1 K 1053/17

Leitsatz: Die sich aus § 23 Abs. 2 und 3 HöfeO RP ergebende Verpflichtung zu Barleistungen des Hoferben an den überlebenden Ehegatten des bisherigen Hofeigentümers stellt bei Fehlen von einzelvertraglichen Regelungen keinen besonderen Verpflichtungsgrund für Versorgungsleistungen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG 2007 dar.(Rn.12) (Rn.27) I. Die Klage wird abgewiesen. II. Die Kosten des Verfahrens hat die Klägerin zu tragen. Die außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen werden nicht erstattet. III. Die Revision wird nicht zugelassen. Die zulässige Klage ist unbegründet. Die angefochtenen Bescheide sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Die wiederkehrenden Leistungen der Klägerin an ihre Mutter erfüllen nicht die Voraussetzungen des § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG i.d.F. vom 20. Dezember 2007. Der Senat vermag sich nicht der Ansicht der Klägerin anzuschließen, dass die wiederkehrenden Leistungen i.H.v. 660 EUR monatlich der Klägerin bereits im Testament vom 12. Dezember 1991 auferlegt worden seien und durch den V2 vom 21. Juni 2012 lediglich eine Konkretisierung einer sich aus § 23 Abs. 2 und 3 HöfeO RP ergebenden gesetzlichen Verpflichtung zu Barleistungen erfolgt sei. Von einer weiteren Darstellung der Entscheidungsgründe wird abgesehen. Insoweit folgt der Senat ausdrücklich der zutreffenden Begründung des Beklagten in der Einspruchsentscheidung vom 14. Dezember 2016 (§ 105 Abs. 5 FGO). Ergänzend weist der Senat auf folgendes hin: Die in § 23 HöfeO RP enthaltene Regelung ist nicht vergleichbar mit der Vorschrift des § 14 Abs. 2 HöfeO, so dass auch kein Verstoß gegen den Gleichbehandlungsgrundsatz vorliegt. Während § 14 Abs. 2 HöfeO ausdrücklich von einem „üblichen Altenteil“ spricht, normiert § 23 Abs. 2 HöfeO RP lediglich einen „Anspruch auf angemessene Versorgung (Wohnung, Unterhalt)“. Den Anspruch auf einen „üblichen Altenteil“ macht § 14 Abs. 2 HöfeO von einem zwingenden Verzicht des überlebenden Ehegatten auf die ihm nach § 12 HöfeO zustehenden Ansprüche abhängig. Eine solche Voraussetzung enthält § 23 HöfeO RP nicht. Aber eben diese wird für die Anerkennung als Versorgungsleistung gefordert (vgl. hierzu A719 Felsmann). Der BFH hat in seinem Urteil vom 22. September 1993 X R 48/92 ausgeführt, dass bei der Beurteilung, ob (steuerlich zu berücksichtigende) Versorgungsleistungen vorlägen, von der typischen Situation der Altenteiler bei einer Hofübergabe auszugehen sei. Bezogen auf den Altenteiler, der nicht Hofeigentümer war, bedeutet dies: Seinen Anspruch auf Unterhalt, der bislang gegen den Ehegatten gerichtet war, kann jener nicht mehr erfüllen; infolge der Hofübergabe muss der Übernehmer des Vermögens beide Eltern unterhalten. Deren beider Ansprüche gegen den Übernehmer auf Unterhalt haben ihre Ursache in der Hofübergabe; die vertragliche Regelung dieser Ansprüche dient der wirtschaftlichen Sicherung beider Elternteile gleichermaßen. Indem der Ehegatte, der nicht Hofeigentümer ist, der Übergabe des Hofes an die nächste Generation zustimmt, nimmt er eine Minderung späterer erbrechtlicher Ansprüche und - freilich nur möglicher - Ansprüche aus der Beendigung des Güterstandes in Kauf. Ist der Hof die wirtschaftliche Grundlage der Familie, muss der Unterhalt durch Versorgungsleistungen sichergestellt werden. Aus diesem Grunde räumt § 14 Abs. 2 der HöfeO dem Ehegatten, der als Miterbe oder Pflichtteilsberechtigter u.a. auf "die Abfindung nach dem Erbfall" (§ 12 HöfeO) verzichtet, ein gesetzliches Altenteil ein. Dem liegt die Vorstellung zugrunde, dass der überlebende Ehegatte, der nicht Hoferbe wird, aufgrund der ehelichen Lebensgemeinschaft und der auf dieser Grundlage für den Hof regelmäßig erbrachten Arbeitsleistungen eine besondere Sicherstellung verdient (vgl. Wöhrmann/Stöcker, Das Landwirtschaftserbrecht, 5. Aufl. 1988, A. Das Höferecht, § 14 Rdnr. 1). Dieser Rechtsgedanke trägt die Annahme, dass dieser Ehegatte, der durch seine Mitwirkung bei der Weitergabe der Existenzgrundlage an die Kinder zumindest im wirtschaftlichen Sinne über "eigenes" Vermögen verfügt, ein originär eigenes Altenteilsrecht hat. Im Streitfall fehlt es aber an einem Verzicht der Mutter auf die ihr nach § 21 Abs. 1 HöfeO RP zustehenden Ansprüche; vielmehr wurden diese sowie die Pflichtteilsansprüche ausdrücklich im V2 geregelt (Abfindung i.H.v. 15.000 EUR). Dabei wurde in V2 ausdrücklich Bezug genommen auf den am gleichen Tag geschlossenen Schenkungsvertrag (V1, schenkungssteuerlicher Wert von ca. 100.000 EUR). Der Wert der „Altenteilsverpflichtungen“ mit einem Betrag von 34.150 EUR wurde - entgegen der Berechnung im Gutachten - nicht vom Ertragswert in Abzug gebracht, sondern sollte als „Ausgleich für etwaige Pflichtteilsergänzungsansprüche, die sich infolge des Schenkungsvertrages ergeben“ dienen. Dies steht einer Annahme von begünstigten Versorgungsleistungen entgegen. Auch kommt dem Umstand Bedeutung zu, dass die Zahlungen der wiederkehrenden Leistungen nicht bereits ab Vermögensübertragung am xx. Januar 2012, sondern erst ab Juli 2012 erbracht werden sollten. Diese Handhabung widerspricht dem eigenen Vorbringen, dass sich der Anspruch der Mutter unmittelbar aus der im Testament enthaltenen Bezugnahme auf den in die Höferolle eingetragenen Hof und damit die HöfeO RP ergeben habe. In seiner letztwilligen Verfügung hat der Vater ausdrücklich keine Versorgungsleistungen dem Grunde und der Höhe nach und auch keine Zahlungsweise bestimmt (vgl. die ausdrückliche Aussage in Ziff. III des Testaments). Es fehlt damit an einem - für die steuerliche Anerkennung der wiederkehrenden Leistungen zwingend erforderlichen - klaren und eindeutigen Rechtsbindungswillen. Die Bestimmungen in § 23 Abs. 2 und 3 HöfeO RP sind zu unbestimmt und können daher eine klare und eindeutige einzelvertragliche Regelung nicht ersetzen. Insoweit wird zur Vermeidung von Wiederholungen auf die zutreffende Begründung in der Einspruchsentscheidung vom 14. Dezember 2016 verwiesen. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1, Abs. 3 und § 139 Abs. 4 FGO. Die Revision war nicht zuzulassen, da die aufgrund der Auslegung von nicht revisiblem Landesrecht (§ 118 Abs. 1 S. 1 FGO) entschiedene Frage keine Gründe im Sinne von § 115 Abs. 2 FGO begründet. Die Klägerin wird gemäß § 25 Einkommensteuergesetz - EStG - einzeln zur Einkommensteuer veranlagt. Sie erzielt als Angestellte Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit und als Inhaberin des Weinguts X in N Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Der zuvor vom Vater der Klägerin, Herrn P. S. (nachfolgend: Vater), geführte Hof in N, G-Straße X-Xa ist in die Höferolle des Amtsgerichts Blatt …2 eingetragen (Bl. 8 der Vertragsakten). Mit notariellem Testament vom 12. Dezember 1991 setzte der Vater die Klägerin zu seiner alleinigen und unbeschränkten Hoferbin ein (Ziff. II des Testaments, Bl. 4 ff. der Vertragsakten). Darüber hinaus bestimmte er, dass zum Hof auch das ihm von seiner Ehefrau mit Notarvertrag vom 30. März 1989 eingeräumte Nutzungsrecht an der Gutsschänke in der G-Straße X gehöre. Das Objekt G-Straße X hatte er mit der vorgenannten Urkunde vom 30. März 1989 an seine Ehefrau, Frau G. S. (verstorben am xx. Januar 2017, nachfolgend: Mutter), unentgeltlich übertragen. Laut Ziff. III des Testaments traf der Vater keine weiteren letztwilligen Verfügungen. Mit dem Tod des Vaters am xx. Januar 2012 ging das Weingut im Wege der Sonderrechtsnachfolge nach dem Landesgesetz über die Höfeordnung vom 18. April 1967 (GVBl. 1967, 138, - HöfeO RP -) auf die Klägerin über, die das Hoferbe annahm und den Hofbetrieb weiterführte. Erben des hofesfreien Vermögens waren seine Ehefrau zu ½ und seine vier Kinder zu je 1/8. Am 21. Juni 2012 schloss die Klägerin mit ihrer Mutter einen notariellen Übergabevertrag (V1, vgl. Bl. 14 - 17 der Vertragsakten). Die Mutter schenkte und übertrug der Klägerin das bebaute Grundstück G-Straße X im Wege der vorweggenommenen Erbfolge. Laut § 1 des V1 soll sich der schenkungsteuerliche Wert auf ca. 100.000 EUR belaufen. Nach § 2 des V1 wurden keine Gegenleistungen vereinbart. Am gleichen Tag wurde ein Vertrag über die Abfindung von Pflichtteilsansprüchen geschlossen (V2, vgl. Bl. 18 - 28 der Vertragsakten). Darin wurden zum Zwecke der Abfindung der weichenden Erben entsprechend der HöfeO RP sowie zum Ausgleich der Pflichtteilsansprüche der Mutter sowie der Geschwister (die Beigeladenen: Herr B, Frau C und Herr A) folgende Regelungen getroffen: Laut § 1 des Vertrages weist der Betrieb des Hofes (Weingut) einen durch Sachverständigengutachten ermittelten Ertragswert von 59.386 EUR aus. Der ermittelte Erbwert des Vermögens wird im Gutachten mit 25.236 EUR ausgewiesen. Bei der Berechnung wird der Wert „Altenteilsverpflichtungen“ mit einem Betrag von 34.150 EUR ausgewiesen, die vom Ertragswert in Abzug gebracht wurden. Die Erschienenen stellten fest, dass der Betrag i.H.v. 34.150 EUR nicht vom Ertragswert in Abzug gebracht werde; er diene als Ausgleich für etwaige Pflichtteilsergänzungsansprüche, die sich infolge des Schenkungsvertrages (V1) ergeben. Der Erbwert wurde aus Vergleichsgründen mit 60.000 EUR festgesetzt. Die Pflichtteilsansprüche, die jeweils der Hälfte des gesetzlichen Erbteils entsprechen, wurden sodann auf jeweils 3.750 EUR (1/16 von 60.000 EUR) für die drei Geschwister der Klägerin und auf 15.000 EUR (1/4 von 60.000 EUR) für die Mutter festgesetzt. In § 2 des Vertrages verpflichtete sich die Klägerin, an ihre Mutter als dauernde Last monatlich einen Betrag von 660 EUR zu zahlen, erstmals einen Monat nach Beurkundung des Vertrages (ab Juli 2012). Weiter wurde vereinbart, dass jeder Beteiligte, also sowohl der Erwerber als auch der Berechtigte, eine Abänderung in entsprechender Anwendung des § 323 ZPO verlangen dürfe, sofern durch eine Änderung der wirtschaftlichen Verhältnisse der standesgemäße Unterhalt des Zahlungsverpflichteten oder des Berechtigten nicht mehr gewährleistet sei und/oder bei jeder Änderung der Geschäftsgrundlage. Eine Abänderung dürfe jedoch nicht aus dem Mehrbedarf des Berechtigten abgeleitet werden, der sich infolge seiner dauernden Pflegebedürftigkeit oder durch seine Übersiedlung in ein Alten- oder Pflegeheim ergebe. Des Weiteren wurde der Mutter ein lebenslängliches unentgeltliches Wohnungs- und Mitbenutzungsrecht am Wohnhaus in der G-Straße Xa sowie ein Pflegerecht eingeräumt. Nach § 4 des Vertrages sollten mit der Durchführung der vorstehenden Vereinbarungen gegenseitige Ansprüche aus der Hoferbfolge des Vaters und aus der Übertragung des Grundstücks G-Straße X laut V1 endgültig gegenseitig abgegolten sein; auf die Geltendmachung weitergehender Ansprüche wurde verzichtet. Der Verzicht wurde gegenseitig angenommen. Die in den Steuererklärungen von der Klägerin geltend gemachten wiederkehrenden Leistungen (2012: 3.960 EUR, 2013 und 2014: jeweils 7.920 EUR) wurden vom Beklagten nicht als dauernde Last gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG anerkannt. Gegen die Bescheide legte die Klägerin Einsprüche ein. Zur Begründung trug sie vor, aus § 23 HöfeO RP ergebe sich eine gesetzliche Verpflichtung der Hoferbin für eine angemessene Versorgung (Wohnung, Unterhalt) der Mutter als überlebende Ehegattin. Diese gesetzliche Verpflichtung sei durch den V2 vom 21. Juni 2012 geregelt und konkretisiert worden. Der Klägerin seien die wiederkehrenden Leistungen nach § 23 HöfeO RP bereits im Testament vom 12. Dezember 1991 auferlegt worden, da dort auf die Höferolle Bezug genommen worden sei. Dem Beklagten werde zwar zugestimmt, dass bei Betriebsübertragungen von Todes wegen, die dem allgemeinen Erbrecht unterlägen, Altenteilsleistungen nur bei eindeutiger vertraglicher Vereinbarung anerkannt werden könnten. Der Betrieb unterliege hier jedoch nicht dem allgemeinen Erbrecht, sondern dem besonderen Erbrecht nach der HöfeO RP. Nach dem Übergang des Hofes habe der überlebende Ehegatte gemäß § 23 Abs. 2 und 3 HöfeO RP Anspruch auf angemessene Wohnung und Unterhalt nach örtlichem Brauch zwecks Gewährleistung der sozialen Unabhängigkeit des Altenteilers. Demnach sei der Versorgungsanspruch der Mutter entstanden, ohne dass es eines Testaments oder der Vereinbarung in V2 bedurft hätte. Die notarielle Willenserklärung vom 21. Juni 2012 habe daher keine rechtsbegründende, sondern lediglich klarstellende Wirkung. Die Zahlungspflicht der Klägerin ab Juli 2012 sei nicht nachträglich vereinbart worden, da die Zahlungspflicht bereits kraft Gesetzes mit dem Erbfall entstanden sei. § 23 HöfeO RP sei als besonderer Verpflichtungsgrund im Sinne von § 10 Abs. 1 Nr. 1a S. 1 EStG anzuerkennen. Die Behauptung des Beklagten, die Geltendmachung von Pflichtteilsansprüchen durch die Mutter stehe der Annahme von begünstigten Versorgungsleistungen entgegen, sei nicht nachvollziehbar. Des Weiteren werde der Einordnung von Altenteilsleistungen nach der HöfeO als gesetzliche Unterhaltsansprüche gemäß § 12 Nr. 2 EStG unter Verweis auf die Ausführungen in Felsmann A 719 widersprochen. Mit Einspruchsentscheidung vom 14. Dezember 2016 wies der Beklagte die Einsprüche als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er im Wesentlichen aus, zur Beurteilung, ob Versorgungsleistungen aufgrund Vermögensübergabe vorlägen, seien § 10 Abs. 1 Nr. 1a) EStG i.d.F. vom 20. Dezember 2007 sowie das BMF-Schreiben vom 11. März 2010 (BStBl I S. 227) anzuwenden. Maßgebend für die zeitliche Einordnung sei der Eintritt des Erbfalls, welcher am xx. Januar 2012 und damit nach dem 31. Dezember 2007 erfolgt sei. Der Gesetzgeber habe im § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG n.F. erschöpfend geregelt, unter welchen Bedingungen Versorgungsleistungen als Sonderausgaben abziehbar seien. Die zu § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG a.F. ergangene Rechtsprechung sei bzgl. der Frage, ob es sich um auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhende, lebenslange wiederkehrende Leistungen handele, weiterhin anwendbar. Nach Maßgabe des § 12 Nr. 2 EStG seien u.a. nicht abziehbar freiwillige Zuwendungen, Zuwendungen aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht und gesetzliche Unterhaltsleistungen, auch wenn diese Zuwendungen auf einer besonderen Vereinbarung beruhten. Dies gelte auch für die im Einleitungssatz des § 12 EStG nicht erwähnten Renten und dauernden Lasten, soweit diese - außerhalb der für die Vermögensübergabe geltenden Sonderregelung - Unterhaltsleistungen oder Leistungen aufgrund freiwillig begründeter Rechtspflicht seien. Die steuerrechtliche Zurechnung der Versorgungsleistungen zu den begünstigten wiederkehrenden Bezügen und Sonderausgaben i.S.v. § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG beruhe auf dem Umstand, dass sich der Vermögensübergeber - im Regelfall für sich oder einen nahen Angehörigen - in Gestalt der Versorgungsleistungen typischerweise Erträge seines Vermögens vertraglich vorbehalte, die nunmehr allerdings vom Vermögensübernehmer erwirtschaftet werden müssten. Durch die Charakterisierung als (vertraglich) vorbehaltene Vermögenserträge des Vermögensübergebers unterschieden sich Versorgungsleistungen von Unterhaltsleistungen i.S.v. § 12 Nr. 2 EStG. Voraussetzung für die steuerliche Begünstigung nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG n.F. sei die Übertragung bestimmten Vermögens grundsätzlich kraft einzelvertraglicher Regelung unter Lebenden mit Rücksicht auf die künftige Erbfolge. Eine Vermögensübertragung könne ihren Rechtsgrund aber auch in einer Verfügung von Todes wegen haben, wenn sie im Wege der vorweggenommenen Erbfolge zu Lebzeiten des Erblassers ebenfalls begünstigt wäre. Der BFH habe der vorweggenommenen Erbfolge den Fall gleichgestellt, dass Versorgungsleistungen ihren Entstehungsgrund in einer letztwilligen Verfügung (z.B. in einem Vermächtnis) hätten, sofern z.B. der überlebende Ehegatte oder ein erbberechtigter Abkömmling des Testators statt seines gesetzlichen Erbteils aus übergeordneten Gründen der Erhaltung des Familienvermögens lediglich Versorgungsleistungen aus dem ihm an sich zustehenden Vermögen erhalte und es sich bei den Zahlungen nicht um eine Verrentung des Erbteils handele. Die steuerrechtliche Anerkennung des Übergabevertrags (bzw. einer letztwilligen Verfügung) setze voraus, dass die gegenseitigen Rechte und Pflichten klar und eindeutig sowie rechtswirksam vereinbart und ernsthaft gewollt seien und die Leistungen wie vereinbart tatsächlich erbracht würden. Nach den allgemeinen steuerrechtlichen Grundsätzen über Verträge zwischen nahen Angehörigen stehe es den Vertragsbeteiligten nicht frei, ob und in welchem Umfang sie ihren Vertragspflichten nachkommen wollten. Als wesentlicher Inhalt des Übertragungsvertrags (bzw. der letztwilligen Verfügung) müssten im Übergabevertrag der Umfang des übertragenen Vermögens, die Höhe der Versorgungsleistungen und die Art und Weise der Zahlung vereinbart sein. Die Vereinbarungen müssten zu Beginn des durch den Übertragungsvertrag begründeten Rechtsverhältnisses oder bei Änderung dieses Verhältnisses für die Zukunft getroffen werden. Änderungen der Versorgungsleistungen seien steuerrechtlich nur anzuerkennen, wenn sie durch ein in der Regel langfristig verändertes Versorgungsbedürfnis des Berechtigten und/oder die veränderte wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Verpflichteten veranlasst seien. Rückwirkende Vereinbarungen seien steuerrechtlich nicht anzuerkennen, es sei denn, die Rückbeziehung sei nur von kurzer Zeit und habe lediglich technische Bedeutung. Würden die auf der Grundlage eines Übertragungsvertrages geschuldeten Versorgungsleistungen ohne Änderung der Verhältnisse, also willkürlich nicht mehr erbracht, seien sie steuerrechtlich nicht anzuerkennen, auch wenn die vereinbarten Zahlungen später wieder aufgenommen würden. Unter Anwendung der vorgenannten Grundsätze führe die nachträgliche Regelung der wiederkehrenden Leistungen in der notariellen Vereinbarung vom 21. Juni 2012 (V2) nicht zu einer steuerlichen Anerkennung als dauernde Last gem. § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG n.F.. Eine Vielzahl der o.a. Anforderungen, die die Rechtsprechung an Übergabeverträge und damit auch an letztwillige Verfügungen stelle, seien im Streitfall nicht gegeben. Wiederkehrende Leistungen seien weder in einem Vermögensübergabevertrag noch in einer Verfügung von Todes wegen vereinbart worden. Die Hofübertragung sei ohne eine individuelle Regelung über Versorgungsleistungen erfolgt. Der Vater habe weder für sich noch für seine Ehefrau Erträge seines Vermögens vorbehalten. Er habe als Vermögensübergeber keine Versorgungsleistungen dem Grunde und der Höhe nach und auch keine Zahlungsweise bestimmt. Ein klarer und eindeutiger Rechtsbindungswille zum Zeitpunkt der letztwilligen Verfügung bzw. spätestens zum Zeitpunkt der Vermögensübertragung (mit Tod des Vaters am xx. Januar 2012) fehle damit unverkennbar. Darüber hinaus könnte vom Erblasser ein Altenteilsausgleich auch in anderer Form bereits zu Lebzeiten für die Mutter bestimmt worden sein (z.B. durch Schenkung G-Straße, Geldschenkung u.ä.). Die Parteien seien demnach an keine Regelung durch den Vermögensübergeber gebunden gewesen und hätten frei entschieden, ob und welche Versorgungsleistungen sie in welchem Umfang ab wann erbringen. Die wiederkehrenden Leistungen seien erst nachträglich durch den V2 am 21. Juni 2012 vereinbart worden. Zu diesem Zeitpunkt sei kein nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG begünstigtes Betriebsvermögen übertragen worden, da der Übergang an die Klägerin schon am xx. Januar 2012 erfolgt sei. Zudem seien die wiederkehrenden Leistungen im V2 ohne jegliche Bezugnahme auf etwaig übertragenes Vermögen vereinbart worden. Entgegen der Auffassung der Klägerin lasse sich aus dem V2 auch nicht ablesen, dass die wiederkehrenden Leistungen aufgrund der Hofübertragung zu leisten gewesen wären. Dem V2 könne deshalb auch nicht entnommen werden, dass mit der wiederkehrenden Leistung von 660 EUR monatlich eine gesetzliche Verpflichtung nach § 23 Abs. 2 und 3 HöfeO RP geregelt und konkretisiert worden wäre. Auch wenn die wiederkehrenden Leistungen in vollem Umfang der (steuerlich begünstigten) Hofübertragung zugeordnet werden könnten, so seien die wiederkehrenden Leistungen nicht ab der Vermögensübertragung am xx. Januar 2012, sondern erst ab Juli 2012 erbracht worden. Von einem Bindungswillen der Parteien könne daher nicht gesprochen werden, wenn es im Belieben der Parteien stehe, ob und ab wann sie die wiederkehrenden Leistungen erbringen. Selbst wenn - wie die Klägerin meine - § 23 HöfeO RP als besonderer Verpflichtungsgrund i.S.v. § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG anzuerkennen sei, so enthalte § 23 Abs. 2 und 3 HöfeO RP mehrere unbestimmte Rechtsbegriffe, was die von der Rechtsprechung geforderte klare und eindeutige einzelvertragliche Regelung nicht ersetzen könne. § 23 Abs. 2 und 3 HöfeO RP begründe lediglich einen gesetzlichen Anspruch des überlebenden Ehegatten auf eine angemessene Versorgung (= gesetzlicher Unterhaltsanspruch). Zwar enthalte das Gesetz zur Leistungsart eine ausdrückliche Vorgabe und führe insoweit die Wohnung und den Unterhalt an. Zum Umfang der einzelnen Leistungen und zur Art und Weise der Zahlung seien aber keinerlei konkrete Angaben normiert. Nach § 23 Abs. 3 HöfeO RP sei das Altenteil lediglich nach dem örtlichen Brauch so zu bemessen, dass es die soziale Unabhängigkeit des Altenteilers gewährleiste. Ob und ggf. in welchem Umfang ein solcher Anspruch nach § 23 Abs. 3 HöfeO RP gegeben sei, müsse im Einzelfall anhand der Einkünfte und dem Vermögen des Unterhaltsberechtigten beginnend ab dem Übertragungszeitpunkt ermittelt werden. Entsprechende Unterlagen habe die Klägerin nicht vorgelegt. Ohne eine ausdrückliche vertragliche Regelung hinsichtlich der Versorgungsleistungen im Vermögensübergabevertrag fehle die Grundlage für eine nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG begünstigte Vermögensübertragung mit wiederkehrenden Leistungen. Insbesondere könne ohne einen solchen Vertrag nicht der Umfang der begünstigten Versorgungsleistungen und deren vertragsgemäße Durchführung geprüft werden, weil dies weder dem BGB noch der HöfeO RP entnommen werden könne. Die Höhe der Versorgungsleistungen wäre dann zum einen weitgehend in das Belieben der Steuerpflichtigen gestellt. Zum anderen müsste vom Finanzamt die konkrete Höhe des in jedem Fall möglicherweise gegebenen gesetzlichen Unterhaltsanspruchs nicht nur im Zeitpunkt der Vermögensübertragung, sondern auch in jedem nachfolgenden Veranlagungszeitraum geprüft werden. Darüber hinaus sei eine auf die Vermögensübergabe rückwirkende vertragliche Vereinbarung ertragsteuerrechtlich nicht anzuerkennen. Im vorliegenden Fall habe der Vater weder in seinem Testament noch nachfolgend bis zu seinem Tod die Klägerin als Hoferbin zu Versorgungsleistungen gegenüber seiner Ehefrau verpflichtet. Vielmehr seien diese Leistungen erst mit dem notariellen Vertrag V2 über die Abfindung von Pflichtteilsansprüchen vom 21. Juni 2012 und damit rund fünf Monate nach dem Tod des Vaters und der dadurch erfolgen Vermögensübertragung vertraglich vereinbart worden. Der Vater als Vermögensübergeber habe weder für sich noch für seine Ehefrau Erträge seines im Zeitpunkt des Erbfalls auf die Klägerin übertragenen Vermögens in Gestalt der (begünstigten) Versorgungsleistungen vertraglich vorbehalten. Aus diesem Grund fehle vorliegend die typische Grundlage für begünstigte vertragliche Versorgungsleistungen, nämlich der vertragliche Vorbehalt von Erträgen aus dem übertragenen Vermögen durch den Vermögensübergeber. Die nachträgliche Vereinbarung von Versorgungsleistungen zwischen der Klägerin und ihrer Mutter könne diese Grundlage bereits deshalb nicht herstellen, weil die Mutter keine Vermögensübergeberin sei und ihr keine vertraglichen (Versorgungs-)Leistungen vom Vermögensübergeber zugesichert worden seien. Bei den im V2 festgelegten Versorgungsleistungen könne es sich hiernach allenfalls um die Konkretisierung eines möglicherweise aus der Höfeordnung abgeleiteten gesetzlichen Unterhaltsanspruchs handeln. Ein gesetzlicher Unterhaltsanspruch werde jedoch - unabhängig davon, ob er sich aus dem BGB oder aus der HöfeO ergebe - von § 12 Nr. 2 Alt. 3 EStG erfasst und falle nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung nicht in den Anwendungsbereich von § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG. Im V2 seien die sich nach BGB ergebenden Pflichtteilsansprüche ermittelt und vertraglich festgelegt worden. Für die Mutter sei dabei ein Pflichtteilsanspruch i.H.v. 15.000 EUR bestimmt worden. Nachfolgend sei in § 2 des V2 zu Gunsten der Mutter eine dauernde Last i.H.v. 660 EUR/mtl. und ein unentgeltliches Wohn- und Mitbenutzungsrecht eingeräumt worden. Nach § 4 des V2 sollten mit der Durchführung der vertraglichen Vereinbarungen alle gegenseitigen Ansprüche aus der Hoferbfolge des Erblassers und aus der Übertragung des Grundstücks G-Straße X endgültig gegenseitig erledigt sein. Mit den Ansprüchen im vorstehenden Sinne seien insbesondere die Pflichtteilsansprüche und Pflichtteilsergänzungsansprüche gemeint. Hiernach dienten die vertraglich festgelegten Pflichtteilsansprüche und die wiederkehrenden Leistungen dem vollständigen und endgültigen Ausgleich von erbrechtlichen Ansprüchen des jeweils Begünstigten, was der Annahme von begünstigten Versorgungsleistungen ebenfalls entgegenstehe. Über § 4 des V2 dienten die vertraglichen Versorgungsleistungen der Klägerin auch der Abgeltung der „gegenseitigen Ansprüche“ aus dem V1 über die Schenkung des Grundstücks G-Straße X. Dies könnte für einen tatsächlichen Zusammenhang der vereinbarten Versorgungsleistungen mit dieser Grundstücksübertragung sprechen, bei der es sich jedoch nicht um einen nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG begünstigten Vermögensübergang handele. Für diese Sichtweise spreche auch, dass dem Wortlaut des notariellen Vertrags V2 bezüglich der Versorgungsleistungen kein konkreter Zusammenhang zwischen der Übertragung des Höfebetriebes und den Versorgungsleistungen entnommen werden könne. Die Eintragung einer entsprechenden dinglichen Reallast im Grundbuch von N, Blatt …6, und zwar auf dem zum Höfebetrieb gehörenden und von der Mutter bewohnten Grundstück in der G-Straße Xa, reiche insoweit allein nicht aus, zumal die Mutter in diesem Gebäude - als Altenteilerin - tatsächlich mit wohne. Begünstigte Versorgungsleistungen könnten im vorliegenden Fall auch aus folgendem Grund nicht bejaht werden: Werde begünstigtes Vermögen übertragen und mache der Ehepartner des Erblassers - wie im vorliegenden Fall die Mutter - deshalb Pflichtteils- oder Zugewinnausgleichsansprüche geltend (hier: 15.000 EUR lt. V2), stehe dies grundsätzlich der Annahme von begünstigten Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit diesem Vermögensübergang entgegen. Nicht anderes ergebe sich aus der von der Klägerin zitierten Fundstelle A719 im Kommentar Felsmann. Der Autor vertrete hier die Auffassung, dass Altenteilsleistungen nach § 14 Abs. 2 Höfeordnung (nicht HöfeO RP) als Versorgungsleistungen i.S.v. § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG anzusehen seien. Dieses Ergebnis begründe der Autor damit, dass der überlebende Ehegatte bereits von Gesetzes wegen nach der Höfeordnung auf die ihm zustehenden Abfindungsansprüche verzichten müsse. Bei der Höfeordnung handele es sich um partielles Bundesrecht, das nur in bestimmten Bundesländern, nicht aber in Rheinland-Pfalz anwendbar sei. In Rheinland-Pfalz gelte die HöfeO RP, die einen solchen Verzicht auf Abfindungsansprüche nicht vorsehe. So habe auch im Streitfall die Mutter nicht auf ihren Abfindungsanspruch verzichtet, denn er sei auf 15.000 EUR im V2 festgesetzt worden. Die in A719 Felsmann angeführten Voraussetzungen seien somit im Streitfall nicht erfüllt, sodass auch hiernach keine begünstigten Versorgungsleistungen gegeben wären. Zur Begründung ihrer Klage vertieft die Klägerin ihr Vorbringen im Einspruchsverfahren und trägt vor, in V2 sei der angemessene Unterhalt gemäß § 23 Abs. 2 und 3 HöfeO RP geregelt worden. Es handele sich um den klassischen Fall einer Hofübertragung gegen Versorgungsleistungen für den überlebenden Ehegatten, mit der Besonderheit, dass die Versorgungsansprüche gesetzlich in der Höfeordnung verankert seien und nicht gesondert vertraglich vereinbart werden müssten. Die Rechtsprechung des BFH, die ausnahmslos zu Fällen ergangen sei, in denen die Versorgungsansprüche nicht von Gesetzes wegen, sondern aufgrund vertraglicher Vereinbarungen entstanden seien, sei nicht auf den vorliegenden Fall anwendbar. Auch in der Literatur sei es unstreitig, dass das Altenteil für den überlebenden Ehegatten gemäß Höfeordnung als Versorgungsleistung beim Hoferben abzugsfähig sei. Die Regelungen in § 14 Abs. 2 Nordwestdeutsche Höfeordnung und § 23 Abs. 2 und 3 HöfeO RP unterschieden sich zwar in Nuancen, bezeichneten aber beide die Versorgungsleistungen ausdrücklich als Altenteil. Die vom Beklagten vertretene Rechtsauffassung, Altenteilsleistungen nach der Nordwestdeutschen Höfeordnung seien als Versorgungsleistungen abzugsfähig, solche nach der HöfeO RP allerdings nicht, sei absolut nicht nachvollziehbar und verstoße gegen den Gleichbehandlungsgrundsatz. Die Klägerin beantragt, die Bescheide über Einkommensteuer für 2012 und für 2013, jeweils vom 25. Januar 2017, sowie für 2014 vom 12. Oktober 2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14. Dezember 2016 dahingehend zu ändern, dass dauernde Lasten für 2012 i.H.v. 3.960 EUR, für 2013 und 2014 i.H.v. jeweils 7.920 EUR als Sonderausgaben berücksichtigt werden, hilfsweise, die Revision zuzulassen. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Er verweist auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung vom 14. Dezember 2016 und trägt ergänzend vor, er habe die Ablehnung der Anerkennung nicht nur auf einen, sondern auf mehrere beachtliche Gründe gestützt. Eine § 14 Abs. 2 Höfeordnung vergleichbare Regelung sehe die HöfeO RP nicht vor. Auch habe die Mutter der Klägerin nicht auf ihre Pflichtteilsansprüche verzichtet. Gemäß der vom Autor in A719 Felsmann vertretenen Auffassung sei der Verzicht auf die Abfindungsansprüche jedoch für die steuerliche Anerkennung als dauernde Last notwendig. Dies ergebe sich u.a. aus den BFH-Urteilen vom 25. Februar 2014 (X R 34/11, BStBl II 2014, 665) und vom 7. März 2006 (X R 12/05, BStBl II 2006, 797). Es sei nicht von Bedeutung, dass es sich in den zitierten BFH-Urteilen nicht um Hofübertragungsfälle handele. Denn die vom BFH in diesen Urteilen aufgestellten Rechtsgrundsätze seien allgemein auf Vermögensübergaben gegen Versorgungsleistungen anzuwenden, worunter auch eine Hofübergabe falle. Es handele sich somit um unterschiedliche/ungleiche Sachverhalte, die einen Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz nicht begründen könnten. Entgegen der Auffassung der Klägerin könne dem Wortlaut des Notarvertrages vom 21. Juni 2012 auch nicht entnommen werden, dass mit der wiederkehrenden Leistung von 660 EUR eine gesetzliche Verpflichtung nach § 23 Abs. 2 und 3 HöfeO RP geregelt und konkretisiert worden wäre. Ein (ausschließlicher) Zusammenhang der strittigen wiederkehrenden Leistungen mit der Übertragung des Höfebetriebes könne deshalb nicht hergestellt werden. Auf Aufforderung des Gerichts legte die Klägerin mit Schriftsatz vom 25. Juli 2019 Kontendrucke aus ihrer Buchführung für die Wirtschaftsjahre 2012/23, 2013/14 und 2015/16 sowie Kopien von Auszügen für ihr Konto sowie das Konto der Mutter vor (Bl. 151 - 157 d.A.). Wegen der Einzelheiten des Sachvortrags der Beteiligten wird auf die eingereichten Schriftsätze und Unterlagen verwiesen (§ 105 Abs. 3 Finanzgerichtsordnung - FGO -). Während des Klageverfahrens ergingen wegen eines hier nicht streitigen Punktes am 25. Januar 2017 Änderungsbescheide für 2012 und 2013 (Bl. 87 ff. ESt-Akte Bd. III). Mit Beschluss vom 18. September 2017 wurden die Klägerin, Herr ... A, Herr B und Frau C als Gesamtrechtsnachfolger nach Frau G. S. zum Verfahren beigeladen (Bl. 58 ff. d.A.). Während des Klageverfahrens kam es durch einen Organisationsakt der Finanzverwaltung zu einem Beklagtenwechsel.