen.