1 K 171/14

Leitsatz: 1. Ein Steuerbescheid kann auch dann dem Insolvenzverwalter gegenüber wirksam bekanntgegeben sein, wenn er ohne den ausdrücklichen Zusatz "als Insolvenzverwalter" namentlich im Adressfeld des Steuerbescheides aufgeführt ist. In einem solchen Fall ist die Bekanntgabe gleichwohl wirksam, wenn sich gemessen am objektiven Empfängerhorizont aus den Gesamtumständen der Bekanntgabe heraus keine Zweifel daran ergeben, dass der Adressat in seiner Funktion als Insolvenzverwalter über das Vermögen des Insolvenzschuldners angesprochen ist (Abgrenzung zu BFH, Urteil vom 15. März 1994 XI R 45/93, BFHE 174, 290; vgl. BFH, Beschluss vom 22. Juni 1999 VII B 244/98, BFH/NV 1999, 1583) (Rn.17) . 2. Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt (Az. X B 87/16). 3. Der BFH hat die Revision zugelassen (BFH-Beschluss vom 1.12.2016 X B 87/16, nicht dokumentiert). Dieses Revisionsverfahren wird unter dem Aktenzeichen X R 39/16 geführt. Die Klage wird abgewiesen. Die Kosten des Verfahrens trägt der Kläger. Die Revision wird nicht zugelassen. Die Klage ist nach der Teilabhilfe in Sachen Schuldzinsen unbegründet. Im Einzelnen stellt sich die Sach- und Rechtslage wie folgt dar. Einkommensteuer 2006 Die Klage in Sachen ESt 2006 ist ungeachtet der Nullfestsetzung zulässig. Es kann dahinstehen, ob sich die Zulässigkeit bereits unter dem Gesichtspunkt einer Entscheidung über die Höhe des Verlustverbrauchs im ESt-Bescheid 2006 ergibt (vgl. BFH, Urteil vom 11. November 2014, I R 51/13 BFH/NV 2015, 305) oder ob insoweit ein verfahrensrechtlicher Vorrang des Bescheides über die Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zum 31.12.2006 besteht. In jedem Falle ist die Klage unter dem Gesichtspunkt der Beseitigung der Rechtsscheinwirkung eines nach Auffassung der Klägerseite nicht wirksam bekanntgegebenen Steuerbescheides zulässig. Die Klage ist jedoch, soweit sie über die Teilabhilfe hinausgeht, unbegründet. Der Ursprungsbescheid zur ESt 2006 vom 30. April 2008 war unstreitig korrekt adressiert und ist dem Kläger deshalb ordnungsgemäß bekanntgegeben worden. Der Kläger hat dagegen auch selbst in seiner Eigenschaft als Insolvenzverwalter Einspruch erhoben. Der Änderungsbescheid zur ESt 2006 vom 13. Februar 2009 ist ebenfalls ordnungsgemäß bekanntgegeben. Inhalts- und Bekanntgabeadressat des Änderungsbescheides sind zumindest aus dem Gesamtzusammenhang heraus ausreichend erkennbar. Der Kläger rügt zwar im Ansatz zutreffend, dass der Bescheid nicht den Rechtsgrund für die Adressierung an seine Person aufweist. Es fehlt der Zusatz „als Insolvenzverwalter“. Jedenfalls unter den hier vorliegenden Gesamtumständen führt dies jedoch nicht zur Unwirksamkeit der Bekanntgabe des Steuerbescheides. Im Bescheid ist der Insolvenzschuldner zutreffend als Inhaltsadressat angegeben, so dass es für den Kläger - gemessen am Maßstab des objektiven Empfängerhorizonts (§§ 133, 242 BGB) - unschwer erkennbar war, dass der Bescheid ihm in seiner Eigenschaft als Insolvenzverwalter bekanntgegeben werden soll. Der hiergegen erhobene Einwand, es bestünde gleichwohl Verwechslungsgefahr, weil nicht erkennbar sei, ob der Bescheid dem Kläger nicht möglicherweise in seiner Eigenschaft als Bevollmächtigter des Insolvenzschuldners bekanntgegeben worden solle, ist unbegründet. Der Kläger hat auf die ausdrückliche Nachfrage des Gerichts durch Verfügung vom 21. Juli 2015 klargestellt, dass zum Insolvenzschuldner RG weder ein aktuelles noch ein vorangegangenes anwaltliches Mandatsverhältnis bestanden habe. Darüber hinaus ist hier in Rechnung zu stellen, dass der Ausgangsbescheid zutreffend adressiert war und hiergegen bereits durch den Kläger in seiner Eigenschaft als Insolvenzverwalter Einspruch erhoben worden ist, so dass auch aus diesem Grunde eine eindeutige Zuordnung des Grundes der Bekanntgabe möglich war. Die vom Kläger in Bezug genommene Entscheidung des BFH vom 15. März 1994 XI R 45/93, BFHE 174, 290 betrifft einen anders gelagerten Fall, in dem die Gemeinschuldnerin als Adressatin benannt war und die Bekanntgabe lediglich „zu Händen Herrn …“ ohne Bezeichnung seines Amtes als Konkursverwalter erfolgt ist. Eine Vergleichbarkeit zu den im Streitfall realisierten Verhältnissen besteht nicht, weil hier die Bekanntgabe zwar ohne Nennung der Amtsbezeichnung aber sachlich zutreffend direkt gegenüber der Person des Insolvenzverwalters erfolgt ist und der Gemeinschuldner lediglich als Inhaltsadressat aufgeführt ist. Der Streitfall ist damit eher dem in der Entscheidung des BFH vom 22. Juni 1999 VII B 244/98, BFH/NV 1999, 1583 beurteilten Sachverhalt vergleichbar. Der BFH führte in der o.a. Entscheidung aus, dass die Bekanntgabe eines Steuerbescheids an den Konkursverwalter auch ohne Angabe seiner Funktion im Anschriftenfeld wirksam ist, wenn sich aus dem übrigen Inhalt des Bescheids die Funktion des Angesprochenen als Konkursverwalter ergibt. Im Streitfall ist der Sachverhalt vergleichbar gelagert. Der ESt-Bescheid 2006 ist auch materiell rechtmäßig. Der erstmals im Klageverfahren vorgebrachte Anspruch auf Anerkennung von Zinsaufwendungen hat im geänderten Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur ESt zum 31.12.2006 vom 18. März 2015 Anerkennung gefunden. Etwaige noch verbliebene Fehler der Steuerfestsetzung zur ESt 2006 sind nicht vorgetragen. Der Kläger kann sich auch nicht mit Erfolg auf Festsetzungsverjährung berufen. Aufgrund seines Einspruchs vom 19./20. Mai 2008 gegen den Ausgangsbescheid zur ESt 2006 vom 30. April 2008 ist gemäß § 171 Abs. 3 a AO bis zum Abschluss des Einspruchsverfahrens Verjährungshemmung eingetreten. Die Einspruchsentscheidung zur ESt 2006 ist wiederum unstreitig korrekt adressiert. Bescheid über die Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zum 31.12.2006. Der vorgenannte Bescheid vom 30. April 2008 ist wirksam bekanntgegeben. Inhalts- und Bekanntgabeadressat sind zumindest aus dem Gesamtzusammenhang heraus ausreichend erkennbar und eine konkrete Verwechslungsgefahr ist ausgeschlossen. Der Kläger konnte durch die Angabe des Inhaltsadressaten RG unschwer erkennen, dass ihm der Bescheid in seiner Eigenschaft als Insolvenzverwalter über das Vermögen des RG bekanntgegeben wird. Dies konnte er indiziell auch aus dem Inhalt des parallel versandten, formell ordnungsgemäß adressierten ESt-Bescheides 2006 vom 30. April 2008 schließen. Die Bekanntgabe des Bescheides an den Kläger in seiner Eigenschaft als Insolvenzverwalter war aus dem Zusammenhang der Angaben im Bescheid erkennbar. Hinzu kommt, dass der Kläger in Sachen Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur ESt zum 31.12.2006 bereits seit dem 19. Mai 2008 ein Einspruchsverfahren in seiner Eigenschaft als Insolvenzverwalter über das Vermögen des RG führte, so dass ihm auch aus diesem Grunde eine eindeutige Zuordnung des Bekanntgabegrundes möglich war. Eine Verwechslungsgefahr war aus den zur ESt 2006 genannten Gründen ebenfalls nicht gegeben. Der Bescheid ist auch materiell rechtmäßig. Dass die darin getroffenen Feststellungen in Gestalt des Änderungsbescheides vom 18. März 2015 inhaltlich unzutreffend sind, ist trotz Nachfrage des Gerichts weder dargetan noch sonst ersichtlich. Einkommensteuer 2007 Der Bescheid über die erstmalige Veranlagung zur ESt 2007 ist wirksam bekanntgegeben. Inhalts- und Bekanntgabeadressat des Bescheides sind zumindest aus dem Gesamtzusammenhang heraus ausreichend erkennbar, weil der Insolvenzschuldner RG zutreffend als Inhaltsadressat aufgeführt ist. Eine Verwechslungsgefahr war unter den vorliegenden Bedingungen ebenfalls ausgeschlossen. Bei Erlass des unstreitig ordnungsgemäß adressierten Änderungsbescheides zur ESt 2007 vom 21. März 2014 war auch noch keine Festsetzungsverjährung eingetreten. Dies deshalb nicht, weil der Kläger gegen den erstmaligen ESt-Bescheid 2007 vom 4. März 2009 am 18. März 2009 Einspruch erhob, so dass gemäß § 171 Abs. 3 a AO Ablaufhemmung eintrat. Dass die im ESt-Bescheid 2007 in Gestalt des letzten Änderungsbescheides vom 18. März 2015 getroffenen Feststellungen inhaltlich unzutreffend sind, ist trotz Nachfrage des Gerichts nicht dargetan. Die Kostenentscheidung folgt aus den §§ 135, 136, 137 FGO. Das Gericht erachtet es für angemessen, die Verfahrenskosten auch im Hinblick auf die Teilabhilfe in Sachen Zinsabzug dem Kläger aufzuerlegen, da er den Zinsabzug bereits im Verwaltungsverfahren hätte geltend machen können. Insoweit das FA den Einspruch in Sachen ESt 2006 als unzulässig behandelt hat, ist ebenfalls keine Kostenquotelung vorzunehmen, da auf der Grundlage des Vorbringens im Verwaltungsverfahren keine geänderte Besteuerung hätte erfolgen können. Gründe für die Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO sind nicht gegeben. Die Entscheidung folgt den von der höchstrichterlichen Rechtsprechung aufgestellten Grundsätzen über die Wirksamkeit der Bekanntgabe eines Steuerbescheids. Die Beteiligten streiten im Wesentlichen über die Wirksamkeit der Bekanntgabe von Steuerbescheiden an den klagenden Insolvenzverwalter. Der Kläger ist seit dem 2. Februar 2006 Insolvenzverwalter über das Vermögen des Herrn RG, Inhaber der Firma G-Bau. Mit Bescheid vom 30. April 2008 setzte der Beklagte - das Finanzamt (FA) - die Einkommensteuer (ESt) „für Herrn und Frau R und HG“ auf 0 Euro fest. Ebenfalls am 30. April 2008 erging der Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Einkommensteuer zum 31.12.2006 in Höhe eines Betrages von 204.900 Euro für A und in Höhe von 57.943 für seine Ehefrau HG. Das Adressfeld beider Bescheide enthält die Angabe „Herrn Wolfgang P, Postfach 100000 20000 H.“. Der ESt-Bescheid 2006 enthält den handschriftlichen Zusatz „als Insolvenzverwalter“. Der Feststellungsbescheid erging ohne weiteren Zusatz über den Grund der postalischen Adressierung an den Kläger. Beide Bescheide ergingen jeweils unter dem Vorbehalt der Nachprüfung, § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO). Gegen die vorgenannten Bescheide erhob der Kläger am 20. Mai 2008 Einspruch. Am 9. Dezember 2008 erging ein geänderter Bescheid über die Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Einkommensteuer zum 31.12.2006. Der verbleibende Verlustvortrag wurde darin für RG auf 206.886 Euro und für seine Ehefrau auf 92.163 Euro festgestellt. Der Kläger macht geltend, dass ihm dieser Bescheid nicht zugegangen sei. Am 13. Februar 2009 erließ das FA einen gemäß § 164 Abs. 2 AO geänderten ESt-Bescheid 2006. Der Vorbehalt der Nachprüfung wurde aufrechterhalten. Das Adressfeld des Bescheides enthält die Angabe „Herrn Wolfgang P., Postfach 100000 20000 H.“ ohne weiteren Zusatz über den Grund der Adressierung. Durch Bescheid vom 4. März 2009 setzte das FA die ESt 2007 für Herrn RG“ auf 81.557 Euro fest. Der Bescheid erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung, § 164 Abs. 1 AO. Das Adressfeld des Bescheides enthält wiederum die Angabe „Herrn Wolfgang P., Postfach 100000 20000 H.“ ohne weiteren Zusatz über den Grund der Adressierung. Hiergegen erhob der Kläger am 18. März 2009 Einspruch. Am 21. März 2014 erging ein gemäß § 164 Abs. 2 AO geänderter ESt-Bescheid 2007 betreffend Herrn RG. Die ESt 2007 ist darin auf 50.940 Euro herabgesetzt. Das Adressfeld des Bescheides enthält die Angabe „Herrn Wolfgang P., Postfach 100000 20000 H. als Insolvenzverwalter über das Vermögen des Herrn RG“. Hiergegen erhob der Kläger am 15. April 2014 Einspruch. Mit Einspruchsentscheidungen vom 22. Juli 2014 verwarf das FA den Einspruch des Klägers in Sachen ESt 2006 als unzulässig, da wegen der Nullfestsetzung eine Beschwer nicht ersichtlich sei, und wies die Einsprüche in Sachen ESt 2007 sowie in Sachen Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur ESt zum 31.12.2006 als unbegründet zurück. Mit der am 15. August 2014 erhobenen Klage macht der Kläger im Wesentlichen geltend: Der Änderungsbescheid zur ESt 2006 vom 13. Februar 2009, der Bescheid über die Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur ESt zum 31.12.2006 und der ESt-Bescheid 2007 vom 4. März 2009 seien aufzuheben, da sie jeweils nicht ordnungsgemäß gegenüber der Insolvenzmasse bekanntgegeben worden seien. Keinem der vorgenannten Bescheide sei zu entnehmen, dass er gegenüber dem Kläger in seiner Eigenschaft als Insolvenzverwalter habe ergehen sollen. Dies widerspreche den Vorgaben der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs und sei im Übrigen auch deshalb nicht hinnehmbar, weil der Kläger nicht nur als Partei kraft Amtes, sondern auch als Rechtsvertreter/Rechtsanwalt tätig sei, so dass er auch den konkreten Rechtsgrund der Zustellung an seine Person kennen müsse. Der Änderungsbescheid zur ESt 2007 vom 21. März 2014 sei zwar ordnungsgemäß adressiert. Zu diesem Zeitpunkt sei jedoch bereits Festsetzungsverjährung eingetreten. Ein Rechtsschutzbedürfnis bestehe ungeachtet der Nullfestsetzung in Sachen ESt 2006, weil der Kläger die Existenz eines nicht wirksam zugegangenen Bescheides nicht hinnehmen müsse. Überdies habe das FA betrieblich veranlasste Schuldzinsen nicht berücksichtigt. Der Kläger hat ursprünglich beantragt, den ESt-Bescheid 2006 vom 30. April 2008 in Gestalt des Änderungsbescheides vom 13. Februar 2009, den ESt-Bescheid 2007 vom 4. März 2009 in Gestalt des Änderungsbescheides vom 21. März 2014, den Bescheid über die Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur ESt zum 31.12.2006 vom 30. April 2008 in Gestalt des (nicht zugegangenen) Änderungsbescheides vom 9. Dezember 2008, in Gestalt der dazu jeweils ergangenen Einspruchsentscheidung vom 22. Juli 2014 aufzuheben. Das FA hat die im Laufe des Rechtsstreit für 2006 geltend gemachten betrieblichen Schuldzinsen in Höhe eines Betrages von 5.851,37 Euro anerkannt und am 18. März 2015 einen entsprechend geänderten Bescheid über die Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur ESt zum 31.12.2006 sowie einen geänderten ESt-Bescheid 2007 erlassen. Der Kläger beantragt zuletzt, den ESt-Bescheid 2006 vom 13. Februar 2009, die ESt-Bescheide 2007 vom 4. März 2009, 21. März 2014 und 18. März 2015, den Bescheid über die Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur ESt zum 31.12.2006 vom 30. April 2008 und vom 18. März 2015 sowie die Einspruchsentscheidung vom 22. Juli 2014 aufzuheben. Das FA beantragt, die Klage abzuweisen. Die Klage sei nach der Teilabhilfe in Sachen Zinsen unbegründet. Die Gründe der Einspruchsentscheidungen seien nicht entkräftet. Aufgrund des Gesamtzusammenhangs der Veranlagung und der Angabe des Inhaltsadressaten RG habe der Kläger unschwer erkennen können, dass die Bescheide ihm jeweils in seiner Eigenschaft als Insolvenzverwalter über das Vermögen des RG zugegangen seien. Im Hinblick auf den Bescheid über die Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur ESt zum 31.12.2006 vom 30. April 2008 sei zudem zu berücksichtigen, dass dieser Bescheid zeitlich parallel mit dem unstreitig korrekt adressierten ESt-Bescheid 2006 vom 30. April 2008 versandt worden sei, so dass der Kläger auch aufgrund der Adressierung des ESt-Bescheides 2006 den Grund für die Zustellung beider Bescheide habe erkennen können. Der Einspruch in Sachen ESt 2006 sei auch mit Blick auf das Urteil des BFH vom 11. November 2014 I R 51/13, BFH/NV 2015, 305 zu Recht als unzulässig verworfen worden, denn in dem dort entschiedenen Fall sei eine gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur ESt/KSt nicht erfolgt. Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die zwischen den Beteiligten gewechselten Schriftsätze nebst Anlagen sowie auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung vom 25. Mai 2016 verwiesen.