3 K 1996/20

Leitsatz: Eine Schätzung nach Rohgewinnaufschlagsätzen aus der amtlichen Richtsatzsammlung für Gastronomiebetriebe, bei der das Finanzamt als Rohgewinnaufschlagsatz den untersten Wert der möglichen Rohgewinnaufschlagsätze angesetzt hat, ist nicht zu beanstanden, wenn hiergegen erhobene Einwendungen nicht geeignet sind, die Schätzung zu erschüttern.(Rn.44) I. Die Klage wird abgewiesen. II. Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger zu tragen. I. Die Klage ist unbegründet. 1. Die geänderten Gewerbesteuermessbescheide für 2011 bis 2013 und die geänderten Umsatzsteuerbescheide für 2011 bis 2013 – alle vom 22. April 2016 - in Gestalt der dazu ergangenen Einspruchsentscheidung vom 30. März 2017 sind rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht seinen Rechten. Zur Vermeidung von Wiederholungen wird auf die Ausführungen im Urteil vom heutigen Tag in dem Verfahren 3 K 1862/19 wegen Einkommensteuer 2011 bis 2013 verwiesen, aus denen sich ergibt, dass der vom Beklagten nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes ermittelte Gewinn aus Gewerbebetrieb, der auch für die Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrages maßgeblich ist (§§ 7, 11 Gewerbesteuergesetz – GewStG -), und die vom Beklagten hinzugeschätzten Erlöse bzw. steuerpflichtigen Umsätze (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 Umsatzsteuergesetz – UStG -) nicht zu mindern sind. 2. Soweit der Kläger auch die Aufhebung des Bescheides über die Feststellung des vortragsfähigen Gewerbesteuerverlusts auf den 31.12.2011 beantragt hat, ist die Klage bereits unzulässig, weil insoweit bereits Rechtskraft eingetreten ist. Die diesbezügliche Klage wurde mit Urteil des Finanzgerichts vom 14. August 2018 als unzulässig abgewiesen. Die hiergegen vom Kläger erhobene Beschwerde wegen Nichtzulassung der Revision wurde vom BFH mit Beschluss vom 21. August 2018 als unzulässig verworfen. 3. Soweit der Kläger hinsichtlich der Feststellung des vortragsfähigen Gewerbesteuerverlusts auf den 31.12.2013 einen Aufhebungsantrag gestellt hat, kann die Klage schon deshalb keinen Erfolg haben, weil die Feststellung des vortragsfähigen Gewerbesteuerverlusts auf den 31.12.2013 zu keinem Zeitpunkt Klagegegenstand und auch nicht Gegenstand des Urteils des Finanzgerichts vom 14. August 2018 war. Die diesbezügliche Urteilsaufhebung und Zurückverweisung der Sache an das Finanzgericht im Tenor des BFH-Beschlusses vom 21. August 2019 beruht offensichtlich auf einem Versehen. II. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO in Verbindung mit § 143 Abs. 2 FGO. Gründe für die Zulassung der Revision liegen nicht vor (§ 115 Abs. 2 FGO). Die Streitsache befindet sich im 2. Rechtsgang. Streitig sind die vom Beklagten nach einer Betriebsprüfung vorgenommenen Erhöhungen beim Umsatz bzw. bei den Erlösen des Gewerbebetriebs des Klägers “X“. Der Kläger erzielt Einkünfte aus Gewerbebetrieb, und zwar aus seinem Betrieb „…“ und der Gaststätte „X“. Für beide Betriebe ermittelt er seinen Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich nach § 5 i.V.m. § 4 Abs. 1 EStG. Die Umsatzsteuererklärungen für die Streitjahre 2011 bis 2013 gingen am 19.06.2013 (2011), am 03.02.2014 (2012) und am 30.12.2014 (2013) beim Finanzamt ein. Sie standen einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleich. Gewerbesteuererklärungen waren für den Betrieb der Gaststätte für 2011 und 2012 nicht abgegeben worden. Für 2013 wurden der Gewerbesteuermessbetrag mit Bescheid vom 11. März 2015 (unter dem Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 Abs. 2 AO) festgesetzt. Für die Gaststätte wurde in der Zeit vom Mai 2015 bis Dezember 2015 (mit Unterbrechungen) eine Betriebsprüfung durchgeführt. In dem Bericht vom 15. Dezember 2015 (Blatt 6-23 der BP-Berichtsakte) wird u.a. Folgendes ausgeführt: Zur Ermittlung der baren Betriebseinnahmen sei eine EDV-Kasse mit der Typenbezeichnung YAKUMO/PC benutzt worden. Bei Übernahme der Gaststätte sei die Kasse vom vorherigen Betreiber übernommen und unverändert fortgeführt worden. Mit dem System seien keine Tagesendsummenbons gefertigt worden, die den steuerlichen Anforderungen entsprächen. Welche Möglichkeiten das Kassensystem biete, sei nicht bekannt. Die Programmieranleitung, die Bedienungsanleitung und Organisationsunterlagen seien nicht vorgelegt worden, weil sie – angeblich - vom bisherigen Betreiber nicht übergeben worden seien. Die mit diesem System erstellten Tagesabschlüsse enthielten keine fortlaufende Nummerierung, auch Stornobuchungen und die Zahlungsweise seien nicht ausgewiesen. Der Zeitpunkt des Abrufs (Uhrzeit) sei ebenfalls nicht angegeben. Damit sei die Vollständigkeit der erklärten Betriebseinnahmen nicht sichergestellt und die Kassenführung nicht ordnungsgemäß. In der Zeit vom 26. März 2012 bis 28. März 2012 sei es zu einem Kassenfehlbetrag in Höhe von 1.434,10 € gekommen. Inventuren zur Ermittlung des Warenbestandes zu den Bilanzstichtagen seien nicht durchgeführt worden. Aufgrund der festgestellten Mängel in der Kassenführung entsprächen die Aufzeichnungen und die Buchführung nicht den Vorschriften der §§ 140-148 AO und könnten nach § 158 AO nicht der Besteuerung zugrunde gelegt werden. Die vollständige Erfassung der Bareinnahmen sei systembedingt nicht mehr gewährleistet. Umsätze und Gewinn seien daher gemäß § 162 Abs. 2 in Verbindung mit § 158 AO im Schätzungswege zu ermitteln. Eine Ausbeutekalkulation sei im gegebenen Fall nicht zielführend. Bei Portionsgrößen und Personalverköstigung seien so große Unwägbarkeiten gegeben, dass eine betriebsinterne Kalkulation nicht möglich sei. Nach Maßgabe des Urteils des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz vom 26. September 2012 (2 K 1153/12) erfolge eine Schätzung nach den Richtsätzen der amtlichen Richtsatzsammlung. Unter Berücksichtigung der besonderen betrieblichen Gegebenheiten (z.B. hochwertiger Wareneinkauf, hohe Abfallquote) werde hierbei als Rohaufschlagsatz der unterste Wert der Rohaufschlagsätze zu Grunde gelegt und von den sich so ergebenden Fehlbeträgen ein Sicherheitsabschlag von 30 % vorgenommen. Auch die Personalverköstigung sei damit hinreichend berücksichtigt. Dies ergebe folgende Zuschätzungen: 2011 2012 2013 € € € Wareneinsatz laut HB/StB 218.376,00 229.268,00 257.386,00 x 286 % = wirtschaftl. Umsatz lt. BP 624.555,36 655.706,48 736.123,96 wirtschaftl. Umsatz lt. Veranlagung - 507.108,76 - 574.320,00 - 620.671,73 Sicherheitsabschlag 30% 35.233,98 24.415,94 34.635,67 Erhöhung Erlöse/Umsätze lt. BP 82.212,62 56.970,54 80.816,56 Der Gewinn bzw. Verlust aus Gewerbebetrieb sei daher wie folgt zu korrigieren: 2011 2012 2013 Gewinn/Verlust lt. Erklärung/Veranlagung 3.454,23 € 198,01 € -5.957,05 € Zuschätzung Erlöse/Umsätze 82.212,55 € 56.970,45 € 80.816,48 € Gewinn/Verlust lt. Betriebsprüfung 85.666,78 € 57.168,46 € 74.859,43 € Die Buchhaltung wurde stichprobenartig überprüft und – bis auf die Kassenführung und die fehlende Inventur – nicht beanstandet (Blatt 16, 18, 19, 20 – 24 der AP-Handakte). Mit Schreiben vom 14. September 2015 (Blatt 54ff. = 196-199 der AP-Handakte) hatte der Steuerberater der Kläger (auf Rückfrage der Prüferin) u.a. mitgeteilt, dass die Kasse ausschließlich vom Servicepersonal in der Gaststätte bedient und geführt werde. Den täglichen Kassenabschluss habe im Prüfungszeitraum entweder Frau K. oder Herr O. gefertigt. Nach Tagesabschluss würden die Tageseinnahmen und etwaigen Belege wie Lieferantenrechnungen, Lieferscheine usw. beim Kläger in G. abgegeben. Von ihm würden die Tageseinnahmen grundsätzlich am nächsten Tag mittels Bareinzahlung bei der Bank auf dem Konto eingezahlt. Offensichtlich habe es keine regelmäßigen Inventuren gegeben. Zu Beginn habe man offensichtlich die letzten beiden Metro-Rechnungen eines Jahres als Inventurwert genommen und diesen Wert über die Jahre nicht mehr verändert. Außerdem teilte er mit, wie viel Fleisch (in Gramm) bei den verschiedenen Gerichten bzw. Fleischarten im Durchschnitt eingesetzt werde, wies zugleich aber darauf hin, dass zum Erreichen der genannten Portionsgrößen erheblicher Abfall anfalle. Aus der der Prüferin bereits vorliegenden Aufstellung ergebe sich für Roastbeef eine Abfallquote von 24 % und für Filet von 33 %, bezogen auf die eingekaufte Menge. Der Kläger hatte der Prüferin am 4. Dezember 2015 eine Beschreibung der „Besonderheiten der Gaststätte als Restaurant“ überreicht (Blatt 264f. der AP-Handakte), in der er u.a ausgeführt hatte, der Betrieb werde von der Geschäftsführerin Frau K. geleitet. Bei Problemen oder alle 14 Tage sei er kurzfristig einmal persönlich vor Ort. Aufgrund der baulichen Gegebenheiten und der gehobenen Gastronomie sei der Betrieb sehr personalintensiv (wurde ausgeführt). Alle Mitarbeiter seien fest angestellt. In der Schlussbesprechung am 8. Dezember 2015 hatte die Prüferin mitgeteilt, dass die Zuschätzung zur Berücksichtigung der besonderen Umstände unter Ansatz eines Abschlags in Höhe von 30 % erfolge. Mit Schreiben vom 29. Januar 2016 erhob der Prozessbevollmächtigte des Klägers gegen die Auswertung des BP-Berichts folgende Einwände (Blatt 27-32 der BP-Berichtsakte): Der Kläger habe die Gaststätte erst seit 1. Januar 2008 gepachtet und betreibe sie - da er in seinem ….unternehmen in Vollzeit beschäftigt sei - durch nicht mit ihm verwandte bzw. verschwägerte Fremdgeschäftsführer. Der Kläger habe keinerlei Zugriff auf die Kasse, insbesondere mache er weder den Kassenabschluss selbst noch könne er sich um die Geschäfte in der Gaststätte kümmern. Die „Kassenabrechnungen“ würden durch die Fremdgeschäftsführer vorgenommen. Der von der Kasse erstellte „Tagesendsummenbon“ mit den entsprechenden Erlösen werde dem Kläger jede Nacht von einem der Fremdgeschäftsführer mit den „Kassenberichten“ in einem Kuvert überbracht. Je nach Lokalschluss klingele nachts zwischen 23.00 Uhr und 0:00 Uhr einer der Fremdgeschäftsführer bei ihm und übergebe ihm das Kuvert mit dem „Kassenbericht“, dem „Tagesendsummenbon“ und dem Bargeld. Sogleich am nächsten Morgen lasse der Kläger den „Kassenbericht“ durch angestellte Mitarbeiter, die nicht mit ihm verwandt und nicht verschwägert seien, verbuchen. Er habe keinerlei Einfluss- oder Manipulationsmöglichkeit auf die Einnahmeerfassung. Da die „Kassenberichte“ handschriftlich von den Fremdgeschäftsführern in der Gaststätte geschrieben würden und exakt diese „Kassenberichte“ von der Buchhalterin übernommen würden und Eingang in die Buchführung fänden, gebe es für ihn zu keinem Zeitpunkt eine Manipulationsmöglichkeit bei der Einnahmeerfassung. Da der Kläger keinen Zugriff auf die Kasse und den Kassenabschluss habe, erhalte er die handschriftlichen Kassenaufzeichnungen, so wie hier exemplarisch vom 20. Februar 2016 (Blatt 38 der BP-Berichtsakte). Im Beispiel erhalte er 1695 €. Beides gebe er an seine Buchhalterin im Brandschutzbetrieb. Diese prüfe die Kassenaufzeichnungen rechnerisch nach, prüfe das übergebene Geld und erst dann bekomme er von der Buchhaltung diesen Betrag, im Beispiel die 1695 €, ausgehändigt, die er dann zur Bank bringe und dort einzahle. Der Kläger gebe dann den Einzahlungsbeleg an die Buchhaltung zurück und einige Tage später tauche auf dem Kontoauszug genau der richtige Betrag auf. Der vorliegende Fall unterscheide sich daher gravierend von den üblichen Fällen, in denen die Betriebsinhaber selbst den Kassenabschluss machten und Bons unterdrückten, um sich die Möglichkeit zu eröffnen, in die Tageslosung einzugreifen. Dies sei von der Betriebsprüfung nicht bedacht worden. Die Betriebsprüfung habe auch nicht bedacht, dass etwaige Mehrerlöse nur von den Fremdgeschäftsführern hätten an sich genommen werden können, was wegen der entsprechenden Unterschlagungen bzw. Diebstähle der Fremdgeschäftsführer zu Betriebsausgaben beim Kläger geführt hätte. Im Übrigen sei die BP zu fragen, wie ein Tagesendsummenbon ihrer Meinung nach auszusehen habe. Denn noch nicht einmal in den Grundsätzen zum Datenzugriff und zur Prüfbarkeit digitaler Unterlagen (GDPdU) im BMF-Schreiben vom 16. Juli 2001 (IV D 2-S 0316-136/01) gebe es einen Hinweis darauf, wie ein Tagesendsummenbon (Z-Bon) auszusehen habe, unabhängig davon, welchen Rechtscharakter und welche Bindungswirkung diese Verwaltungsvorschrift überhaupt habe. Es lägen hier ordnungsgemäße von der Kasse erstellte Tagesendsummenbons vor. Es handle sich dabei um ein offenbar selbst programmiertes Programm, das der Vorbesitzer von einem Fachmann habe entwickeln lassen und das ordnungsgemäß die gebuchten Einnahmen aufzeichne. Es sei eine „Inhouse-Lösung“, kein fertiges Massenprogramm, wie sie teilweise am Markt zu kaufen seien. Alles, was die Kasse aufzeichne, werde auch ausgedruckt. Mehr gebe es nicht. Da das Programm von einem Fachmann selbst entwickelt worden sei, gebe es weder eine Programmieranleitung noch eine Bedienungsanleitung oder Organisationsunterlagen. Es habe auch noch nie eine Programmieranleitung, eine Bedienungsanleitung oder Organisationsunterlagen gegeben. Die Kasse sei in den vorherigen Betriebsprüfungen beim Vorbesitzer anscheinend nicht beanstandet worden. Deshalb verlange der Kläger zumindest Gleichbehandlung mit seinem Vorbesitzer. Die BP habe auch eine unzulässige Schätzmethode angewandt. Nach eigener Einschätzung der BP führe die Richtsatzsammlung im vorliegenden Fall zu unzutreffenden Ergebnissen und habe den untersten Wert um 30 % unterschritten. Dies sei allerdings ein willkürlicher Wert, weil nicht nachgewiesen sei, dass der unterste Wert nicht um 40 %, 50 % oder 70 % zu unterschreiten sei. Die BP habe auch außer Acht gelassen, dass der Kläger in seinem eigentlichen Betrieb, der …, völlig unbeanstandete und korrekte Erklärungen eingereicht und mehrere Betriebsprüfungen ohne Beanstandung überstanden habe. Es passe überhaupt nicht zu dem Bild des Klägers, dass er Einnahmen nicht ordnungsgemäß erkläre. Der Beklagte setzte die Ergebnisse der Betriebsprüfung in entsprechend geänderten Umsatzsteuerbescheiden für 2011, 2012 und 2013 vom 22. April 2016 um und hob den Vorbehalt der Nachprüfung auf. Für den Gaststättenbetrieb erließ er für 2011 und 2012 erstmals Bescheide über den Gewerbesteuermessbetrag und für 2013 änderte er den Gewerbesteuermessbetragsbescheid entsprechend und hob den Vorbehalt der Nachprüfung auf (alle Bescheide ebenfalls vom 22. April 2016). Am 25. April 2016 legten die Kläger u. a. gegen die Umsatzsteuerbescheide für 2011 bis 2013 und die Gewerbesteuermessbetragsbescheide für 2011 bis 2013 betreffend die Gaststätte Einspruch ein. Mit Schriftsatz vom 26. Juli 2016, auf den wegen der weiteren Einzelheiten verwiesen wird (Blatt 36-53 der Rechtsbehelfsakte), führte der Prozessbevollmächtigte u.a. ergänzend aus, auch die Annahme der Betriebsprüfung, eine Nachkalkulation sei nicht möglich gewesen, sei unzutreffend. Sie habe sich nur nicht die Mühe einer Nachkalkulation machen wollen. Hätte sie eine solche durchgeführt, wäre sie zu dem Ergebnis gekommen, dass das erklärte Buchführungsergebnis richtig sei. Im Übrigen sei die Richtsatzsammlung völlig unseriös und unbrauchbar, weil unklar sei, welche Daten in die Sammlung eingeflossen seien. Mit Schreiben vom 2. November 2016 (Blatt 60-62 der Rechtsbehelfsakte) wies der Beklagte darauf hin, dass Einnahmen bereits dadurch hätten verkürzt werden können, dass keine Stornos ersichtlich und mehrfach Tagesendsummenbons ausgedruckt worden seien. Außerdem sei eine gedachte Unterschlagung keinesfalls ein „Null-Summen-Spiel“. Betriebsausgaben wären in einem solchen Fall erst im Zeitpunkt der Entdeckung anzusetzen und auch nur dann, wenn keine Aussicht auf Ersatzleistungen bestehe. Mit Einspruchsentscheidungen vom 30. März 2017 (Blatt 118f der Rechtsbehelfsakte) wurden die Einsprüche des Klägers gegen die Umsatzsteuerbescheide für 2011, 2012 und 2013 und gegen die Gewerbesteuermessbetragsbescheide für 2011 bis 2013 betreffend die Gaststätte als unbegründet zurückgewiesen. Zur Begründung wurde ausgeführt, gerade bei PC-Kassen und PC-Kassensystemen komme der Datensicherung nach § 146 Abs. 4 AO eine enorme Bedeutung zu. Da es sich bei den Daten um Grundaufzeichnungen handle, müssten sie so gesichert sein, dass sie im Aufbewahrungszeitraum jederzeit reproduzierbar seien. Neben den Kassenjournal-Daten müssten alle Auswertungs-, Programmier- und Stammdaten jeder Kasse seit dem 1. Januar 2002 während der Dauer der Aufbewahrungsfrist unverändert, jederzeit verfügbar, unverzüglich lesbar und maschinell auswertbar vorliegen. Die Daten dürften im Aufbewahrungszeitraum weder gelöscht noch verdichtet werden. Das vom Kläger eingesetzte PC-Kassensystem entspreche nicht diesen Voraussetzungen für eine ordnungsgemäße Kassenführung. Es könne systembedingt nicht die vollständige Erfassung der Bareinnahmen gewährleisten. So lasse es mehrfach den Ausdruck eines Tagesendsummenbons zu, Stornobuchungen und die Zahlungsweise seien nicht angegeben. Der gegenteilige Nachweis (auch in Form handschriftlicher Aufzeichnungen) sei für den Prüfungszeitraum nicht erfolgt. Da die zur Kasse gehörenden Organisationsunterlagen (Bedienungsanleitung, die Anweisungen zur Kassenprogrammierung usw.) nicht vorgelegt worden seien, bleibe vollkommen unklar, welche Möglichkeiten das Kassensystem biete. Dies sei auch nicht durch die Aussage des früheren Programmierers, sondern allenfalls durch ein Auslesen der Kasse feststellbar. Gerade dies habe der Prozessbevollmächtigte lediglich in Aussicht gestellt. So sei er explizit aufgefordert worden, die gemäß § 146 Abs. 6 AO mithilfe des Systems gespeicherten Daten zur Verfügung zu stellen. Dieser Verpflichtung sei er nicht nachgekommen. Auch ein vom Bevollmächtigten angebotenes Sachverständigengutachten sei trotz Aufforderung nicht eingereicht worden. Im Übrigen habe das nach Aussage des Prozessbevollmächtigten der Kläger angeblich „wasserdichte“ System einen Kassenfehlbetrag nicht verhindern können. Dagegen hat der Kläger durch seinen Prozessbevollmächtigte Klage erhoben. Zur Klagebegründung vertiefte und ergänzte der Prozessbevollmächtigte das bisherige Vorbringen und führte erstmals aus (Blatt 188, Blatt der Gerichtsakte), die „Kassenberichte“ seien von den Fremdgeschäftsführern in der Gaststätte „handschriftlich geschrieben“ worden und exakt diese „Kassenberichte“ fänden Eingang in die Buchführung. Die neue Kasse sei seit Mai 2016 installiert (Blatt 243 der Gerichtsakte). Zudem beanstandete der Kläger die vom Finanzamt gewählte Schätzungsmethode. Vorrangig wäre eine Nachkalkulation sowie ein Vermögensvergleich in Form einer Vermögenszuwachsrechnung beim Kläger durchzuführen. Dabei würde festgestellt werden, dass das erklärte Buchführungsergebnis richtig wäre und es keine ungeklärten Vermögenszuwächse gebe (Bl.198, 199 der Gerichtsakte). Schließlich macht der Kläger geltend, dass eine Schätzung anhand der Richtsatzsammlung nicht geeignet sein könne, weil die Richtsatzsammlung letztendlich völlig unseriös und unbrauchbar sei (Bl. 201f der Gerichtsakte). Ein entscheidender Unterschied zu anderen Gaststätten könne im Streitfall auch in der Lage der Gaststätte in einem … gesehen werden. Die Gäste könnten nicht direkt vor dem Lokal parken und es gebe auch keine Übernachtungsmöglichkeit, so dass die rohaufschlagintensiven alkoholhaltigen Getränke nicht in dem Umfang konsumiert würden wie in einer normalen Gaststätte (Bl. 240 der Gerichtsakte). Mit vier Schriftsätzen vom 13. August 2018, auf die wegen der weiteren Einzelheiten ebenfalls verwiesen wird (Blatt 670-705 der Gerichtsakte), vertiefte und ergänzte er erneut sein bisheriges Vorbringen, stellte diverse Beweisanträge, legte einen Auszug aus dem Betriebsprüfungsbericht vom 7. Januar 2003 über die bei einem Vorbesitzer für die Veranlagungszeiträume 1998-2000 durchgeführte Betriebsprüfung (seinerzeit wurde die Aufbewahrung der Z-Bons „der Registrierkasse“ zur Auflage gemacht) sowie die Veranlagungszeiträume ab 2010 betreffende Unterlagen vor, aus denen sich – so der Kläger – ergebe, dass die Gaststätte aufgrund verschiedener Preiserhöhungen die Umsatzerlöse habe kontinuierlich steigern können, wobei sich der Materialeinkauf jedoch fast verdoppelt habe. Dies liege daran, dass die Gaststätte sehr hochwertige Produkte – insbesondere teures qualitativ hervorragendes Fleisch – einkaufe und große Portionen ausgebe (Bl. 681 der Gerichtsakte). Außerdem wiederholt der Kläger seinen Vortrag, er sei nur Bote und gebe „das Geld und die Z-Bons mit der Abrechnung“ weiter an seine Buchhalterin, Frau W., die „meist“ auch das Geld noch einmal gegenzähle, bevor es zur Bank gehe. Der Kläger habe überhaupt keine Möglichkeit gehabt, die Kassenabrechnungen und die Einnahmen zu manipulieren, u.a. deshalb, weil es seiner Buchhalterin aufgefallen wäre, wenn er „an den Z-Bons mit den handschriftlichen Abrechnungen“ Veränderungen vorgenommen hätte oder diese durch andere handschriftliche Zettel ersetzt hätte. Mit Urteil vom 14. August 2018 – 3 K 1432/17 – hat der Senat die Klage abgewiesen. Er sah die Voraussetzungen für eine Schätzung der Besteuerungsgrundlagen nach § 162 AO als gegeben an. Hierbei ließ er offen, ob Verstöße gegen die formelle Ordnungsmäßigkeit der Kassenführung bereits deshalb vorlägen, weil nicht feststellbar sei, ob und ggf. in welchem Umfang die EDV-Kasse Manipulationsmöglichkeiten zugelassen habe. Der Senat leitete die Schätzungsbefugnis jedoch zum einen aus dem zwischen den Beteiligten unstreitigen Umstand ab, dass jederzeit durch den Bediener mögliche Stornobuchungen nicht in den Tagesabschlüssen ausgewiesen würden. Zum anderen böte die Tatsache, dass die Tagesabschlüsse keine Angaben darüber enthielten, um welche Uhrzeit sie erstellt worden seien und ob es sich jeweils um den einzigen Tagesabschluss gehandelt habe, keine Gewähr für eine vollständige Dokumentation der Umsätze. Diese Mängel seien gravierend und besonders schwerwiegend, so dass selbst ohne konkreten Nachweis einer materiellen Unrichtigkeit des Buchführungsergebnisses Hinzuschätzungen gerechtfertigt und geboten seien. In Abkehr von der Schätzungsmethode des Finanzamts nahm der Senat pauschale Sicherheitszuschläge vor. Hierbei orientierte er sich an den erklärten Tageserlösen dergestalt, dass er für das Jahr 2013 aus den Abrechnungen für den Monat Juni und für das Jahr 2012 aus den Abrechnungen für den Monat März den an jedem Wochentag jeweils höchsten Tagesumsatz zugrunde legte und das aufaddierte Wochenergebnis auf das gesamte Jahr hochrechnete. Hierbei ergab sich ein gegenüber den erklärten Werten um etwa 304.000 € (2013) und 318.000 € (2012) höherer Umsatz. Für das Jahr 2011 lagen dem Senat lediglich Kassenabrechnungen für den umsatzstarken Monat Dezember vor. Aufgrund der vom Kläger erklärten relativen Umsatzsteigerung vom Jahr 2011 zum Jahr 2012 um 13,25 v. H. ermittelte er ausgehend von dem zuvor kalkulierten Jahresumsatz 2012 einen Umsatz, der den erklärten Umsatz um ca. 281.000 € überstieg. Da das vom Senat gewonnene Schätzungsergebnis die vom Finanzamt vorgenommenen Hinzuschätzungen übertraf, blieben aufgrund des im finanzgerichtlichen Verfahren geltenden Verböserungsverbots die angefochtenen Bescheide der Höhe nach unberührt. Mit Beschluss vom 21. August 2019 – X B 120/18 - hat der BFH auf die Nichtzulassungsbeschwerde der Kläger das Urteil bezüglich der Umsatzsteuer und Gewerbesteuermessbetrag für die Jahre 2011 bis 2013 aufgehoben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das Finanzgericht zurückverwiesen. Er führte hierzu aus, dass ein Gehörsverstoß in Gestalt einer Überraschungsentscheidung gegeben sei, weil das Finanzgericht eine vom Finanzamt abweichende Schätzungsmethode angewandt habe, den Beteiligten aber hierzu keinen vorherigen rechtlichen Hinweis nach § 96 Abs. 2 FGO erteilt habe. Ferner bejahte der BFH das Vorliegen einer Schätzungsbefugnis des Beklagten bzw. des Finanzgerichts, er beanstandete jedoch die vom Finanzgericht gewählte Schätzungsmethode. Der Kläger wiederholt und vertieft im Schriftsatz seines Prozessbevollmächtigten vom 16. November 2020, auf den wegen der weiteren Einzelheiten Bezug genommen wird (Bl. 15 f der Prozessakte), sein bisheriges Vorbringen und hält weiter an seinem Vortrag fest, dass er - der Kläger - die Erlöserfassung nicht habe manipulieren können und daher keine Zweifel an der Vollständigkeit der Erlöserfassung bestünden. Dies könnten die beiden Fremdgeschäftsführer sowie die Buchhalterin als Zeugen bestätigen. Auch werde zum Beweis des diesbezüglichen Vortrags die Einholung eines Sachverständigengutachtens beantragt. Das Finanzamt habe keine Fehler in der Buchführung, explizit in der Einnahmeerfassung dargelegt und bewiesen, so dass es nicht abweichend schätzen könne. Die Buchführung sei der Besteuerung zwingend zugrunde zu legen. Mit weiterem Schriftsatz seines Prozessbevollmächtigen vom 2. Februar 2021, auf den wegen der weiteren Einzelheiten ebenfalls verwiesen wird (Bl. 86f der Prozessakte), beanstandet der Kläger erneut die Schätzungsbefugnis des Beklagten, in dem er im Wesentlichen seinen bisherigen Vortrag wiederholt und vertieft, und stellt diverse Beweisanträge. Ergänzend wird ausgeführt, dass der Kläger Ende 2016 eine neue fiskalisierte Kasse angeschafft habe, die frei von Manipulationen sei und im Verhältnis zu den Vorjahren keine höheren Umsätze und Gewinne zeige. Auch dies belege, dass der Kläger die Umsätze und Erlöse im Streitzeitraum nicht manipuliert, sondern korrekt erfasst habe. Zudem wird beanstandet, dass allein das Fehlen von Kassenorganisationsunterlagen und die theoretische Manipulationsmöglichkeit einer Kasse keine Zuschätzung von Erlösen nach § 162 AO rechtfertige, wenn belegt werde, dass eine Manipulation der Kasse tatsächlich nicht erfolgt sei bzw. nicht habe erfolgen können und das Buchführungsergebnis zutreffend sei. Schließlich wird die Schätzungsmethode des Beklagten nach den Sätzen der amtlichen Richtsatzsammlung als ermessensfehlerhaft gerügt, weil es sich bei der Richtsatzsammlung um eine „Mogelpackung“ handle, die manipuliert sei und nicht die Wirklichkeit abbilde. So werde die Richtsatzsammlung nur aus den Werten ausgesuchter Primus Betriebe gespeist, so dass sich das Mittelmaß und die schlechteren Betriebe an den Primus Betrieben messen lassen müssten und ihnen bei schlechteren Ergebnissen vorgeworfen werde, sie hätten manipuliert. Dass selbst das Finanzamt im Streitfall die Mindestwerte der Richtsatzsammlung nicht für sachgerecht halte, belege der vorgenommene Abschlag von 30 v. H., der vom Finanzamt willkürlich gewählt und nicht begründet worden sei. Die Zuschätzung verletze den Kläger auch in seinen verfassungsrechtlich garantierten Rechten. Insbesondere stelle die Zuschätzung im Streitfall eine Verletzung der Unschuldsvermutung aus Art. 20 GG dar. Die rechtsstaatliche Unschuldsvermutung sei in jedem staatlichen Verfahren und somit auch im finanzgerichtlichen Verfahren zu beachten. Hier werde jedoch trotz völlig eindeutiger Sach- und Beweislage zugunsten des Klägers eine Rechtsverletzung des Klägers behauptet bzw. konstruiert. Das Fehlen einer gesetzlichen Grundlage für dieses Vorgehen begründe zudem eine Verletzung des Gesetzesvorbehalts aus Art. 20 Abs. 3 GG. Eine gesetzliche Rechtsgrundlage für die Verwerfung der Buchführung allein wegen Fehlens der Kassenorganisationsunterlagen und dem Nichtausweis von Stornos in den Z-Bons existiere nicht und es sei in keinem Gesetz geregelt, was alles im Rahmen eines Z-Bons aus einer elektronischen Kasse aufgezeichnet werden müsse. Dass die Finanzbehörden einer Erlasslage entsprechend handelten, beseitige diesen Verstoß nicht, weil Erlasse keine taugliche gesetzliche Ermächtigung für die Grundrechtseingriffe zu Lasten des Klägers darstellten, der durch dieses Vorgehen nicht nur mit einer Zahlungspflicht belastet werde. Die undifferenzierte Zuschätzung sowohl bei Sachverhalten mit als auch bei Sachverhalten ohne faktische Manipulationsmöglichkeiten führe schließlich zu einer Verletzung des Willkürverbots aus Art. 3 Abs. 1 GG. Die auf der Grundlage dieses verfassungswidrigen Vorgehens statuierte Zahlungspflicht des Klägers stelle auch einen Eingriff in Art. 14 Abs. 1 GG, jedenfalls aber in den über Art. 2 Abs. 1 GG gewährten Vermögensschutz dar. Die Nichtanhörung der benannten Zeugen verstoße gegen Art. 103 Abs. 1 GG. Mit weiterem Schriftsatz seines Prozessbevollmächtigen vom 19. März 2021 wiederholt der Kläger erneut sein bisheriges Vorbringen. Zudem verweist er auf ein von ihm eingeholtes Rechtsgutachten, auf das wegen der weiteren Einzelheiten Bezug genommen wird (Bl. 125f der Prozessakte). In der mündlichen Verhandlung am 23. März 2021 stellte der Kläger zwei Beweisanträge zur Frage der Schätzungsbefugnis. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Sitzungsniederschrift vom 23. März 2021 nebst Anlagen verwiesen. Der Kläger beantragt, die Gewerbesteuermessbetragsbescheide 2011 bis 2013, die Feststellungsbescheide über den vortragsfähigen Gewerbeverlust auf den 31.12.2011 und 31.12.2013 und die Umsatzsteuerbescheide 2011 bis 2013 sowie die Einspruchsentscheidung vom 30. März 2017 aufzuheben, hilfsweise, die Revision zuzulassen. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Er trägt vor, die Schätzungsbefugnis nach § 162 AO sei gegeben. Dem Vortrag des Klägers, dass er die Erlöserfassung nicht habe manipulieren können und daher keine Zweifel an der Vollständigkeit der Erlöserfassung bestünden und dass der Beklagte keine Fehler in der Buchführung, explizit in der Einnahmeerfassung dargelegt und bewiesen habe mit der Folge, dass die Buchführung der Besteuerung zwingend zugrunde zu legen sei, werde widersprochen. Dies entspreche nicht den Tatsachen und sei im Hinblick auf den Beschluss des BFH vom 21. August 2019 – X B 120/18 – unverständlich. Hier sei die Schätzungsbefugnis des Beklagten bestätigt worden. Der Bevollmächtigte des Klägers trage keine neuen Gründe vor, die ein abweichendes Ergebnis rechtfertigen könnten. Im Streitfall sei die Gewähr für die Vollständigkeit der Einnahmeerfassung und damit der inhaltlichen Richtigkeit der Aufzeichnungen aufgrund des verwendeten Kassensystems nicht gegeben. Die Programmieranleitung, die Bedienungsanleitung und Organisationsunterlagen seien nicht vorgelegt worden. Die Vollständigkeit der Z-Bons sei nicht gesichert. Sie seien nicht fortlaufend durchnummeriert, der Zeitpunkt ihres Abrufs (Uhrzeit) sei nicht angegeben und das System habe Stornobuchungen zugelassen, ohne dass diese dokumentiert worden seien. Damit sei die Vollständigkeit der Erfassung der Bareinnahmen nicht gewährleistet. Wie der BFH in seinem Beschluss vom 21. August 2019 – X B 120/18 – ausgeführt habe, berechtige allein der gewichtige Formmangel, nämlich der Nichtausweis von Stornierungen, zur Hinzuschätzung. Ob die Kasse weitere Manipulationsmöglichkeiten zugelassen habe, sei nicht entscheidungserheblich. Daher sei es – wie der BFH ausgeführt habe – nicht angezeigt, die von den Klägern bereits im ersten Rechtsgang benannten Zeugen zu der Behauptung zu vernehmen, dass tatsächlich keine Betriebseinnahmen verkürzt worden seien. Dies gelte ebenso für den Antrag auf Einholung eines Sachverständigengutachtens. Die Schätzung sei sowohl in der Methodik als auch hinsichtlich des Ergebnisses nicht zu beanstanden. Der Steuerpflichtige habe grundsätzlich keinen Anspruch auf die Anwendung einer bestimmten Methode. Die Anwendung der amtlichen Richtsatzsammlung sei eine anerkannte Schätzungsmethode. Eine verlässliche betriebsinterne Ausbeutekalkulation sei aufgrund des vielfältigen Speiseangebots, der Portionsgrößen und der Personalverköstigung mit zu großen Unwägbarkeiten behaftet. Geldverkehrs- oder Vermögenszuwachsrechnungen böten aufgrund der vielen Einkunftsquellen (…betrieb und Vielzahl an Vermietungsobjekten) keine sicheren Erkenntnisse bezüglich der Höhe der Verkürzung im Gaststättenbetrieb. Bei der Schätzung seien auch die besonderen betrieblichen Verhältnisse mit einem Sicherheitsabschlag von 30 v. H. berücksichtigt worden. Grund und Höhe des Abschlags hätten sich u.a. am hochwertigen Wareneinkauf und an einer hohen Abfallquote beim verwendeten Fleisch orientiert. Die hierdurch erhöhten Erlöse und Umsätze um 16 v.H. (2011), 10 v.H. (2012) und 13 v.H. (2013) seien sachgerecht und maßvoll. Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstands wird auf die gewechselten Schriftsätze der Beteiligten, die Verwaltungsakten und die Gerichtsakten verwiesen.