5 K 2478/10

Leitsatz: Bei einer Überdotierung des tatsächlichen Kassenvermögens im Vergleich zum zulässigen Kassenvermögen einer Unterstützungskasse greift das Betriebsausgabenabzugsverbot des § 4 d Abs. 1 S. 2 EStG auch dann in voller Höhe, wenn die Zuwendungen des Trägerunternehmens an die Unterstützungskasse teils für rückgedeckte, teils für nicht rückgedeckte Altersvorsorgezusagen aufgewendet werden. Tatsächliches und zulässiges Kassenvermögen sind stets als Einheit zu betrachten. Hierbei sind aus Darlehensgewährungen an das Trägerunternehmen zufließende Erträge bei der Ermittlung des tatsächlichen Kassenvermögens der Unterstützungskasse zu erfassen. Eine Segmentierung des tatsächlichen und zulässigen Kassenvermögens in Kassenvermögen, das sich auf rückgedeckte bzw. nicht rückgedeckte Altersvorsorgezusagen bezieht, ist, wie § 4 d Abs. 1 S. 2 EStG zeigt, ausgeschlossen (Rn.108) (Rn.109) (Rn.110) (Rn.119) (Rn.128) . I. Die Klage wird abgewiesen. II. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen. III. Die Revision wird nicht zugelassen. II. Die Klage hat keinen Erfolg. Die geänderten Einkommensteuerbescheide für 2001 bis 2004 vom 24. Januar 2007 in Gestalt der Teil-Einspruchsentscheidung vom 6. Oktober 2010 und der geänderte Einkommensteuerbescheid für 2005 vom 23. August 2011 sind nicht rechtswidrig und verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 S. 1 FGO). Das Begehren der Kläger, den geänderten Einkommensteuerbescheid für 2005 vom 23. August 2011 gemäß § 165 Abs. 1 S. 2 Nr. 3 und Nr. 4 AO hinsichtlich der beim Europäischen Gerichtshof für Menschenrechte anhängigen Verfahren 7258/11 und 7227/11 und hinsichtlich des beim BVerfG anhängigen Verfahrens 2 BvL 4/11 (vormals 1 BvL 12/11) für vorläufig zu erklären, hat keinen Erfolg (hierzu unter I.). Der Beklagte hat den Einkommensteuerbescheid für 2001 vom 19. August 2002 infolge der durch die Prüfungsanordnung vom 25. Oktober 2006 eingetretenen Ablaufhemmung mit Bescheid vom 24. Januar 2007 ändern können (hierzu unter II.). Die Zuwendungen des Klägers als Trägerunternehmen an die Unterstützungskasse sind in den Streitjahren 2001 bis 2005 nicht als Betriebsausgaben abzugsfähig gewesen, da das tatsächliche Kassenvermögen der Unterstützungskasse zum 31. Dezember 2001, zum 31. Dezember 2002, zum 31. Dezember 2003, zum 31. Dezember 2004 und zum 31. Dezember 2005 stets das zulässige Kassenvermögen überstiegen hat (hierzu unter III.). I. Das Begehren der Kläger, den geänderten Einkommensteuerbescheid für 2005 vom 23. August 2011 hinsichtlich der beim Europäischen Gerichtshof für Menschenrechte anhängigen Verfahren 7258/11 und 7227/11 und hinsichtlich des beim BVerfG anhängigen Verfahrens 2 BvL 4/11 (vormals 1 BvL 12/11) für vorläufig zu erklären, hat der Beklagte ermessensfehlerfrei abgelehnt. 1. Soweit ungewiss ist, ob die Voraussetzungen für die Entstehung einer Steuer eingetreten sind, kann sie vorläufig festgesetzt werden (§ 165 Abs. 1 S. 1 AO). Die Vorläufigkeit steht nach § 165 Abs. 1 S. 1 AO im Ermessen der Finanzbehörde. Diese Regelung ist auch anzuwenden, wenn die Vereinbarkeit eines Steuergesetzes mit höherrangigem Recht Gegenstand eines Verfahrens bei dem Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaft, dem BVerfG oder einem obersten Bundesgericht ist (§ 165 Abs. 1 S. 2 Nr. 3 AO). 2. Hiernach hat der Beklagte die Aufnahme eines Vorläufigkeitsvermerks sowohl im Hinblick auf die beim EGMR anhängigen Verfahren 7258/11 und 7227/11, die die Nichtberücksichtigung pauschaler Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben in Höhe der steuerfreien Aufwandsentschädigung nach § 12 des Gesetzes über die Rechtsverhältnisse der Mitglieder des Deutschen Bundestages zum Gegenstand haben, als auch hinsichtlich des beim BVerfG anhängigen Verfahrens 2 BvL 4/11 (vormals 1 BvL 12/11) ermessensfehlerfrei abgelehnt. Im Rahmen der eingeschränkten Überprüfungsmöglichkeit des Gerichts gemäß § 102 FGO hat der Beklagte den Einkommensteuerbescheid für 2005 vom 23. August 2011 frei von Ermessensfehlern zum einen nicht für vorläufig erklärt, weil der Wortlaut des § 165 Abs. 1 S. 2 Nr. 3 AO einen Vorläufigkeitsvermerk hinsichtlich beim Europäischen Gerichtshof für Menschenrechte anhängiger Verfahren nicht vorsieht, sondern einen Vorläufigkeitsvermerk ausdrücklich nur bei Verfahren, die beim Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften anhängig sind, ermöglicht. Zum anderen hat es der Beklagte auch hinsichtlich des beim BVerfG anhängigen Verfahrens 2 BvL 4/11 (vormals 1 BvL 12/11) ermessensfehlerfrei abgelehnt, insoweit einen Vorläufigkeitsvermerk aufzunehmen, weil dieses anhängige Normenkontrollverfahren § 2 Abs. 2 des Biersteuergesetzes 1993 i. d. F. des Art. 15 des HBeglG vom 29. Dezember 2003 (BGBl I 2003, 3076), nicht aber die in Art. 9 des HBeglG vom 29. Dezember 2003 geänderten einkommensteuerrechtlichen Bestimmungen betrifft. Mithin hat es der Beklagte auch in der mündlichen Verhandlung ermessensfehlerfrei abgelehnt, den geänderten Einkommensteuerbescheid für 2005 vom 23. August 2011 hinsichtlich der aufgeführten Punkte für vorläufig zu erklären. Hieran ändern auch die Aufsätze in der Zeitschrift „Die Steuerberatung“ S. 256 (Heft 6/2011) und S. 385 (Heft 9/2011) von Nebe nichts, die sich im Übrigen mit dem Ruhen von Einspruchsverfahren nach § 363 Abs. 2 AO und nicht mit § 165 Abs. 1 S. 2 Nr. 3 AO befassen. II. Durch die Erweiterung der Prüfungsanordnung mit Bescheid vom 25. Oktober 2006 auf die Einkommensteuer des Jahres 2001, die sich unmittelbar anschließende Außenprüfung für das Veranlagungsjahr 2001 und den die Außenprüfung abschließenden Bericht vom 20. Dezember 2006 ist der Eintritt der Festsetzungsverjährung zum 31. Dezember 2006 für das Veranlagungsjahr 2001 wirksam gehemmt worden. 1. Wird nach § 171 Abs. 4 AO vor Ablauf der Festsetzungsfrist mit einer Außenprüfung begonnen, läuft die Festsetzungsfrist für die Steuern, auf die sich die Außenprüfung erstreckt, nicht ab, bevor die auf Grund der Außenprüfung zu erlassenden Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind. 2. Im Streitfall erweiterte der Beklagte mit Verfügung vom 25. Oktober 2006 die die Kläger betreffende Prüfungsanordnung auf das Streitjahr 2001, begann vor Ablauf der Festsetzungsfrist am 31. Dezember 2006 umgehend mit der Außenprüfung und hielt die Prüfungsfeststellungen im Außenprüfungsbericht vom 20. Dezember 2006 fest. Infolgedessen ist der Ablauf der Festsetzungsfrist zum 31. Dezember 2006 für das Veranlagungsjahr 2001 gehemmt, bis über den aufgrund der Außenprüfung gemäß § 164 Abs. 2 AO geänderten Einkommensteuerbescheid für 2001 vom 24. Januar 2007 unanfechtbar entschieden worden ist. III. Die Zahlungen des Klägers an die Unterstützungskasse in Höhe von 54 TDM (2001), von 31 T€ (2002), 31 T€ (2003), 29 T€ (2004) und von 12 T€ (2005) sind in den Streitjahren nicht gemäß § 4 Abs. 4 EStG als Betriebsausgaben abzugsfähig gewesen. Dem hat im Streitfall in allen Streitjahren das Abzugsverbot gemäß § 4d Abs. 1 S. 2 EStG entgegengestanden. Hiernach ist ein Betriebsausgabenabzug in den Streitjahren in voller Höhe ausgeschlossen gewesen. Das tatsächliche Kassenvermögen hat das zulässige Kassenvermögen in den Streitjahren zum jeweils maßgeblichen Bilanzstichtag so weit überstiegen, dass ein Abzug der Zuwendungen des Klägers als Trägerunternehmen an die Unterstützungskasse in den Jahren 2001 bis 2005 als Betriebsausgaben in voller Höhe ausgeschlossen gewesen ist. Das tatsächliche Kassenvermögen hat das zulässige Kassenvermögen zu den maßgeblichen Bilanzstichtagen vorliegend wie folgt überstiegen: Bilanzstichtag: tatsächliches Kassenvermögen: zulässiges Kassenvermögen: Überdotierung: 31. Dezember 2001 555 TDM 498 TDM 56 TDM 31. Dezember 2002 331 T€ 293 T€ 27 T€ 31. Dezember 2003 376 T€ 332 T€ 44 T€ 31. Dezember 2004 414 T€ 362 T€ 51 T€ 31. Dezember 2005 449 T€ 382 T€ 91 T€ Diese Überdotierung der Unterstützungskasse in allen Streitjahren führt dazu, dass der Beklagte die Zuwendungen des Klägers als Trägerunternehmen an die Unterstützungskasse gemäß dem Abzugsverbot in § 4d Abs. 1 S. 2 EStG zu Recht nicht zum Abzug als Betriebsausgaben zugelassen hat. 1. a) Gemäß § 4d Abs. 1 S. 1 EStG dürfen Zuwendungen von dem Unternehmen, dass die Zuwendungen leistet (Trägerunternehmen), als Betriebsausgaben abgezogen werden, soweit die Leistungen der Kasse, wenn sie vom Trägerunternehmen unmittelbar erbracht würden, bei diesem betrieblich veranlasst wären, und sie die folgenden in § 4d Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a) bis d) EStG aufgeführten Beträge nicht übersteigen. Hiermit stellt der Gesetzgeber klar, dass hinsichtlich der Frage der steuerlichen Abzugsfähigkeit der Zuwendung des Trägerunternehmens an die Unterstützungskasse nicht die betriebliche Veranlassung dieser Zuwendung maßgeblich ist, sondern dass darauf abzustellen ist, ob die zu erbringende Versorgungsleistung, die strikt von der erbrachten Zuwendung zu trennen ist, als betrieblich veranlasst angesehen werden kann, wenn diese anstelle von der Unterstützungskasse direkt vom Trägerunternehmen erbracht würde (vgl. Hieb/Stobbe in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG-Kommentar, Bd. II, § 4d Rn.53). Nach § 4d Abs. 2 S. 1 EStG sind die Zuwendungen vom Trägerunternehmen in dem Wirtschaftsjahr als Betriebsausgaben abzuziehen, in dem sie geleistet werden. b) Nach § 4d Abs. 1 S. 2 EStG ist der Betriebsausgabenabzug aber ausgeschlossen, wenn das Vermögen der Kasse (tatsächliches Kassenvermögen) ohne Berücksichtigung künftiger Versorgungsleistungen am Schluss des Wirtschaftsjahres das zulässige Kassenvermögen übersteigt. Bei der Ermittlung des Vermögens der Kasse ist am Schluss des Jahres vorhandener Grundbesitz mit 200 v. H. der Einheitswerte anzusetzen, die zu dem Feststellungszeitpunkt maßgebend sind, der dem Schluss des Wirtschaftsjahres folgt; Ansprüche aus einer Versicherung sind mit dem Wert des geschäftsplanmäßigen Deckungskapitals zuzüglich der Guthaben aus Beitragsrückerstattung am Schluss des Wirtschaftsjahres anzusetzen, und das übrige Kapital ist mit dem gemeinen Wert am Schluss des Wirtschaftsjahres zu bewerten (§ 4d Abs. 1 S. 3 EStG). Zulässiges Kassenvermögen ist die Summe aus dem Deckungskapital für alle am Schluss des Wirtschaftsjahres laufenden Leistungen nach der dem Gesetz als Anlage 1) beigefügten Tabelle für Leistungsempfänger im Sinne des Satzes 1 Buchst. a) und dem Achtfachen der nach Satz 1 Buchstabe b) abzugsfähigen Zuwendungen (§ 4d Abs. 1 S. 4 EStG). Soweit sich die Kasse die Mittel für ihre Leistungen durch Abschluss einer Versicherung verschafft, ist, wenn die Voraussetzungen für den Abzug des Beitrages nach § 4d Abs. 1 Nr. 1 Buchst. c EStG erfüllt sind, zulässiges Kassenvermögen der Wert des geschäftsplanmäßigen Deckungskapitals aus der Versicherung am Schluss des Wirtschaftsjahres (§ 4d Abs. 1 S. 5 EStG); in diesem Fall ist das zulässige Kassenvermögen nach Satz 4 in dem Verhältnis zu vermindern, in dem die Leistung der Kasse durch die Versicherung gedeckt ist. Gewährt eine Unterstützungskasse an Stelle von lebenslänglich laufenden Leistungen - wie im Streitfall hinsichtlich aller Zusagen - einmalige Kapitalleistungen bei Vollendung des 65. Lebensjahres, gelten 10 v. H. der Kapitalleistung als Jahresbeitrag einer lebenslänglich laufenden Leistung (§ 4d Abs. 1 S. 7 EStG). c) Der Ansatz des Betriebsausgabenabzugsverbotes gemäß § 4d Abs. 1 S. 2 EStG liegt darin, dass das Trägerunternehmen durch seine Zuwendungen an die Unterstützungskasse Vermögen aus seiner steuerpflichtigen Sphäre in die grundsätzlich steuerbefreite Sphäre der Unterstützungskasse transferiert. Mit dem zulässigen Kassenvermögen hat der Gesetzgeber die Grenze bestimmt, bis zu der das Trägerunternehmen Zuwendungen an die Unterstützungskasse mit steuerlicher Wirkung leisten kann, zumal sich das Trägerunternehmen durch die Zuwendungen an die Unterstützungskasse einseitig entreichert. Die Regelungen der Beschränkung der Zuwendungen dienen dem Zweck und sind erforderlich, um Vermögensübertragungen in unangemessener Höhe zu vermeiden (Hieb/Stobbe in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG-Kommentar, Band II (§§ 4-5), § 4d Rn. 141). Mit Urteil vom 29. Januar 2003 führt der BFH in diesem Zusammenhang aus, dass Zuwendungen eines Trägerunternehmens an die Unterstützungskasse den Gewinn nur mindern, wenn sie nach § 4 Abs. 4 EStG betrieblich veranlasst sind. Davon ist auch bei Anwendung des § 4d ESG auszugehen. § 4d EStG bezweckt zwar einerseits, Unterstützungskassen als Instrument der betrieblichen Altersversorgung zu fördern. Andererseits sollen aber Gewinnverlagerungen vom Trägerunternehmen auf die Unterstützungskasse, denen keine entsprechenden Leistungen der Unterstützungskasse entsprechen, vermieden werden. Das Ausmaß der abzugsfähigen Zuwendungen soll dem Umfang der vorgesehenen Versorgungsleistungen angenähert sein (BFH-Urteil vom 29. Januar 2003, XI R 10/02, BStBl II 2003, 599 mit Hinweis auf BT-Drucks. 7/2843, S. 5 ff.). d) Der Wortlaut des § 4d Abs. 1 S. 2 EStG lässt nicht sofort erkennen, ob der Betriebsausgabenabzug für Zuwendungen erst beim Bestehen einer Überdotierung - d. h. das tatsächliche Kassenvermögen übersteigt das zulässige Kassenvermögen - beschnitten wird oder auch schon insoweit, als die Zuwendung für das jeweilige Jahr eine Überdotierung entstehen ließe. Bei sachgerechter Interpretation der Vorschrift kann aber nur letzteres gemeint sein, d. h. eine Zuwendung ist für ein Wirtschaftsjahr nur noch insoweit Betriebsausgabe beim Trägerunternehmen, wie sie bezogen auf das Ende des Wirtschaftsjahres der Kasse keine Überdotierung herbeiführt (Höfer/Veit/Verhuven, Betriebsrentenrecht (BetrAVG), Kommentar Band II [Unterstützungskassen, § 4d EStG] Rn. 1317). Bei der Prüfung der Überdotierung der Kasse ist das gesamte zulässige Kassenvermögen mit dem gesamten tatsächlichen Kassenvermögen zu vergleichen. Dies bedeutet insbesondere, dass sich das zulässige Kassenvermögen für Leistungsempfänger wie für Leistungsanwärter zuzüglich eines Kassenvermögens für nicht lebenslang laufende Leistungen zusammensetzt, falls derartige Leistungen von der Unterstützungskasse ebenfalls gewährt werden (Höfer/Veit/Verhuven, Betriebsrentenrecht (BetrAVG), Kommentar Band II [Unterstützungskassen, § 4d EStG] Rn. 1318). Das zulässige Kassenvermögen ist eine Rechengröße. Es ist die Summe aus dem Deckungskapital für alle am Schluss des Wirtschaftsjahres laufenden Leistungen an Leistungsempfänger i. S. d. § 4d Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a EStG nach der dem EStG als Anlage 1 beigefügten Tabelle – im Streitfall leistete die Unterstützungskasse keine Zuwendungen an Leistungsempfänger –, dem Reservepolster gemäß § 4d Abs. 1 Nr. 1 S. 1 Buchst. b EStG, das mit dem Achtfachen der nach § 4d Abs. 1 Nr. 1 S. 1 Buchst. b EStG zulässigen Zuwendungen anzusetzen ist, und dem geschäftsplanmäßigen Deckungskapital aus der Versicherung am Schluss des Wirtschaftsjahres, sofern eine Rückdeckungsversicherung abgeschlossen worden ist. In diesem Fall tritt an die Stelle des Reservepolsters nach § 4d Abs. 1 S. 4 EStG das geschäftsplanmäßigen Deckungskapital aus der Versicherung am Schluss des Wirtschaftsjahres gemäß § 4d Abs. 1 S. 5 EStG. Das zulässige Kassenvermögen nach § 4d Abs. 1 S. 4 und 5 EStG ist einheitlich zu ermitteln und mit dem tatsächlichen Kassenvermögen nach § 4d Abs. 1 S. 3 EStG zu vergleichen (Weber-Grellet in: Schmidt, EStG-Kommentar, 29. Aufl. (2010), § 4d Rn.14). Ebenso ist der Umfang der als Betriebsausgabe abzugsfähigen Zuwendungen einheitlich für alle Leistungsanwärter zu bestimmen (Höfer/Veit/Verhuven, Betriebsrentenrecht (BetrAVG), Kommentar Band II [Unterstützungskassen, § 4d EStG] Rn. 1337). Unter dem tatsächlichen Kassenvermögen ist das sog. Reinvermögen der Kasse zu verstehen, das sich ergibt, wenn man von der Summe aller Vermögenswerte, die im Eigentum der Kasse stehen bzw. rechtlich dieser zuzuordnen sind, die Summe der Verbindlichkeiten der Kasse abzieht. Vermögenserträge, welche die Unterstützungskasse aus ihrem – in der Regel vom Trägerunternehmen zugewendeten – Vermögen erzielt, sind bei ihrem tatsächlichen Kassenvermögen zu berücksichtigen. Hingegen sollen Vermögenserträge bei der Ermittlung des zulässigen Kassenvermögens künftig unabhängig davon unberücksichtigt bleiben, ob die Kasse rückgedeckt oder nicht rückgedeckt ist (vgl. BT-Drucks. 13/901, S.131). 2. a) Unter Zugrundelegung dessen setzt sich im Streitfall das tatsächliche Kassenvermögen - was im Übrigen zwischen den Beteiligten hinsichtlich der Rückdeckungsansprüche aus den Lebensversicherungen sowohl zur Bestimmung des tatsächlichen als auch des zulässigen Kassenvermögens auf nochmals ausdrückliche Nachfrage in der mündlichen Verhandlung unstreitig ist - aus den von der Unterstützungskasse in ihren Jahresabschlüssen ausgewiesenen Rückdeckungsansprüchen aus den sechs Lebensversicherungen, den sonstigen Ausleihungen und den Bankguthaben gemäß nachfolgender Aufstellung zum Schluss des jeweiligen Wirtschaftsjahres der Unterstützungskasse zusammen: Aktivvermögen: 31.12.2001 in TDM 31.12.2002 in T€ 31.12.2003 in T€ 31.12.2004 in T€ 31.12.2005 in T€ Rückdeckungsansprüche aus Lebensversicherungen (Gesamtbetrag): 450 268 307 338 358 Sonstige Ausleihungen: 81 60 60 49 212 Bankguthaben: 23 1 8 39 69 Gesamt: 555 331 376 414 449 Das zulässige Kassenvermögen setzt sich im Streitfall aus den Rückdeckungsansprüchen aus den Lebensversicherungen zum Schluss des jeweiligen Wirtschaftsjahres der Unterstützungskasse und dem Reservepolster in Höhe von 24.544 € (= [240.000 DM x 1/10 x 25% x 8] : 1,95583) für die nicht rückgedeckte Versorgungszusage nach der Berechnung des Beklagten zu den Stichtagen 31. Dezember 2001 bis 31. Dezember 2004 zusammen. Zum 31. Dezember 2005 war das Reservepolster infolge der Kapitalabfindung der Mitarbeiterin F zum 30. September 2005 nicht mehr anzusetzen. Hieraus ergibt sich folgendes zulässiges Kassenvermögen zu den jeweiligen Stichtagen: 31.12.2001 in DM 31.12.2002 in € 31.12.2003 in € 31.12.2004 in € 31.12.2005 in € Rückdeckungsansprüche aus Lebensversicherungen (Gesamtbetrag): 450.250,00 268.576,17 307.796,17 338.354,17 358.107,73 Reservepolster: 48.000,00 24.544,00 24.544,00 24.544,00 - Gesamt: 498.250,00 293.120,77 332.340,17 362.898,17 358.107,73 Die Differenz zwischen dem tatsächlichem und dem zulässigem Kassenvermögen zum Schluss der Wirtschaftsjahre vom 31. Dezember 2001 bis zum 31. Dezember 2005 der Unterstützungskasse führt hiernach dazu, dass die Unterstützungskasse in den Streitjahren zum Schluss ihrer Wirtschaftsjahre in Höhe von 56 TDM (2001), von 37 T€ (2002), 44 T€ (2003), 51 T€ (2004) und von 91 T€ (2005) überdotiert gewesen ist. b) Dies zugrunde gelegt, hat der Beklagte die Zuwendungen des Klägers als Trägerunternehmen in Höhe von 54 TDM (2001), 31 T€ (2002), 31 T€ (2003), 29 T€ (2004) und 12 T€ (2005) an die Unterstützungskasse infolge des Betriebsausgabenabzugsverbotes gemäß § 4d Abs. 1 S. 2 EStG zu Recht nicht als Betriebsausgaben zum Abzug zugelassen. Das tatsächliche Kassenvermögen hat - wie dargelegt - in allen Streitjahren das zulässige Kassenvermögen überstiegen und zudem in allen Streitjahren betragsmäßig über den vom Kläger als Trägerunternehmen an die Unterstützungskasse geleisteten Zuwendungen gelegen. c) Entgegen der von den Klägern vertretenen Auffassung hat der Beklagte bei der Berechnung des tatsächlichen Kassenvermögens zu Recht die sonstigen Ausleihungen und das Bankguthaben der Unterstützungskasse erfasst und vom so ermittelten tatsächlichen Kassenvermögen das zulässige Kassenvermögen, bei dem diese in den Bilanzen vom 31. Dezember 2001 bis zum 31. Dezember 2005 ausgewiesenen Positionen (sonstige Ausleihungen und Bankguthaben) keine Berücksichtigung finden dürfen, in Abzug gebracht. Dass hierbei auch die erzielten Zinsen aus dem von der Unterstützungskasse dem Trägerunterunternehmen und/oder dessen Arbeitnehmern gewährten Darlehen im übrigen Vermögen der Unterstützungskasse am Schluss des Wirtschaftsjahres zu erfassen gewesen sind, ergibt sich schon daraus, dass das übrige Vermögen als Bestandteil des tatsächlichen Kassenvermögens nach § 4d Abs. 1 S. 3 EStG mit dem gemeinen Wert zum Schuss des Wirtschaftsjahres, d. h. stichtagsbezogen, zu bewerten und zu erfassen gewesen ist. Mithin kann der Auffassung der Kläger, dass die Erträge der Unterstützungskasse bei der Bestimmung des tatsächlichen Kassenvermögens nicht anzusetzen gewesen seien, nicht gefolgt werden. Der Wortlaut des § 4d Abs. 1 S. 3 EStG gibt vielmehr eindeutig vor, dass das übrige Vermögen, wozu auch die mit ihrem Nennwert anzusetzenden Darlehensforderungen und Zinsgutschriften der Unterstützungskasse gehören, zum Schluss des Wirtschaftsjahres bei der Ermittlung des tatsächlichen Kassenvermögens zu berücksichtigen sind. Dass Vermögenserträge, welche die Kasse aus ihrem – in der Regel vom Trägerunternehmen zugewendeten – Vermögen erzielt, bei ihrem tatsächlichen Kassenvermögen zu berücksichtigen sind, ergibt sich zudem auch aus den insoweit unmissverständlichen Motiven des Gesetzgebers (vgl. BT-Drucks. 13/901, S.131). In diesem Zusammenhang weist der Senat darauf hin, dass sich die Überdotierung der Unterstützungskasse nicht – wie die Kläger meinen – allein daraus ergeben hat, dass das Reservepolster hinsichtlich der nicht rückgedeckten Altersvorsorgezusage überschritten worden ist. Wie eben dargelegt, ergibt sich die Überdotierung der Unterstützungskasse auch aus den Zinserträgen der von ihr dem Trägerunternehmen bzw. den Mitarbeitern des Trägerunternehmens begebenen Darlehen. Überdies darf nicht unberücksichtigt bleiben, dass der Kläger bereits in den Jahren 1993 bis 1995 für die drei Arbeitnehmer, deren Altersvorsorgezusagen zunächst nicht rückgedeckt waren, Zuwendungen an die Unterstützungskasse erbracht hatte, die diese in ihrem sonstigen Vermögen zu erfassen hatte. d) Ebenso wenig verfängt die Auffassung der Kläger, die Unterstützungskasse in einen rückgedeckten und nicht rückgedeckten Teil aufzuspalten und die auf die rückgedeckten Zusagen bezogenen Betriebsausgaben weiterhin zu berücksichtigen. Wie oben dargelegt, ist bei der Prüfung der Überdotierung der Kasse das gesamte tatsächliche Kassenvermögen mit dem gesamten zulässigen Kassenvermögen zu vergleichen. Einer Aufteilung in der von den Klägern begehrten Weise steht schon entgegen, dass der Wortlaut des Betriebsausgabenabzugsverbotes bei einer Überdotierung nach § 4d Abs. 1 S. 2 EStG von „Zuwendungen“ spricht. Das bedeutet, dass eine Überdotierung hinsichtlich aller Zuwendungen des Trägerunternehmens an die Unterstützungskasse zu einem Betriebsausgabenabzugsverbot führt, ohne dass hinsichtlich der Zuwendungen differenziert wird. Neben dem eindeutigen Wortlaut des § 4d Abs. 1 S. 2 EStG steht dem auch der Sinn und Zweck und der Wille des Gesetzgebers entgegen. Dass auch der Sinn und Zweck des § 4d Abs. 1 S. 3 EStG, der die Berechnung des tatsächlichen Kassenvermögens vorgibt, und des § 4d Abs. 1 S. 4 bis 6 EStG, der die Berechnung des zulässigen Kassenvermögens festlegt, einer Aufteilung des Betriebsausgabenabzugsverbotes entgegensteht, zeigt der Umstand, dass die Ansprüche aus einer Versicherung, bei denen es sich gerade um die rückgedeckten Altersvorsorgeleistungen handelt, sowohl bei der Bestimmung des tatsächlichen als auch des zulässigen Kassenvermögens zu berücksichtigen sind. Zugleich verdeutlicht dies, dass das Kassenvermögen – entgegen der Auffassung der Kläger - stets als Einheit zu betrachten ist und eine Überdotierung – ungeachtet ihres Ursprungs – das gesamte Vermögen der Unterstützungskasse erfasst (vgl. auch Höfer/Veit/Verhuven, Betriebsrentenrecht Kommentar, Bd. II, Abschnitt II Unterstützungskassenzusage, Rn. 1318 und 1337). Schließlich hat der Gesetzgeber im Zuge der Änderung des § 4d EStG durch das Jahressteuergesetz 1996 ausdrücklich bestimmt (BT-Drucks. 13/901, S. 130), dass „künftig bei allen Zuwendungen eines Trägerunternehmens an eine Unterstützungskasse von Bedeutung sein soll, ob das tatsächliche Kassenvermögen das zulässige Kassenvermögen übersteigt, um eine Überdotierung der Kasse zu vermeiden“. Hiernach lässt sich das Betriebsausgabenabzugsverbot des § 4d Abs. 1 S. 2 EStG nicht nach der von den Klägern vertretenen Auffassung allein auf die nicht rückgedeckten Altersvorsorgeleistungen bei einer Überdotierung beschränken. Dies widerspräche dem Wortlaut, dem Sinn und Zweck und dem Willen des Gesetzgebers. e) Eine Aufteilung der Unterstützungskasse in der von den Klägern dargelegten Weise, würde überdies den Zweck des Abzugesverbotes des § 4d Abs. 1 S. 2 EStG aushebeln und es dem Trägerunternehmen ermöglichen, einkommensteuerrechtlich folgenlos durch Zuwendungen an die Unterstützungskasse Vermögen aus seiner steuerpflichtigen Sphäre in die grundsätzlich steuerbefreite Sphäre der Unterstützungskasse zu transferieren und so zumindest in Höhe der rückgedeckten Versorgungszusagen die Zuwendungen des Trägerunternehmens an die Unterstützungskasse weiterhin als Betriebsausgaben zum Abzug zuzulassen. Dass dies vom Gesetzgeber mit dem auf die „Zuwendungen“ des Trägerunternehmens an die Unterstützungskasse bezogenen Betriebsausgabenabzugsverbot gemäß § 4d Abs. 1 S. 2 EStG nicht gewollt gewesen ist, ist evident. Da die Überdotierung der Unterstützungskasse, wie oben dargelegt, nicht ausschließlich aus der nicht rückgedeckten Altersvorsorgezusage herrührt, sondern zumindest auch aus von ihr erzielten Zinserträgen, hat die nicht rückgedeckte Altersvorsorgezusage schließlich auch nicht allein dazu geführt, dass die rückgedeckten Altersvorsorgezusagen nur durch sie infiziert worden sind. Infolgedessen können die Kläger die von ihnen begehrte Aufteilung des Abzugsverbotes mit der Folge, dass ihre Zuwendungen für die rückgedeckten Altersvorsorgezusagen weiterhin zum Betriebsausgabenabzug berechtigen, auch hierauf nicht stützen. f) Auch die von den Klägern zur Stützung ihrer Auffassung herangezogene systematische Auslegung des § 4d Abs. 1 S. 5 EStG, führt nicht dazu, dass die auf die rückgedeckten Altersvorsorgeleistungen bezogenen Betriebsausgaben zum Abzug zuzulassen sind. Denn § 4d Abs. 1 S. 5 EStG gibt ausschließlich vor, wie das zulässige Kassenvermögen zu ermitteln ist, wenn sich die Unterstützungskasse die Mittel für ihre Leistungen durch den Abschluss einer Versicherung verschafft. Dies ist in § 4d Abs. 1 S. 5 EStG mit dem Wort „soweit“ gemeint. Hieraus lässt sich - entgegen der Auffassung der Kläger - aber nicht der Schluss ziehen, dass das hier verwendete Wort „soweit“ Einfluss auf das Betriebsausgabenabzugsverbot gemäß § 4d Abs. 1 S. 2 EStG hat und dazu führt, das auf die „Zuwendungen“ bezogene Betriebsausgabenabzugsverbot dahin gehend zu beschränken, dass die Zuwendungen für die rückgedeckten Altersvorsorgeleistungen des Trägerunternehmens an die Unterstützungskasse weiterhin abzugsfähig sind. Gleichermaßen gibt das in § 4d Abs. 1 S. 1 EStG geregelte „soweit“ allein vor, in welcher Höhe Zuwendungen des Trägerunternehmens an die Unterstützungskasse nach § 4d Abs. 1 S. 1 Nr. 1 Buchst. a) bis d) EStG abzugsfähig sind. Eine Beschränkung des Betriebsausgabenabzugsverbotes gemäß § 4d Abs. 1 S. 2 EStG lässt sich hieraus aber nicht herleiten. g) Schließlich führt auch der von den Klägern angeführte § 1 Abs. 1 S. 3 BetrAVG nicht dazu, dass vorliegend das Betriebsausgabenabzugsverbot nicht greift. Denn § 1 Abs. 1 S. 3 BetrAVG hat nichts mit dem einkommensteuerrechtlichen Abzugsverbot gemäß § 4d Abs. 1 S. 2 EStG zu tun, sondern bestimmt allein die arbeitsrechtliche Einstandspflicht des Klägers als Arbeitgeber gegenüber seinen Arbeitnehmern, wenn die Durchführung der betrieblichen Altersversorgung nicht unmittelbar über ihn, sondern wie im Streitfall über eine Unterstützungskasse erfolgt. h) Zudem führen die Ausführungen der Kläger zu Art. 3 Abs. 1 GG und Art. 14 Abs. 1 GG im Streitfall nicht dazu, dass § 4d Abs. 1 S. 2 EStG in der von den Klägern begehrten Weise verfassungskonform auszulegen ist. Die Voraussetzungen für ein Verfahren gemäß Art. 100 Abs. 1 GG liegen dem Grunde nach schon nicht vor. Denn nach Überzeugung des Gerichts ist § 4d Abs. 1 S. 2 EStG nicht verfassungswidrig. Überdies haben die Kläger die Verletzung von Art. 3 Abs. 1 GG durch das Betriebsausgabenabzugsverbot des § 4d Abs. 1 S. 2 EStG nach Überzeugung des Gerichts nicht in der für eine verfassungsrechtliche Prüfung erforderlichen Weise dargelegt. (1) Der allgemeine Gleichheitssatz gebietet dem Gesetzgeber, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches seiner Eigenart entsprechend ungleich zu behandeln. Er gilt für ungleiche Belastungen wie auch für ungleiche Begünstigungen. Aus dem allgemeinen Gleichheitssatz ergeben sich je nach Regelungsgegenstand und Differenzierungsmerkmalen unterschiedliche Grenzen für den Gesetzgeber, die vom bloßen Willkürverbot bis zu einer strengen Bindung an Verhältnismäßigkeitserfordernisse reichen. Für die Anforderungen an Rechtfertigungsgründe für gesetzliche Differenzierungen kommt es wesentlich darauf an, in welchem Maß sich die Ungleichbehandlung von Personen oder Sachverhalten auf die Ausübung grundrechtlich geschützter Freiheiten auswirken kann. Genauere Maßstäbe und Kriterien dafür, unter welchen Voraussetzungen der Gesetzgeber den Gleichheitssatz verletzt, lassen sich nicht abstrakt und allgemein, sondern nur in Bezug auf die jeweils betroffenen unterschiedlichen Sach- und Regelungsbereiche bestimmen (vgl. Beschluss des BVerfG vom 26. Juli 2010, 2 BvR 2227/08 und 2 BvR 2228/08, DStRE, 2010, 1058 oder BFH/NV 2010, 1983 mit weiteren Rechtsprechungsnachweisen zu Art. 3 Abs. 1 GG). (2) Nach diesen Maßstäben sind die Ausführungen der Kläger zu Art. 3 Abs. 1 GG schon deshalb nicht zielführend, weil die Kläger weder in ihrer Klagebegründung noch in den ergänzenden Schriftsätzen substantiiert darlegen, weshalb das von ihnen angegriffene Betriebsausgabenabzugsverbot gemäß § 4d Abs. 1 S. 2 EStG letztlich Art. 3 Abs. 1 GG verletzen soll. Wenn der Bevollmächtigte der Kläger insoweit vorträgt, dass zwischen der Versorgungszusage über eine Unterstützungskasse und einer Direktzusage erhebliche Gemeinsamkeiten bestehen, legt er zum einen weder dar, inwieweit hierdurch Gleiches ungleich behandelt wird, noch arbeitet er zum anderen die Verletzung des Gleichheitssatzes in der verfassungsrechtlich gebotenen Weise substantiiert heraus. In der mündlichen Verhandlung hat der Bevollmächtigte der Kläger zur Begründung der Verletzung des Gleichheitssatzes gemäß Art. 3 Abs. 1 GG die betriebliche Altersvorsorge mittels einer Unterstützungskasse mit der betrieblichen Altersvorsorge durch eine Pensionsverpflichtung verglichen. Mithin begründet er den Verstoß gegen den Gleichheitssatz damit, dass er unterschiedliche Formen betrieblicher Altersvorsorge vergleicht. Diese beiden unterschiedlichen Formen betrieblicher Altersvorsorge weisen zwar Ähnlichkeiten auf, unterscheiden sich in ihrer einkommensteuerrechtlichen Ausgestaltung jedoch so erheblich voneinander, dass die Kläger zur Begründung des von ihnen geltend gemachten Gleichheitsverstoßes letztlich nicht wie es Art. 3 Abs. 1 GG fordert „Gleiches“, sondern Ungleiches miteinander vergleichen. Durch den Vergleich dieser unterschiedlich ausgestalteten Formen betrieblicher Altersvorsorge lässt sich nach Überzeugung des Gerichts eine Verletzung von Art. 3 Abs. 1 GG mithin nicht begründen. Des Weiteren kommt hinzu, dass sich der Bevollmächtigte der Kläger weder in seinen schriftlichen Ausführungen noch in der mündlichen Verhandlung mit den Gründen für die gesetzlichen Differenzierungen zwischen der Unterstützungskasse einerseits und den anderen Formen betrieblicher Altersvorsorge - insbesondere einer Pensionsverpflichtung - andererseits auseinandergesetzt hat. Diesbezüglich hätten sich die Kläger bzw. ihr Bevollmächtigter insbesondere auch mit dem Zweck des Betriebsausgabenabzugsverbot des § 4d Abs. 1 S. 2 EStG auseinandersetzen und darlegen müssen, weshalb das ausschließlich im Falle einer Überdotierung eingreifende Betriebsausgabenabzugsverbot Art. 3 Abs. 1 GG verletzt. In diesem Zusammenhang wäre erforderlich gewesen, darzulegen, weshalb die Überdotierung als sachlicher Grund für das Betriebsausgabenabzugsverbot die vom BVerfG zu Art. 3 Abs. 1 GG aufgestellten Maßstäbe verletzt. Hierzu haben die Kläger aber nichts vorgetragen. Hinzu kommt, dass auch andere Formen betrieblicher Altersvorsorge - wie § 4c Abs. 2 EStG bei Pensionskassen und § 4e Abs. 2 EStG bei Pensionsfonds - Betriebsausgabenabzugsverbote vorsehen. Da die Kläger die Verletzung des Gleichheitssatzes letztlich aus einem Vergleich von „Ungleichem" herleiten, sind schließlich auch ihre weiteren Ausführungen zur Folgerichtigkeit und zum Leistungsfähigkeitsprinzip nicht geeignet, den von ihnen behaupteten Gleichheitsverstoß zu begründen. Hinsichtlich der von den Klägern in diesem Zusammenhang weiter gerügten Verletzung des objektiven Nettoprinzips, das im Übrigen keinen verfassungsrechtlichen Rang hat, ist der Gesetzgeber zur Regelung von Betriebsausgabenabzugsverboten berechtigt, wenn - wie im Fall des § 4d Abs. 1 S. 2 EStG – für diese sachliche Gründe bestehen. Gleichermaßen führt auch der von den Klägern herangezogene Beschluss des BVerfG vom 30. September 1998 in dem Verfahren 2 BvR 1818/91 nicht dazu, dass das von ihnen gerügte Betriebsausgabenabzugsverbot des § 4d Abs. 1 S. 2 EStG Art. 3 Abs. 1 GG verletzt. Insoweit ist schon nicht ersichtlich, welcher vom BVerfG in diesem Beschluss zur Gleichheitswidrigkeit des völligen Ausschlusses der Verlustverrechnung bei laufenden Einkünften aus der Vermietung beweglicher Gegenstände gemäß § 22 Nr. 3 S. 3 EStG festgestellte Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG im Streitfall zur Gleichheitswidrigkeit des Betriebsausgabenabzugsverbotes des § 4d Abs. 1 S. 2 EStG führen soll. Die zur Gleichheitswidrigkeit des § 22 Nr. 3 S. 3 EStG - der die Verlustverrechnung über das maßgebliche Veranlagungsjahr hinaus periodenübergreifend ausschloss - vom BVerfG festgestellten Verstöße gegen Art. 3 Abs. 1 GG lassen sich auf § 4d Abs. 1 S. 2 EStG in keiner Weise übertragen. Inwieweit schließlich die Regelung des § 1 Abs. 1 S. 3 BetrAVG dazu führen soll, dass das im Falle einer Überdotierung der Unterstützungskasse greifende Betriebsausgabenabzugsverbot nach § 4d Abs. 1 S. 2 EStG für Zuwendungen des Trägerunternehmens gleichheitswidrig ist, ist nicht ersichtlich. (3) Liegt im Fall des Betriebsausgabenabzugsverbotes gemäß § 4d Abs. 1 S. 2 EStG die von den Klägern behauptete Verletzung von Art. 3 Abs. 1 GG nicht vor, geht die geltend gemachte verfassungskonforme Auslegung mit dem Ziel, die vom Trägerunternehmen an die Unterstützungskasse als Betriebsausgaben jährlich geleisteten Zuwendungen in der Höhe anzuerkennen, in der sie sich auf die rückgedeckten Versorgungszusagen beziehen, schließlich von vornherein ins Leere. Ebenso wenig ist durch das Betriebsausgabenabzugsverbot gemäß § 4d Abs. 1 S. 2 EStG die Eigentumsgarantie gemäß Art. 14 Abs. 1 GG verletzt. Hinsichtlich der von den Klägern gerügten Verletzung der Eigentumsgarantie gemäß Art. 14 Abs. 1 GG ist anzumerken, dass durch die Auferlegung von öffentlich-rechtlichen Geldleistungspflichten Art. 14 Abs. 1 GG grundsätzlich nicht beeinträchtigt wird (vgl. BVerfGE 75, 108 ; 78, 249 ; 81, 108 ; 91, 207 ). Der Schutzbereich dieses Grundrechts wird durch die Auferlegung von Geldleistungspflichten nicht berührt. Nur wenn eine solche Pflicht den Betroffenen übermäßig belasten und seine Vermögensverhältnisse grundlegend beeinträchtigen würde, käme eine andere Entscheidung in Betracht (vgl. Beschluss des BVerfG vom 31. Mai 1988, 1 BvR 520/83, BVerfGE 78, 214 ), was im Streitfall indes nicht der Fall ist. Im Übrigen schützt Art. 14 Abs. 1 GG Steuerpflichtige insbesondere nicht gegen die Verpflichtung zur Zahlung von Einkommensteuer (Beschluss des BVerfG vom 29. November 1989, 1 BvR 1402, 1528/87, BVerfGE 81, 108 ).Hinsichtlich der von den Klägern gerügten Verletzung der Eigentumsgarantie gemäß Art. 14 Abs. 1 GG ist anzumerken, dass durch die Auferlegung von öffentlich-rechtlichen Geldleistungspflichten Art. 14 Abs. 1 GG grundsätzlich nicht beeinträchtigt wird (vgl. BVerfGE 75, 108 ; 78, 249 ; 81, 108 ; 91, 207 ). Der Schutzbereich dieses Grundrechts wird durch die Auferlegung von Geldleistungspflichten nicht berührt. Nur wenn eine solche Pflicht den Betroffenen übermäßig belasten und seine Vermögensverhältnisse grundlegend beeinträchtigen würde, käme eine andere Entscheidung in Betracht (vgl. Beschluss des BVerfG vom 31. Mai 1988, 1 BvR 520/83, BVerfGE 78, 214 ), was im Streitfall indes nicht der Fall ist. Im Übrigen schützt Art. 14 Abs. 1 GG Steuerpflichtige insbesondere nicht gegen die Verpflichtung zur Zahlung von Einkommensteuer (Beschluss des BVerfG vom 29. November 1989, 1 BvR 1402, 1528/87, BVerfGE 81, 108 ). Nach alledem folgt die Kostenentscheidung aus § 135 Abs. 1 FGO. Die Voraussetzungen für die Zulassung der Revision liegen nicht vor (§ 115 Abs. 2 FGO). Der Senat hat die Revision weder nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO noch nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zugelassen. Die Revision ist zum einen nicht wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zuzulassen. Um die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache darzustellen, hätten die Kläger zunächst eine bestimmte für die Entscheidung des Streitfalls erhebliche abstrakte Rechtsfrage herausarbeiten müssen. Das bedeutet, sie hätten die entscheidungserhebliche Rechtsfrage - was nicht geschehen ist - hinreichend konkretisieren müssen. Nach Überzeugung des Gerichts geht es im Streitfall nicht um eine abstrakte Rechtsfrage, sondern ausschließlich um die tatsächliche Frage, ob die Überdotierung des Kassenvermögens der Unterstützungskasse in den Streitjahren 2001 bis 2005 zum Betriebsausgabenabzugsverbot nach § 4d Abs. 1 S. 2 EStG geführt hat. Unter Beachtung dessen ist die Revision schließlich auch nicht zur Fortbildung des Rechts gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zuzulassen gewesen. Die Entscheidung des Streitfalles hängt nicht von Rechtsfragen ab, deren Klärung im Allgemeininteresse liegt, sondern ausschließlich von den tatsächlichen Besonderheiten des hier zu entscheidenden Einzelfalles. Im Streitfall hat das Gericht allein darüber zu entscheiden gehabt, ob das tatsächliche Kassenvermögen das zulässige Kassenvermögen der Unterstützungskasse in den Streitjahren überstiegen hat und ob demgemäß die Zuwendungen des Klägers als Trägerunternehmen an die Unterstützungskasse durch das Betriebsausgabenabzugsverbot nach § 4d Abs. 1 S. 2 EStG ausgeschlossen gewesen sind (vgl. Ruban in: Gräber, FGO-Kommentar, 7. Aufl. (2010), § 115 Rn. 41). Rechtsmittelbelehrung Die Revision ist nicht zugelassen worden. Die Nichtzulassung der Revision kann durch Beschwerde angefochten werden. Die Beschwerde ist innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen Urteils bei dem Bundesfinanzhof einzulegen. Sie muss das angefochtene Urteil bezeichnen. Der Beschwerdeschrift soll eine Abschrift oder Ausfertigung des angefochtenen Urteils beigefügt werden. Die Beschwerde ist innerhalb von zwei Monaten nach Zustellung des vollständigen Urteils zu begründen. Auch die Begründung ist bei dem Bundesfinanzhof einzureichen. In der Begründung muss dargelegt werden, dass die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat oder, dass die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder dass ein Verfahrensfehler vorliegt, auf dem das Urteil des Finanzgerichts beruhen kann. Für die Einlegung und Begründung der Beschwerde vor dem Bundesfinanzhof besteht Vertretungszwang. Zur Vertretung der Beteiligten vor dem Bundesfinanzhof berechtigt sind Rechtsanwälte, Steuerberater, Steuerbevollmächtigte, Wirtschaftsprüfer oder vereidigte Buchprüfer; zur Vertretung berechtigt sind auch Gesellschaften im Sinne des § 3 Nr. 2 und 3 des Steuerberatungsgesetzes, die durch solche Personen handeln. Behörden und juristische Personen des öffentlichen Rechts einschließlich der von ihnen zur Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgaben gebildeten Zusammenschlüsse können sich durch eigene Beschäftigte mit Befähigung zum Richteramt oder durch Beschäftigte mit Befähigung zum Richteramt anderer Behörden oder juristischer Personen des öffentlichen Rechts einschließlich der von ihnen zur Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgaben gebildeten Zusammenschlüsse vertreten lassen. Der Bundesfinanzhof hat die Postanschrift: Postfach 86 02 40, 81629 München, und die Hausanschrift: Ismaninger Str. 109, 81675 München, sowie den Telefax-Anschluss: 089/ 9231-201. Lässt der Bundesfinanzhof aufgrund der Beschwerde die Revision zu, so wird das Verfahren als Revisionsverfahren fortgesetzt. Der Einlegung einer Revision durch den Beschwerdeführer bedarf es nicht. Innerhalb eines Monats nach Zustellung des Beschlusses des Bundesfinanzhofs ist jedoch bei dem Bundesfinanzhof eine Begründung der Revision einzureichen. Die Beteiligten müssen sich auch im Revisionsverfahren nach Maßgabe des dritten Absatzes dieser Belehrung vertreten lassen. Hinweis: Rechtsmittel können auch über den elektronischen Gerichtsbriefkasten des Bundesfinanzhofs eingelegt und begründet werden, der über die vom Bundesfinanzhof zur Verfügung gestellte Zugangs- und Übertragungssoftware erreichbar ist. Die Software kann über die Internetseite www.bundesfinanzhof.de lizenzkostenfrei heruntergeladen werden. Hier befinden sich auch weitere Informationen über die Einzelheiten des Verfahrens, das nach der Verordnung der Bundesregierung über den elektronischen Rechtsverkehr beim Bundesverwaltungsgericht und beim Bundesfinanzhof vom 26. November 2004 (BGBl. I S.3091) einzuhalten ist. I. Streitig ist, ob Zuwendungen des Klägers als Trägerunternehmen an die Gruppenunterstützungskasse X e.V. in den Streitjahren 2001 bis 2005 als Betriebsausgaben abzugsfähig gewesen sind. I. 1. Am ... wurde die Unterstützungskasse X e.V. – im Folgenden: Unterstützungskasse – gegründet. Ausweislich der Satzung befindet sich ihr Sitz in Y. Ihr Geschäftsjahr ist das Kalenderjahr. Ihr Zweck liegt in der betrieblichen Altersversorgung der Arbeitnehmer des Trägerunternehmens. Organe des Vereins sind der Vorstand, die Mitgliederversammlung und der Beirat. … Nach der Satzung dürfen die Mittel der Unterstützungskasse nur für die satzungsmäßigen Zwecke verwendet werden. Die Erfüllung des Unterstützungszweckes soll durch Zuwendungen seitens des Trägerunternehmens, durch andere Zuwendungen und durch die Erträge hieraus ermöglicht werden. Das Trägerunternehmen ist zur Leistung von laufenden Beiträgen oder Zuschüssen nicht verpflichtet. Über die Anlage des Vermögens der Unterstützungskasse entscheidet der Vorstand. Gegen eine angemessene Verzinsung können auch Darlehen an das Trägerunternehmen gewährt werden. Leistungsempfänger sind die Mitarbeiter, ehemalige Mitarbeiter und arbeitnehmerähnliche Personen des Trägerunternehmens sowie Angehörige (Witwen und Waisen) des genannten Personenkreises. Die Unterstützungen werden als Zahlung zur Altersversorgung gewährt. Der Vorstand stellt Leistungspläne auf, nach denen die Leistungen des Vereins gewährt werden. Ein Rechtsanspruch der Leistungsempfänger und deren Hinterbliebenen auf Gewährung von Leistungen durch die Unterstützungskasse ist in jedem Falle ausgeschlossen. Alle Leistungen werden freiwillig und mit der Möglichkeit des jederzeitigen Widerrufs gewährt. Im Übrigen wird auf die Satzung der Unterstützungskasse verwiesen. 2. Für sieben Arbeitnehmer des vom Kläger betriebenen Trägerunternehmens erstellte die Unterstützungskasse im Jahr 1992 und 1993 schriftliche Leistungspläne. Hiernach sollten an die betreffenden sieben Arbeitnehmer mit der Vollendung ihres 65. Lebensjahres an Stelle von lebenslänglich laufenden Leistungen jeweils einmalige Kapitalzahlungen in Höhe von xxx.000,- DM in sechs Fällen und im Fall von Frau Y in Höhe von yyy.000,- DM erfolgen. Einen Rechtsanspruch auf ihre Leistungen gewährte die Unterstützungskasse den begünstigten Arbeitnehmern des Klägers nicht. Ab dem 16. Dezember 1996 waren sechs von der Unterstützungskasse zugesagte Altersvorsorgeleistungen durch mit der Z Lebensversicherungs-AG abgeschlossene Rückdeckungsversicherungen abgesichert. Bei den Arbeitnehmern, deren von der Unterstützungskasse zugesagte einmalige Kapitalabfindungen durch eine Rückdeckungsversicherung abgesichert waren, handelte es sich um in den Jahren 1944 bis 1962 geborene Mitarbeiter/innen; Beginn der Versorgungszusage war jeweils in 1992, bzw. 1993. Allein die Frau Y am ... 1993 zugesagte einmalige Kapitalabfindung in Höhe von yyy.000,- DM war durch keine Rückdeckungsversicherung abgesichert. Die Leistungszusage an Frau Y vom ... 1993 wurde schriftlich erteilt. In den Jahren 2001 bis 2005 befanden sich alle Leistungsanwärter der Unterstützungskasse in der Ansparphase. Von den im Trägerunternehmen beschäftigten sieben Arbeitnehmern schied Frau A 2003 aus dem Trägerunternehmen aus. Frau B, Frau C, Frau Y und Herr D schieden im Laufe des Jahres 2005 aus dem Trägerunternehmen aus. Im Rahmen einer arbeitsgerichtlichen Auseinandersetzung zwischen dem Kläger und Frau Y wurde vereinbart, dass der von der Unterstützungskasse zu ihren Gunsten im Rahmen der abgeschlossenen betrieblichen Altersversorgung angesparte Barwert der Versicherung zum 30. September 2005 auszuzahlen ist. Ausweislich des vom Kläger für Frau Y geführten Gehaltskontos erhielt sie im September 2005 eine Kapitalabfindung in Höhe von xx T€, die der Kläger „als Abfindung“ als Betriebsausgabe über das Gehaltskonto von Frau Y ansetzte. Dies beanstandete der Beklagte nicht. 3. Bereits im Bericht über die Außenprüfung bei der Unterstützungskasse vom … 1997 für die Körperschaftsteuer der Jahre 1993 bis 1995 hielt der Außenprüfer fest, dass für drei Arbeitnehmer ab dem … 1992 eine Rückdeckungsversicherung abgeschlossen worden war. Die an die Versicherung zu zahlenden Jahresprämien beliefen sich auf xx TDM. Die Mittel zur Bezahlung stellte das Trägerunternehmen im Rahmen des § 4d EStG zur Verfügung. Für die nicht rückgedeckten Leistungspläne leistete das Trägerunternehmen pauschale Zahlungen (Zuweisungen) an die Unterstützungskasse. Zudem stellte der Außenprüfer seinerzeit fest, dass die drei Rückdeckungsversicherungen zu hoch abgeschlossen worden waren. Dies hatte zur Folge, dass im Trägerunternehmen zu hohe Betriebsausgaben im Rahmen des § 4d EStG durch überhöhte Versicherungsbeiträge gebucht worden waren. Nach überschlägigen Berechnungen ergaben sich aus den Rückdeckungsversicherungen bei Fälligkeit Kapitalauszahlungen in einer Höhe, die ausreichten, um an mindestens sechs Arbeitnehmer den Betrag von xxx TDM auszuzahlen. Auf der Basis dieser Feststellungen und der geplanten Vertragsumstellungen wurde in der seinerzeit erfolgten Schlussbesprechung Einvernehmen darüber erzielt, dass die Hälfte der bisher im Rahmen des § 4d EStG beim Trägerunternehmen als Betriebsausgaben abgezogenen Versicherungsbeiträge nicht abzugsfähig war. Dies führte beim Trägerunternehmen zur Betriebsausgabenkürzung in Höhe von xx TDM jährlich. Ausnahmsweise war nach dem BMF-Schreiben vom 28. November 1996 – IV B 2- S 2144 c – in diesen Fällen nach § 4d Abs. 3 EStG die Bildung eines Rechnungsabgrenzungspostens zulässig, dessen Auflösung dann im Jahr der Umstellung der Versicherungsverträge erfolgte. Mit Schreiben vom ... 1997 teilte der Kläger als Vorstand der Unterstützungskasse dem Beklagten mit, dass die bereits bestehenden Rückdeckungsversicherungen für drei Arbeitnehmer ab dem … 1997 auf sechs Arbeitnehmer aufgeteilt wurden. Die Überschussguthaben sollten ausweislich des Schreibens der Z Lebensversicherung-AG vom … 1996 auch künftig mit dem Beitrag verrechnet werden. 4. In den Jahresabschlüssen vom 31. Dezember 2001 bis zum 31. Dezember 2005 wies die Unterstützungskasse folgendes Aktivermögen aus: Aktiva 31.12.2001 TDM 31.12.2002 T€ 31.12.2003 T€ 31.12.2004 T€ 31.12.2005 T€ Sonstige Ausleihungen: 81 60 60 46 21 Sonstige Ver-mögensgegen-stände: 450 268 307 338 358 Bankguthaben: 23 1 8 29 69 Im Übrigen wird auf die Jahresabschlüsse der Unterstützungskasse vom 31. Dezember 2001 bis zum 31. Dezember 2005 verwiesen. Aus der Erklärung der Unterstützungskasse „zur Überprüfung von rechtsfähigen Pensions-, Sterbe-, Kranken- und Unterstützungskassen“ vom … 2004 für die Jahre 2000 bis 2002 zum 31. Dezember 2002 ergab sich, dass die Unterstützungskasse dem Trägerunternehmen oder einer diesem nahe stehenden Person in den Jahren 2001 bis 2003 Darlehen zu einem Zinssatz von 7% in Höhe von 54 TDM (2001) und in Höhe von 46 T€ (2002 und 2003) gewährte. 5. Mit Schreiben vom 27. Januar 2006 ordnete der Beklagte für die Jahre 2002 bis 2004 hinsichtlich der Körperschaft-, der Umsatz- und der Gewerbesteuer bei der Unterstützungskasse eine Außenprüfung an. Bereits in der Besprechung vom … 2006 wies der Fachprüfer zum einen darauf hin, dass sich in den Jahren 1993 bis 1995 Kapital von den drei oben genannten und zunächst nicht rückgedeckten Zusagen in der Unterstützungskasse befand. Zum anderen liege das Problem bei der Unterstützungskasse in der nicht rückgedeckten Zusage, während bei den rückgedeckten Zusagen die Rückkaufswerte zutreffend aktiviert seien. So habe bereits zum 31. Dezember 2002 das „freie“ Vermögen aus Bank und Darlehen zusammen 62 T€ betragen und damit 37 T€ zu viel, da nur 24 T€ zulässig gewesen seien. Infolgedessen müssten in den Jahren vor dem Prüfungszeitraum bereits überhöhte Zuwendungen vorgenommen worden sein. Auch zu den Stichtagen 31. Dezember 2003 und 31. Dezember 2004 stelle die Überdotierung exakt das „Zuviel“ beim „freien“ Vermögen dar: In 2003 betrage das „freie“ Vermögen aus Bank und Darlehen 68 T€ und übersteige die zulässigen 24 T€ um 44 T€ (= identisch mit dem Überdotierungsbetrag). In 2004 belaufe sich das „freie“ Vermögen aus Bank und Darlehen auf 76 T€ und übersteige die zulässigen 24 T€ um 51 T€ (= identisch mit dem Überdotierungsbetrag). Mit Prüfungsanordnung vom … 2006 erweiterte der Beklagte die Außenprüfung nach § 4 Abs. 3 S. 2 BPO auf das Jahr 2001. In dem die Unterstützungskasse betreffenden Außenprüfungsbericht vom … 2007 hielt der Außenprüfer fest, dass sie zwar überdotiert sei, sich aber keine partielle Steuerpflicht (nach KStG) ergebe. Bei der steuerlichen Überprüfung der Rechtsbeziehungen zwischen Unterstützungskasse und Trägerunternehmen hätten sich beim Trägerunternehmen Prüfungsfeststellungen bezüglich des Betriebsausgabenabzuges nach § 4d EStG ergeben. Im gesamten Prüfungszeitraum hätten die Voraussetzungen für den Betriebsausgabenabzug nach § 4d EStG nicht vorgelegen. Die Zuwendungen des Trägerunternehmens an die Unterstützungskasse (Konto 4160) stellten zu 100% nicht abzugsfähige Betriebsausgaben dar: Zuwendungen des Trägerunternehmens im Prüfungszeitraum: 2001: 54 TDM 2002: 31 T€ 2003: 31 T€ 2004: 29 T€ Grund für die Versagung des Betriebsausgabenabzuges sei die bestehende Überdotierung der Unterstützungskasse; die Überdotierung übersteige im gesamten Prüfungszeitraum die Zuwendungen deutlich. Ein Betriebsausgabenabzug nach § 4d EStG komme nicht in Betracht, wenn Überdotierung vorliege. Die Überprüfung habe zu jedem Bilanzstichtag zu erfolgen. Überdotierung der Unterstützungskasse im Prüfungszeitraum: zum 31.12.2001: 56 TDM zum 31.12.2002: 37 T€ zum 31.12.2003: 44 T€ zum 31.12.2004: 51 T€ Auf den Bericht des Außenprüfers wird verwiesen. II. Der Kläger erzielte in den Streitjahren 2001 bis 2005 als … Einkünfte aus selbständiger Arbeit und ermittelte sie durch Einnahmen-Überschussrechnung. Die Klägerin erzielte aus ihrer Anstellung beim Kläger Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Daneben erzielten die Kläger Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sowie Einkünfte aus Kapitalvermögen. Im Streit befinden sich vorliegend allein die Zahlungen des Klägers als Trägerunternehmen an die Unterstützungskasse, die der Kläger als Betriebsausgaben geltend machte und die der Beklagte nicht als Betriebsausgaben zum Abzug zuließ. Die Einkommensteuererklärung für 2001 gaben die Kläger am ... 2002 ab. Im Streitjahr 2001 erklärte der Kläger nach der von ihm dem Beklagten vorgelegten Einnahmen-Überschussrechnung einen Gewinn in Höhe von xxx TDM. Mit Einkommensteuerbescheid für 2001 vom 19. August 2002 wurden die Kläger zunächst erklärungsgemäß veranlagt. Der Bescheid erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Die Einkommensteuer setzte der Beklagte auf xx T€ fest. Der Beklagte ging hierbei von Einkünften des Klägers aus selbständiger Arbeit in Höhe von yyy T€ aus. In der Einkommensteuererklärung für 2002 vom ... 2003 erklärten die Kläger Einkünfte des Klägers aus selbständiger Arbeit in Höhe von zzz T€, aus Beteiligungen in Höhe von x T€ und aus einer Aufsichtsratsvergütung in Höhe von x T€. Mit Einkommensteuerbescheid für 2002 vom … 2003 setzte der Beklagte Einkommensteuer in Höhe von xx T€ fest. Die Einkünfte des Klägers aus selbständiger Arbeit setzte er zunächst wie erklärt an. Der Bescheid erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. In der Einkommensteuererklärung für 2003 vom ... 2004 erklärten die Kläger Einkünfte des Klägers aus selbständiger Arbeit in Höhe von zzz-x T€, aus Beteiligungen in Höhe von x T€ und von y T€, aus einer Aufsichtsratsvergütung in Höhe von x T€ und einen Veräußerungsgewinn in Höhe von yyy T€. Mit Einkommensteuerbescheid für 2003 vom … 2004 setzte der Beklagte Einkommensteuer in Höhe von xxx T€ fest. Die Einkünfte des Klägers aus selbständiger Arbeit setzte er zunächst wie erklärt an. Der Bescheid erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. In der Einkommensteuererklärung für 2004 vom ... 2005 erklärten die Kläger Einkünfte des Klägers aus selbständiger Arbeit in Höhe von xx T€, aus Beteiligungen in Höhe von x T€ und aus einer Aufsichtsratsvergütung in Höhe von x T€. Mit Einkommensteuerbescheid für 2004 vom …2005 setzte der Beklagte Einkommensteuer in Höhe von xx T€ fest. Die Einkünfte des Klägers aus selbständiger Arbeit setzte er zunächst wie erklärt an. Der Bescheid erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Am … 2005 ordnete der Beklagte für die Einkommen- sowie die Umsatzsteuer der Jahre 2002 bis 2004 beim Kläger eine Außenprüfung an. Die Außenprüfung begann am … 2006. Am … 2006 erweiterte der Beklagte die Außenprüfung nach § 4 Abs. 3 S.2 BPO auf die Einkommen- und Umsatzsteuer 2001, da mit nicht unerheblichen Änderungen der Besteuerungsgrundlagen zu rechnen sei. Die Prüfungserweiterung wurde auf die Überprüfung der Zuwendungen an die Unterstützungskasse beschränkt. In der Einkommensteuererklärung für 2005 vom … 2006 erklärten die Kläger Einkünfte des Klägers aus selbständiger Arbeit in Höhe von xxx T€ und aus Beteiligungen in Höhe von 0 €. Im Bericht des Außenprüfers vom … 2006 erkannte dieser unter Tz. 1.14 (# 4160 Versorgungskassen) die folgenden Betriebsausgaben des Klägers nicht an: 2001 TDM 2002 T€ 2003 T€ 2004 T€ Lt. Erkl./Veranl. 54 31 31 29 Lt. Bp 0,00 0,00 0,00 0,00 Der Außenprüfer führte aus, dass „die durchgeführte Betriebsprüfung durch den hinzugezogenen Fachprüfer zu dem Ergebnis geführt habe, dass die Zuwendungen des Trägerunternehmens an die Gruppenunterstützungskasse X e.V. nicht abzugsfähig seien. Hierzu wird auf den Bericht über die Unterstützungskasse verwiesen“. Mit gemäß § 164 Abs. 2 AO geänderten Einkommensteuerbescheiden für 2001 bis 2004 vom … 2007 setzte der Beklagte die Einkommensteuer für 2001 auf xx T€, für 2002 auf xx T€, für 2003 auf xxx T€ und für 2004 auf xx T€ fest, wobei er die Zuwendungen des Klägers als Trägerunternehmen an die Unterstützungskasse nicht als Betriebsausgaben berücksichtigte. Die Einkünfte des Klägers aus selbständiger Arbeit erhöhte er hierbei auf xxx TDM (2001), auf xxx T€ (2002), auf xxx T€ (2003) und auf xxx T€ (2004). Die Einkommensteuerbescheide für 2001 bis 2004 waren hinsichtlich der Nichtberücksichtigung pauschaler Werbungskosten und Betriebsausgaben in Höhe der steuerfreien Aufwandsentschädigung nach § 12 des Gesetzes über die Rechtsverhältnisse der Mitglieder des Deutschen Bundestages vorläufig. Im Einkommensteuerbescheid für 2004 war des Weiteren die Einkommensteuerfestsetzung hinsichtlich der Anwendung der durch das Haushaltsbegleitgesetz 2004 vom 29. Dezember 2003 (BGBl I, S. 3076) geänderten Vorschriften für vorläufig erklärt worden. Mit Einkommensteuerbescheid für 2005 vom … 2007 setzte der Beklagte Einkommensteuer in Höhe von xx T€ fest. Hierbei setzte der Beklagte Einkünfte des Klägers aus selbständiger Arbeit in Höhe von xxx T€ an. In den Erläuterungen führte der Beklagte aus, dass die Beiträge zu den Versorgungskassen in Höhe von xx T€ analog den Feststellungen der Betriebsprüfung nicht als Betriebsausgaben anerkannt worden seien. Auch dieser Bescheid enthielt die Vorläufigkeitsvermerke des das Jahr 2004 betreffenden Einkommensteuerbescheides. Gegen die geänderten Einkommensteuerbescheide für 2001 bis 2004 und den Einkommensteuerbescheid für 2005 legten die Kläger Einspruch ein. Seine – des Klägers - Zuwendungen als Trägerunternehmen an die Unterstützungskasse seien in den Streitjahren bei seinen Einkünften aus selbständiger Arbeit als Betriebsausgaben abzugsfähig gewesen. Mit gemäß § 175 Abs. 1 S. 1 AO geändertem Einkommensteuerbescheid für 2005 vom … 2009 setzte der Beklagte Einkommensteuer in Höhe von xx T€ fest. Die oben angeführten Vorläufigkeitsvermerke waren auch in diesem Bescheid aufgeführt. Nach umfangreichem Schriftverkehr zwischen den Beteiligten setzte der Beklagte mit Teil-Einspruchsentscheidung vom … 2010 unter Abänderung des angefochtenen Bescheides zur Einkommensteuer 2005 die Einkommensteuer 2005 auf xx T€ fest und wies die Einsprüche im Übrigen, soweit über sie entschieden wurde, als unbegründet zurück. Auf die Anlage zur Einspruchsentscheidung für 2005 wird verwiesen. Hierin ging der Beklagte anstelle von Einkünften des Klägers aus selbständiger Arbeit in Höhe von xxx T€ von solchen in Höhe von yyy T€ aus. Die oben angeführten Vorläufigkeitsvermerke waren auch in der Anlage zur Teil-Einspruchsentscheidung für 2005 aufgeführt. Mit ihrer bei Gericht am … 2010 eingegangenen Klage machen die Kläger im Wesentlichen geltend, dass bei der im Jahr 1992 gegründeten Unterstützungskasse in den Streitjahren insgesamt sieben (ehemalige) Arbeitnehmer des Klägers versichert gewesen seien. Alle Versorgungszusagen seien unverfallbar gewesen. Für alle Versorgungsberechtigten seien - bis auf eine Versorgungsberechtigte – Rückdeckungsversicherungen abschlossen worden. Im Jahr 2005 sei diese Versorgungsberechtigte aus dem Trägerunternehmen ausgeschieden. Die Versorgungszusage sei im Rahmen eines arbeitsgerichtlichen Streits an die ehemalige Arbeitnehmerin ausgezahlt worden. Der Außenprüfer sei zu dem Ergebnis gekommen, dass die als Betriebsausgaben angesetzten Zuwendungen an die Unterstützungskasse im Sinne des § 4d EStG nicht abzugsfähig seien. Dabei sei er von folgenden streitigen Werten ausgegangen: Jahr Überdotierung lt. BP Zuwendung an U-Kasse durch Kl. Davon Prämie für Rückdeckungsvers. 2001 56 TDM 54 TDM 48 TDM 2002 37 T€ 31 T€ 28 t€ 2003 44 T€ 31 T€ 28 T€ 2004 51 T€ 29 T€ 26 T€ 2005 91 T€ 12 T€ 12 T€ In den Schreiben vom … 2006 und vom … 2006 habe die Unterstützungskasse dargestellt, aus welchen Gründen keine Überdotierung vorgelegen habe. Infolge der Betriebsprüfung habe der Beklagte für die Jahre 2001 bis 2004 geänderte Einkommensteuerbescheide und für das Jahr 2005 einen Erstbescheid erlassen. Die Zuwendungen an die Unterstützungskasse seien nicht als Betriebsausgaben anerkannt worden. Gemäß § 4 Abs. 4 EStG seien Betriebsausgaben die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst seien. Bei den Zuwendungen an die Unterstützungskasse handele es sich unstreitig um Betriebsausgaben, da sie Gehaltsbestandteile seien. Zuwendungen an Unterstützungskassen könnten allerdings nur in den Grenzen des § 4d EStG steuermindernd abgezogen werden. Folgende Aspekte führten dazu, dass seine Aufwendungen an die Unterstützungskasse als Betriebsausgaben abzugsfähig seien: Erträge Die Überdotierung sei um die Erträge, die die Unterstützungskasse erzielt habe, zu mindern. Altersvorsorgebeträge würden durch Kapitalansammlung und Erträge gespeist. Da die Erträge über die langen Laufzeiten der Ansammlungsphase zwangsläufig anfielen, stellten sie neben den Kapitalbeträgen einen eigenen Posten dar. Dieser Posten sei bei der Überdotierung nicht zu berücksichtigen. Seien Erträge im Kassenvermögen nicht anzusetzen, so könnten sie zu keiner Überdotierung führen. Trennung der Ansprüche Es sei zwischen den Versorgungsberechtigten, für die eine Rückdeckungsversicherung abgeschlossen worden sei und für solche für die keine Rückdeckungsversicherung abgeschlossen worden sei, zu unterscheiden. § 4d Abs. 1 Nr. 1 EStG unterscheide in den Buchst. c und d zwischen diesen beiden Durchführungswegen (mit und ohne Rückdeckungsversicherung). Die Fachliteratur gehe davon aus, dass eine rückgedeckte Versorgungszusage vollständig ausfinanziert werden könne, während eine pauschaldotierte Zusage nur bis zu einem bestimmten Grad vor dem Versorgungsfall ausfinanziert werden könne. Die Trennung der Ansprüche der einzelnen Versorgungsberechtigten entspreche dem Zweck einer Altersversorgung, da durch die Inanspruchnahme einer Versicherung eine externe Versorgungseinrichtung, die dem Versicherungsaufsichtsgesetz (VAG) unterliege, beansprucht werde (§1 Abs. 3 VAG). Somit werde den Bedenken entgegengewirkt, die der Steuergesetzgeber gegenüber einer nicht versicherungspflichtigen Unterstützungskasse habe, nämlich dass diese Zuwendungen im Belieben der Unterstützungskasse oder des Trägerunternehmens lägen. Dadurch sei die Anlage des Deckungskapitals unter die Versicherungsaufsicht gestellt worden. Dabei sei zu bedenken, dass die Zuführung zu einer Direktversicherung oder einer Pensionskasse, die jeweils nur bestimmte Kapitalanlagen tätigen dürften und der Versicherungsaufsicht unterlägen, gleichgestellt seien. Die Trennung von rückgedeckten und pauschaldotierten Ansprüchen ergebe sich aus dem Sinn und Zweck des Abzuges. Vollständig rückgedeckte Ansprüche, wie sie sich im Streitfall für sechs der sieben Versorgungsberechtigten ergäben, könnten zu keinem steuerlichen Missbrauch durch „Rückdarlehensgewährung" führen, denn diese Mittel seien durch die Einzahlung in die Rückdeckungsversicherung dem Einflussbereich der Unterstützungskasse entzogen und unterlägen nicht einmal mehr theoretisch einer missbräuchlichen Steuergestaltung durch das Zusammenwirken der Unterstützungskasse mit dem Trägerunternehmen. Der Auffassung Höfers (Höfer/Veit/Verhuven, Betriebsrentenrecht Kommentar, Bd. II, Rn. 1318) sei nicht zu folgen. Nach Auffassung des Beklagten infiziere die nicht rückgedeckte Versorgungszusage gegenüber nur einer einzigen Person den Betriebsausgabenabzug, obwohl die Prämien an die Rückdeckungsversicherung in den Streitjahren etwa 90 v. H. der Zuwendungen an die Unterstützungskasse ausgemacht hätten. Höfer führe hierzu aus, dass sich eine solche Berechnung in der Praxis nicht durchführen lasse. Vorliegend könne dies sehr gut berechnet werden, wie sich insbesondere aus der Teil-Einspruchsentscheidung ergebe. In diesem Fall seien die Zuwendungen in Höhe der Versicherungsbeiträge als Betriebsausgaben abzugsfähig. Verfassungsrechtliche Beurteilung Sofern der Klage nicht auf Grund einfachgesetzlicher Auslegung stattgegeben werden sollte, habe eine verfassungsrechtliche Überprüfung des § 4d Abs. 1 EStG zu erfolgen. Die Klage betreffe die Frage, ob die Einschränkung des Betriebsausgabenabzugs für Zuwendungen an eine Unterstützungskasse insoweit mit dem Grundgesetz, insbesondere mit dem allgemeinen Gleichheitssatz nach Art. 3 Abs. 1 GG, vereinbar sei, zumal der Abzug für den Aufbau einer Altersversorgung an fremde Dritte erbracht werde, deren Zusagen arbeitsgerichtlich unverfallbar seien und für die das Trägerunternehmen seit dem 1. Januar 2001 auf Grund rechtlicher Verpflichtung gemäß § 1 Abs. 1 S. 3 BetrAVG einzustehen habe. Zulässigkeit der Vorlage Komme das Finanzgericht, entgegen der oben dargestellten Punkte, nicht zu einer verfassungskonformen Auslegung der Vorschrift, sei die Vorlage an das Bundesverfassungsgericht – im Folgenden: BVerfG - zulässig. Werde die strittige Norm für verfassungswidrig erklärt, sei der Klage stattzugeben. Wäre die Norm dagegen verfassungskonform, so müsste die Klage abgewiesen werden. Mithin sei die verfassungsrechtliche Frage entscheidungserheblich. Aus der Fachliteratur sei keine Entscheidung des BVerfG zu § 4d EStG ersichtlich. Sollte das BVerfG dennoch bereits zu § 4d EStG entschieden haben, sei auf Grund der geänderten Rechtslage zum 1. Januar 2002 nach § 1 Abs. 1 S. 3 BetrAVG eine neue Rechtslage eingetreten. Die Rechtsprechung des Bundesarbeitsgerichts vom 5. Juli 1979 (3 AZR 197/78, DB 1979, 1942) und vom 5. Juli 1984 (3 AZR 33/84, DB 1984, 2461) hätte nach Auffassung des Beklagten bei der Entscheidung über die Wahl des Durchführungsweges in Form einer Unterstützungskasse berücksichtigt werden müssen. Die geänderte Gesetzeslage zum 1. Januar 2002 habe dagegen nicht bei der Gründung der Unterstützungskasse berücksichtigt werden können. § 4d EStG verstoße auf Grund der Ergänzung des § 1 Abs. 1 S. 3 BetrAVG in den Streitjahren gegen den allgemeinen Gleichheitssatz. Zwischen Versorgungszusage über eine Unterstützungskasse und Direktzusage, ohne Zwischenschaltung von anderen Versorgungsträgern, bestünden erhebliche Gemeinsamkeiten. Ergänzend haben die Kläger ausgeführt (Schriftsatz vom 27. Oktober 2011, GA, Bl.150 ff.), mit dem Wort „soweit“ sei die Auslegung des Beklagten widerlegt, dass das Überschreiten des nach § 4d Abs. 1 S. 1 Nr. 1 Buchst. b EStG ermittelten Kassenvermögens auch die Zuwendungen infiziere, die für die Versicherungsprämien an die Unterstützungskasse gezahlt würden. Der Gesetzgeber habe mit dem Wortlaut „soweit“ klargestellt, dass er gerade Versicherungsprämien zum Abzug habe zulassen wollen, denn mit rückgedeckten Versorgungszusagen solle eine vollständige Ausfinanzierung der Versorgungszusagen möglich sein. Es bedeute gerade nicht, dass mit dem Überschreiten des Kassenvermögens für den nicht rückgedeckten Teil der Versorgungszusage ein Betriebsausgabenabzug für den rückgedeckten Teil der Versorgungszusagen habe eingeschränkt werden sollen. Auch § 4d Abs. 1 S. 5 EStG zeige, dass sich das zulässige Kassenvermögen nur soweit für den nicht rückgedeckten Teil der Versorgungszusagen mindere. Gleichzeitig bestimme sich das zulässige Kassenvermögen für den kongruent rückgedeckten Teil der Versorgungszusagen nach dem geschäftsplanmäßigen Deckungskapital der Versicherungsgesellschaft. Würde das Kassenvermögen für die nicht rückgedeckte Versorgungszusage die kongruent rückgedeckten Versorgungszusagen beeinflussen, würde der Gesetzeswortlaut ausgelegt werden. Soweit eine Segmentierung oder eine Kürzung des tatsächlichen Kassenvermögens um die Zinserträge nicht in Betracht komme und auch eine abweichende Steuerfestsetzung abgelehnt werde, komme nur die Vorlage an das BVerfG in Betracht. Die endgültige Versagung des steuerlichen Abzugs von Erwerbsaufwendungen widerspreche dem Gleichheitsgrundsatz gemäß Art. 3 Abs. 1 GG und dem Eigentumsschutz gemäß Art. 14 GG. Der Gesetzgeber habe die noch zulässige Bandbreite im Streitfall für die Einschränkung des steuerlichen Abzuges dadurch verlassen, dass er den Abzug – wie ausgeführt - endgültig und in voller Höhe sachfremd versage. Dies widerspreche dem einkommensteuerrechtlichen Grundsatz, demzufolge nur Einkünfte, nicht aber Einnahmen einkommensteuerpflichtig seien (§ 2 Abs. 2 EStG, Beschluss des BVerfG vom 30. September 1998, 2 BvR 1818/91, DStR 1998, 1743). Bei den Zuwendungen des Klägers an die Unterstützungskasse habe es sich um betriebliche Aufwendungen gehandelt, die ausschließlich mit der Erwerbstätigkeit des Klägers in den Streitjahren in Zusammenhang gestanden hätten. Werde die Einkommensteuer mit einem so komplexen Regelwerk erhoben, dass sie – wie im Streitfall – zu Zufallsergebnissen führe, verletze dies das in § 2 Abs. 1 EStG niedergelegte System, dass nur der Nettoertrag besteuert werden dürfe. Überkomplexität einer steuerlichen Vorschrift führe zu erheblichen Bedenken gegen die Normenklarheit. Die Folgerichtigkeit als Teil des Leistungsfähigkeitsprinzips nach Art. 3 Abs. 1 GG werde durch den fehlenden Abzug nach § 4d Abs. 1 S. 2 EStG eingeschränkt. Der Gesetzgeber habe sein Ziel, die betriebliche Altersversorgung zu stärken, mit der untragbaren Versagung des Betriebsausgabenabzuges in sein Gegenteil verkehrt. Der Gesetzgeber dürfe sich aber nicht zu seinen eigenen Gesetzen in Widerspruch setzen. Tue er dies dennoch, verstoße er gegen die Folgerichtigkeit. Hierbei seien mehrere Gesetze in ihrer Gesamtschau zu betrachten. Dies seien § 2 Abs. 2 EStG, § 4d Abs. 1 S. 2 EStG einerseits und § 1 Abs. 1 S. 3 BetrAVG, wonach der Arbeitgeber für die Verpflichtungen aus mittelbaren Versorgungszusagen einzustehen habe, andererseits. Dieser vom Gesetzgeber geschaffene Widerspruch verstoße gegen das Folgerichtigkeitsgebot aus Art. 3 Abs. 1 GG. Die Missbrauchsbekämpfung sei im Steuerrecht anerkannt. Sie dürfe aber nicht über das Ziel hinausschießen. Ziel des § 4d EStG sei es, Rückführungen an das Trägerunternehmen zu vermeiden. Zahlungen an die Versicherungsgesellschaft für kongruent rückgedeckte Zusagen flössen aber nicht an das Trägerunternehmen zurück, so dass insoweit kein Missbrauch vorliegen könne. Eine Missbrauchsvorschrift müsse zielgenau sein. Mit § 4d Abs. 1 Nr. 1 Buchst. c EStG habe der Gesetzgeber bestimmt, dass Beiträge an eine Rückdeckungsversicherung im Rahmen des geschäftsplanmäßigen Deckungskapitals steuerlich vollständig abzugsfähig seien. Der Grund hierfür liege darin, dass eine Altersversorgungszusage über einen fremden Dritten (hier ein Versicherungsunternehmen) als missbrauchsfrei angesehen werden müsse. Daher sei die partiell missbrauchsfreie Betrachtung der rückgedeckten Versorgungszusagen als steuerabzugsfähige Erwerbsaufwendungen sachgerecht. Dies entspreche dem einkommensteuerrechtlichen Grundsatz, dass als steuerliche Bemessungsgrundlage die Erwerbseinnahmen abzüglich der Erwerbsaufwendungen - also die Einkünfte - der Besteuerung gemäß § 2 Abs. 2 EStG unterworfen seien. Nur so sei die Vorschrift des § 4d Abs. 1 S. 2 EStG folgerichtig und zielgenau. Überdies sei auch die Eigentumsgarantie gemäß Art. 14 Abs. 1 GG verletzt. Durch den vollständigen Ausschluss des Betriebsausgabenabzuges werde das Eigentum des Klägers in Höhe von ca. xx T€ gemindert. Dies entspreche fast seinem Jahresverdienst. Die Revision sei zuzulassen, weder aus der Rechtsprechung noch aus der Fachliteratur gehe hervor, wie die von der Literatur angesprochene „Überdotierung“, die aber tatsächlich eine Unterdotierung sei, zu behandeln sei. Ferner habe der BFH zu der beschriebenen Segmentierung noch keine Stellung genommen. Da die betriebliche Altersversorgung seit einiger Zeit wieder verstärkt über Unterstützungskassen durchgeführt werde, sei eine Entscheidung über den Streitfall hinaus von Bedeutung. Werde eine verfassungskonforme Auslegung des § 4d Abs. 1 EStG nicht vorgenommen, sei die Revision zuzulassen. Weder der BFH noch das BVerfG hätten zu den strittigen Rechtsfragen bisher Stellung genommen, so dass die zu klärenden Rechtsfragen höchstrichterlich noch nicht geklärt seien. Wegen der weiteren Begründung der Kläger wird auf die Schriftsätze ihres Bevollmächtigten vom 23. März 2011, vom 27. Oktober 2011 und vom 10. November 2011 verwiesen. Die Kläger beantragen, 1. die geänderten Einkommensteuerbescheide für 2001 bis 2004 vom 24. Januar 2007 in Gestalt der Teil-Einspruchsentscheidung vom 6. Oktober 2010 und den geänderten Einkommensteuerbescheid für 2005 vom 23. August 2011 dahin gehend zu ändern, dass die Zuwendungen des Klägers an die Gruppenunterstützungskasse in Höhe von 54 TDM (= 27 T€) im Jahr 2001, in Höhe von 31 T€ im Jahr 2002, in Höhe von 31 T€ im Jahr 2003, in Höhe von 29 T€ im Jahr 2004 und in Höhe von 12 T€ im Jahr 2005 als Betriebsausgaben berücksichtigt werden, 2. die Vorläufigkeitsvermerke in dem Einkommensteuerbescheid für 2005 vom 23. August 2011 dahin gehend zu ergänzen, dass die Festsetzung der Einkommensteuer in diesem Jahr gemäß § 165 Abs. 1 S. 2 Nr. 3 und Nr. 4 AO hinsichtlich der beim Europäischen Gerichtshof für Menschenrechte anhängigen Verfahren 7258/11 und 7227/11 und hinsichtlich des beim BVerfG anhängigen Verfahrens 2 BvL 4/11 (vormals 1 BvL 12/11) für vorläufig erklärt wird, 3. hilfsweise, 48 TDM (= 24 T€) im Jahr 2001, 28 T€ im Jahr 2002, 28 T€ im Jahr 2003, 26 T€ im Jahr 2004 und 12 T€ im Jahr 2005 der Zuwendungen des Klägers an die Gruppenunterstützungskasse als Betriebsausgaben zu berücksichtigen, 4. hilfsweise, die Revision zuzulassen. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Der Beklagte tritt der Klage entgegen und trägt vor, dass sich die von den Klägern herangezogene Kommentarstelle in Herrmann/Heuer/Raupach § 4d EStG Rn. 20 - Stichwort: Deckungskapital - auf Leistungsempfänger beziehe, während es sich bei den Berechtigten des Trägerunternehmens um Leistungsanwärter handele. Zudem seien die Ausführungen der Kläger nicht zutreffend. Überdotierung läge vor, wenn das tatsächliche Kassenvermögen das zulässige Kassenvermögen übersteige. Das tatsächliche Kassenvermögen umfasse alle Vermögenswerte der Unterstützungskasse und somit auch aufgelaufene Erträge. Lediglich künftige Versorgungsleistungen blieben außer Ansatz (Höfer/Veit/Verhuven, Betriebsrentenrecht, Bd. II, § 4d EStG, Rz. 1322 ff.). Die Kläger argumentierten weiter, dass Erträge über die langen Laufzeiten der Ansammlungsphase zwangsläufig anfielen und deshalb neben den Kapitalerträgen einen eigenen Posten darstellten, der bei der Überdotierung nicht zu berücksichtigen sei. Seien die Erträge im Kassenvermögen nicht anzusetzen, könnten sie auch zu keiner Überdotierung führen, was sich aus der Kommentierung in Schmidt zu § 4d EStG Rz. 13 ergebe. Die zitierte Kommentarstelle besage, dass Vermögenswerte nicht zum zulässigen Kassenvermögen gehörten. Die Aussage decke sich mit seiner Vorgehensweise bei der Ermittlung der Überdotierung und sei daher unstrittig. Die Kommentarstelle habe jedoch keinen Bezug zu den Ausführungen der Kläger zum tatsächlichen Kassenvermögen. Die Aussage, Erträge fielen in Anbetracht der langen Ansammlungsphase zwangsläufig an, treffe im Regelfall für den Bereich der nicht rückgedeckten Zusagen zu. Da bei nicht rückgedeckten Zusagen durch das Trägerunternehmen freies Kapital zugewendet werde, könnten bei entsprechender Anlage Erträge in Form von Zinsen entstehen. Hierbei sei allerdings darauf zu achten, dass das zulässige Kassenvermögen in Höhe des Reservepolsters nicht überschritten werde. Im Bereich der rückgedeckten Zusagen könnten Erträge anfallen, wenn (steuerschädlich) freies Kapital in der Unterstützungskasse angesammelt werde. Wie bereits ausgeführt, umfasse das tatsächliche Kassenvermögen auch aufgelaufene Erträge. Soweit sich die Kläger gegen die sog. Gesamtbetrachtung des Kassenvermögens wendeten, komme dies nicht in Betracht. Gesamtbetrachtung bedeute hierbei, dass zur Prüfung der Überdotierung das gesamte zulässige Kassenvermögen mit dem gesamten tatsächlichen Kassenvermögen zu vergleichen sei. Die Kläger beantragten nunmehr, eine Aufteilung in rückgedeckte und nicht rückgedeckte Zusagen vorzunehmen, wodurch sich die bestehende Überversorgung nur auf einen von sieben Berechtigten begrenzen ließe und der Betriebsausgabenabzug nur anteilig zu kürzen wäre. Grund hierfür sei der Umstand, dass zwischen rückgedeckten und nicht rückgedeckten Zusagen Unterschiede bestünden. Im Einzelnen ergebe sich dies daraus, dass bereits § 4d EStG zwischen rückgedeckten und nicht rückgedeckten Zusagen unterscheide. Zudem bestünden unterschiedliche Möglichkeiten der Ausfinanzierung zwischen rückgedeckten und nicht rückgedeckten Zusagen. Nur bei rückgedeckten Zusagen sei eine Versicherung (Rückdeckungsversicherung) und infolgedessen die gesetzliche Versicherungsaufsicht involviert. Hierdurch unterlägen die Zuwendungen des Trägerunternehmens einer gewissen öffentlichen Kontrolle. Kongruent rückgedeckte Ansprüche könnten zu keiner Rückdarlehensgewährung von freien Mitteln führen, da die Zuwendungen des Trägerunternehmens durch Einzahlungen in die Rückdeckungsversicherung gebunden seien. Kritisiert werde die Rechtsauffassung von Höfer (dort Rz. 1318), nach der eine Gesamtbetrachtung durchzuführen sei. Der Umstand, dass es rückgedeckte und nicht rückgedeckte Zusagen gebe und dass diese unterschiedliche Ausfinanzierungsmöglichkeiten besäßen, lasse Schlussfolgerungen zur steuerrechtlichen Beurteilung ebenso wenig zu, wie die Tatsache, dass die Rückdeckungsversicherungen der rückgedeckten Zusagen der Versicherungsaufsicht unterlägen. Relevant für die steuerliche Behandlung sei ausschließlich der Gesetzestext des § 4d Abs. 1 S. 2 ff. EStG, wonach es keine Differenzierung bei der Prüfung der Überdotierung gebe. Auch der von den Klägern kritisierte Kommentartext in Höfer (vgl. Rz. 1318) gehe von einer Gesamtbetrachtung aus. Der Einwand der Kläger, dass nur im rückgedeckten Bereich einer Unterstützungskasse eine Überdotierung überhaupt möglich sei, treffe nicht zu. Idealtypisch wende das Trägerunternehmen in der Anwartschaftsphase bei rückgedeckten Zusagen die Versicherungsprämien und bei nicht rückgedeckten Zusagen das Reservepolster zu. Seien die Zuwendungen zu hoch und komme es infolgedessen zu einer Überdotierung, betreffe dies beide Bereiche gleichermaßen und damit die Unterstützungskasse insgesamt. Auch eine Unterstützungskasse mit ausschließlich kongruent rückgedeckten Zusagen könne vom Trägerunternehmen (steuerschädlich) überdotiert werden. Vor dem Hintergrund der eindeutigen Gesetzeslage laufe die Fragestellung, ob die Aufteilung des Kassenvermögens in verschiedene Bereiche theoretisch möglich sei, ins Leere. Hinsichtlich der verfassungsrechtlichen Aspekte habe er – der Beklagte - keine Entscheidungsbefugnis. Er habe sich vielmehr an geltendes Recht zu halten. Hierzu verweise er im Übrigen auf die Einspruchsentscheidung zur Ablehnung des Antrages nach § 163 AO. Hierin habe er auch zu den unterschiedlichen Altersvorsorgemöglichkeiten und deren Ausgestaltung Stellung genommen. Insbesondere vertrete er dort die Rechtsauffassung, dass trotz einiger Gemeinsamkeiten grundlegende Unterschiede bei den verschiedenen Versorgungsformen bestünden, die auch steuerrechtlich unterschiedlich zu würdigen seien. Gründe für eine Aussetzung des Verfahrens nach § 74 FGO lägen deshalb nicht vor. Mit gemäß § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 AO geändertem Einkommensteuerbescheid für 2005 vom … 2011 hat der Beklagte die Einkommensteuer auf yy T€ festgesetzt. Die Vorläufigkeitsvermerke hinsichtlich der Nichtberücksichtigung pauschaler Werbungskosten und Betriebsausgaben in Höhe der steuerfreien Aufwandsentschädigung nach § 12 des Gesetzes über die Rechtsverhältnisse der Mitglieder des Deutschen Bundestages und hinsichtlich der Anwendung der durch das Haushaltsbegleitgesetz 2004 vom 29. Dezember 2003 (BGBl I, S. 3076) geänderten Vorschriften sind in dem geänderten Bescheid nicht mehr enthalten. Das Gericht hat beim Arbeitsgericht ... die Akten 2 Ca ...1/05, 2 Ca ...2/05 sowie Band 1 bis 3 der die Unterstützungskasse betreffenden Außenprüfungsakte beim Finanzamt ... beigezogen. Der Bevollmächtigte der Kläger hat am … 2011 Akteneinsicht in 10 Bände Gerichtsakten und 10 Bände Steuerakten genommen. Die später übersandten drei Bände Außenprüfungsakten „Gruppenunterstützungskasse X e.V.“ hat der Bevollmächtigte der Kläger am … 2011 auf der Geschäftsstelle des 5. Senats eingesehen. Die vom Arbeitsgericht ... beigezogenen Akten 2 Ca ...1/05 und 2 Ca ...2/05 hat der Bevollmächtigte der Kläger am … 2011 auf der Geschäftsstelle des 5. Senats eingesehen. Zudem hat er nochmals die Bilanzakte des Klägers eingesehen. Mit Beschluss vom 21. November 2011 hat der Senat die Verfahren 5 K 2478/10 bis 5 K 2482/10 zur gemeinsamen Verhandlung und Entscheidung unter dem Aktenzeichen 5 K 2478/10 als führendem Verfahren verbunden.