4 K 164/08

Leitsatz: 1. Zur Verneinung einer reinen steuerbefreiten Nutzungsüberlassung nach § 4 Nr. 12a UStG durch den Betrieb von Wohnheimen für Asylbewerber und Aussiedler sowie zur Erzielung von gewerblichen Einkünften aus dieser Tätigkeit nach § 15 Abs. 2 EStG, § 2 Abs 1 GewStG (Rn.47) (Rn.55) (Rn.59) . 2. Eine verbindliche Zusage oder eine verbindliche Auskunft nach § 204 AO bzw. § 89 AO liegt jeweils nicht vor, wenn die Behörde im Jahr 1992 nach einer Umsatzsteuersonderprüfung "bescheinigt", dass die Steuerpflichtige steuerfreie Umsätze gem. § 4 Nr. 12a UStG ausführe und die durch sie durchgeführten Vermietungen von Wohnheimen zu Einkünften aus dem Bereich Vermietung und Verpachtung führten, aber aus den Akten weder ein schriftlicher noch mündlicher Antrag ersichtlich ist, der inhaltlich eine Entscheidung nach § 205 Abs. 2 Nr. 2 AO ermöglicht, die o.g. Bestätigungen inhaltlich nicht den Voraussetzungen des § 205 AO entsprechen, sondern allgemein und unbestimmt gehalten sind. Auch eine Bindung nach Treu und Glauben ist insoweit ausgeschlossen (Rn.61) (Rn.69) (Rn.72) . 3. Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt (Az. des BFH: IV B 77/13). 4. Die Nichtzulassungsbeschwerde wurde als unzulässig verworfen (BFH-Beschluss vom 16.7.2014 IV B 77/13, nicht dokumentiert). Die zulässige Klage ist unbegründet. Die strittigen Bescheide - Umsatzsteuer 1992, einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen 1992 bis 1994, Gewerbesteuermessbetrag 1992 bis 1994 und Zerlegung des einheitlichen Gewerbesteuermessbetrages 1992 bis 19940 - sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO-). Umsatzsteuer: Die Umsatzsteuerfestsetzung für 1992 ist rechtmäßig. Die Klägerin hat gegenüber den öffentlich-rechtlichen Körperschaften keine steuerfreien Vermietungsleistungen im Sinne des § 4 Nr. 12 Satz 1a des Umsatzsteuergesetzes - UStG - ausgeführt. Von den unter § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 UStG fallenden Umsätze sind steuerfrei nach § 4 Nr. 12 Satz 1a UStG die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken. Diese Vorschrift ist richtlinienkonform auszulegen. In dem Urteil des BFH vom 27. September 2007 - V R 73/05, Sammlung der amtlich veröffentlichten Entscheidungen des BFH, BFH/NV, 2008, 252 führt der BFH hierzu aus: "Nach Art. 13 Teil B Buchst, b der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG; jetzt Art. 135 Abs. 1 Buchst. I und Abs. 2 Buchst, a der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 - MwStSystRL -) "befreien die Mitgliedstaaten unter den Bedingungen, die sie zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehungen, Steuerumgehungen und etwaigen Missbräuchen festsetzen, von der Steuer …b) die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken mit Ausnahme 1. der Gewährung von Unterkunft im Hotelgewerbe entsprechend den gesetzlichen Begriffsbestimmungen der Mitgliedstaaten oder in Sektoren mit ähnlicher Zielsetzung, einschließlich der Vermietung von Ferienlagern oder auf als Campingplätzen erschlossenen Grundstücken, … Da Art. 13 Teil B Buchst, a der Richtlinie 77/388/EWG nicht auf die nationalen Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten verweist, ist - entgegen der Auffassung der Klägerin - die zivilrechtliche Einordnung als Mietvertrag nicht entscheidend. Das grundlegende Merkmal einer Vermietung besteht vielmehr darin, dass dem "Mieter" auf bestimmte Zeit gegen eine Vergütung das Recht eingeräumt wird, einen Gegenstand so in Besitz zu nehmen, als ob er dessen Eigentümer wäre, und jede andere Person von diesem Recht auszuschließen (Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften —EuGH—, Urteile vom 12. Juni 2003 Rs. C-275/01, Sinclair Collis, Slg. 2003, 1-5965, Umsatzsteuer- Rundschau - U R - 2003, 348, BFH/NV Beilage 2003, 216; vom 18. Januar 2001 Rs. C-150/99, Stockholm Lindöpark AB, Slg. 2001, 1-493, UR 2001, 153, BFH/NV Beilage 2001, 44 zu Art. 13 Teil B Buchst. b der Richtlinie 77/388/EWG; BFH-Urteil vom 31. Mai 2001 V R 97/98, BFHE 194, 555, BStBl I I 2001, 658; BFH-Beschluss vom 1. April 2004 V B 108/03, BFH/NV 2004, 1301, jeweils zu § 4 Nr. 12 UStG)." Dem schließt sich der Senat an. Bei einer Gesamtwürdigung aller Umstände ist der Senat zur Überzeugung gelangt, dass die aufgrund der Betreiberverträge vorgenommenen Zahlungen der öffentlich-rechtlichen Körperschaften an die Klägerin nicht für eine Nutzungsüberlassung im Sinne des §§ 4 Nr. 12 Satz 1a UStG, sondern als Entgelt für die Verpflichtung der Klägerin gegenüber den betreffenden Körperschaften bezahlt wurde, die zur Unterbringung von Asylbewerbern und Aussiedlern vorgesehenen Gebäude für diesen Zweck herzurichten und den laufenden Betrieb dieser Heime zu übernehmen und zu gewährleisten. Das Wesentliche einer Vermietung und Verpachtung von Grundstücken, nämlich die Überlassung des Gebrauchs des Grundstücks, ist im Streitfall von untergeordneter Bedeutung. Das Recht, die in Rede stehenden Grundstücke zu nutzen, stand den öffentlich-rechtlichen Körperschaften bei Abschluss der einschlägigen "Miet- und Betreiberverträge" selbst zu. Die Verträge zwischen den öffentlich-rechtlichen Körperschaften und der Klägerin hinsichtlich der Überlassung der Grundstücke sind entweder im zeitlichen Zusammenhang oder zusammen mit einem Betreibervertrag abgeschlossen worden. Der Klägerin sind mit Ausnahme des Objekts in L-Stadt die Grundstücke für den Betrieb eines Heimes zur Unterbringung von Asylbewerbern und Aussiedlern jeweils mietzinsfrei überlassen worden. Die Zahlungen der öffentlich-rechtlichen Körperschaften aufgrund der Betreiberverträge stellen dementsprechend im Wesentlichen das Entgelt für den Heimbetrieb unabhängig von der Grundstücksnutzung dar. Die zur Unterbringung von Asylbewerbern und Aussiedlern gesetzlich verpflichteten öffentlich-rechtlichen Körperschaften übertrugen im Rahmen der Betreiberverträge einen Teil ihrer Pflichten auf die Klägerin. So musste diese die Wohnheime entsprechend den Empfehlungen des Landes Thüringen ausstatten und eine Mindestausstattung der Räumlichkeiten gewährleisten. Sie hatte den Körperschaften den Abschluss von Versicherungen nachzuweisen, wie er beispielsweise im Beherbergungsgewerbe üblich ist. Die Klägerin musste Kostenabrechnungen gegenüber den öffentlich-rechtlichen Körperschaften erbringen, in denen je nach Anwesenheit oder erlaubter/unerlaubter Abwesenheit pro Person und Tag abgerechnet wurde. Allein die Kostenabrechnung erforderte eine permanente Überwachung der Heimbewohner in den verschiedenen Heimen und damit einen erheblichen Organisationsaufwand. Hinzu kommen die weiteren Pflichten der Personalschulung, Reinigung und Instandhaltung der Heime. Unter Berücksichtigung all der in den Betreiberverträgen von der Klägerin übernommenen Pflichten ergibt sich für den Senat bei einer Gesamtschau, dass das Entgelt für die Erfüllung dieser Pflichten kein Entgelt für eine Nutzungsüberlassung, sondern für den Betrieb der Heime darstellt. Auch die Bemessung des Entgelts in den Betreiberverträgen spricht hierfür. So wurde die Höhe des Entgelts nicht, wie es bei Vermietung von Räumlichkeiten üblich ist, nach Größe, Zustand, Lage und Alter des Objekts bestimmt, sondern grundsätzlich nach Anwesenheitstagen der Heimbewohner (vgl. Urteil des BFH vom 27. September 2007 V R 73/05, BFH/BV 2008, 252). Der Vortrag der Klägerin, die Grundstücke seien von ihr aufwändig renoviert worden, ändert an obiger Einschätzung nichts. Die von der Klägerin in die Renovierung der Heime investierten Gelder sind in die Kalkulation über die Höhe der Entgelte für die Betreiberverträge eingeflossen. So ist beispielsweise im Betreibervertrag hinsichtlich des Heimes in G-Stadt (§ 8) ausgeführt, dass der Unterbringungssatz in Höhe von 28,75 DM auf einer kalkulierten Investitionssumme von 5,0 Millionen DM beruhe. Die Zahlungen der öffentlich-rechtlichen Körperschaften aufgrund der Betreiberverträge an die Klägerin erweisen sich demnach im Wesentlichen als ein Entgelt für den Betrieb von Heimen außerhalb der Grundstücksnutzung. Die Leistungen der Klägerin im Rahmen der Betreiberverträge sind demnach nicht umsatzsteuerfrei nach § 4 Nr. 12 Satz 1a UStG (vgl. auch Urteil des Thüringer Finanzgerichts vom 10. November 2005 - III 1311/03, Sammlung der Entscheidungen der Finanzgerichte, EFG, 2006, 224). Auch kommt vorliegend eine Aufteilung der von der Klägerin im Rahmen der Betreiberverträge erbrachten Leistungen in umsatzsteuerfreie und umsatzsteuerpflichtige Beträge nicht in Betracht. Zwar ist in der Regel jede Dienstleistung als eigene, selbständige Leistung zu betrachten, zum anderen darf aber eine wirtschaftlich einheitliche Dienstleistung im Interesse eines funktionierenden Mehrwertsteuersystems nicht künstlich aufgespalten werden; daher ist das Wesen des fraglichen Umsatzes zu ermitteln, um festzustellen, ob der Steuerpflichtige dem Verbraucher mehrere selbständige Hauptleistungen oder eine einheitliche Leistung erbringt, wobei auf die Sicht des Durchschnittsverbrauchers abzustellen ist (Urteil des BFH vom 27. September 2007 VR 73/05, BFH/NV 2008, 252 m. w. N.). Die Klägerin hat hier in den Gebäuden der öffentlich-rechtlichen Körperschaften im Wesentlichen den Betrieb der Asylbewerber- und Aussiedlerheime übernommen. Für eine Aufteilung in eine steuerfreie Vermietungsleistung und eine sonstige steuerpflichtige Leistung ist unter Berücksichtigung der Vertragsgestaltung kein Raum (vgl. Urteil des BFH vom 27. September 2007 V R 73/05, BFH/NV 2008, 252). Gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen: Die strittigen Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für 1992 bis 1994 sind rechtmäßig. Zu Recht hat das Finanzamt festgestellt, dass die Klägerin aufgrund des Betriebs der Aussiedler- und Asylbewerberheime in den Streitjahren Einkünfte aus Gewerbebetrieb gemäß § 15 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes - EStG - hatte. Hiernach ist eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht Gewinn zu erzielen unternommen wird und sich als eine Beteiligung am allgemeinen Verkehr darstellt, Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist. Weiterhin darf es sich bei der Betätigung nicht um private Vermögensverwaltung handeln. Die Rechtsprechung des BFH geht bei der Abgrenzung zwischen vermögensverwaltender und gewerblicher Tätigkeit auch hinsichtlich des Betriebs von Aussiedler- und Asylbewerberwohnheime von folgenden Rechtsgrundsätzen aus: Die Vermietung unbeweglichen Vermögens ist im Allgemeinen private und als solche nicht gewerbesteuerpflichtige Vermögensverwaltung. Liegen besondere Umstände vor, welche der Betätigung des Vermieters als Ganzes gesehen das Gepräge einer selbständigen, nachhaltigen, vom Gewinnstreben getragenen Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr verleihen (§ 15 Abs. 2 EStG), tritt die bloße Nutzung des Vermögens zurück. So ist bei der Überlassung von Wohnräumen eine gewerbliche Tätigkeit anzunehmen, wenn die Tätigkeit eine den Beherbergungsbetrieb vergleichbare Organisation bedingt. Dies ist insbesondere der Fall, wenn neben der Vermietung von Wohnräumen nicht übliche Sonderleistungen des Vermieters erbracht werden oder die Mieter besonders häufig wechseln. Andererseits führt nicht bereits jede Sonderleistung zu einer gewerblichen Tätigkeit. (Beschluss des BFH vom 28. August 2002 - XI B 158/01, BFH/NV 2003, 152 m. w. N. und Beschluss des BFH vom 12. September 2005 - VIII B 153/04, BFH/NV 2006, 177). Treten zu einer an sich vermögensverwaltenden Tätigkeit besondere Umstände hinzu, so können diese der Tätigkeit insgesamt den gewerblichen Charakter geben. Dies ist beispielsweise der Fall, wenn ein Vermieter zugleich Leistungen erbringt, die eine bloße Vermietungstätigkeit überschreiten. Immer dann, wenn die Nutzung des Vermögens hinter der Bereitstellung einer einheitlichen unternehmerischen Organisation zurücktritt, ist von einer gewerblichen Tätigkeit auszugehen (Urteil des BFH vom 25. Oktober 1989 - VIII R 262/80, Bundessteuerblatt II 1989, m. w. N.; Urteil des Sächsischen Finanzgerichts vom 26. August 2003 - 2 K 780/01, zitiert nach Juris). Im Einzelfall ist zur Abgrenzung zwischen Gewerbebetrieb und privater Vermögensverwaltung auf das Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse und die Verkehrsanschauung abzustellen (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 10. Dezember 2001 - GrS 1/98, Bundessteuerblatt - BStBl - II 2002, 291). Unter Berücksichtigung aller Umstände des vorliegenden Falles ist der Senat der Überzeugung, dass die Klägerin durch den Betrieb der Aussiedler- und Asylbewerberheime in den Streitjahren gewerblich tätig gewesen ist. Sie hat Einkünfte aus Gewerbebetrieb und nicht aus Vermietung und Verpachtung erzielt. Die Klägerin hat im Jahr 1992 sechs Aussiedler- und Asylbewerberheime, 1993 11 Heime und 1994 13 Heime betrieben. Von diesen Heimen standen zwei im Eigentum der Klägerin, 5 wurden von Dritten angemietet und 6 Heime wurden von Körperschaften des öffentlichen Rechts gemietet oder unentgeltlich überlassen. Die Klägerin hat sich in den Betreiberverträgen zu einem Bündel von Leistungen gegenüber den öffentlich-rechtlichen Körperschaften, die für die Unterbringung der Aussiedler- und Asylbewerber gesetzlich zuständig waren, verpflichtet. So musste die Klägerin die Wohnheime entsprechend den Empfehlungen des Landes Thüringen ausstatten und eine Mindestausstattung der Räumlichkeiten gewährleisten. Sie musste Versicherungen abschließen, wie es im Beherbergungsgewerbe üblich ist. Sie war verpflichtet, Kostenabrechnungen gegenüber den öffentlich-rechtlichen Körperschaften zu erbringen, in denen je nach Anwesenheit oder erlaubter/unerlaubter Abwesenheit pro Person und Tag abgerechnet wurde. Allein die Kostenrechnung erforderte eine permanente Überwachung der Heimbewohner in den verschiedenen Heimen und damit einen erheblichen Organisationsaufwand. Hinzu kamen weitere Pflichten wie beispielsweise Renovierung und Instandhaltung der Heime, Reinigung, Wechsel der Bettwäsche und Schulung des Personals. Die Klägerin beschäftigte seit 1. Januar 1992 einen Geschäftsführer, der auch in der mündlichen Verhandlung vom 18. April 2013 gehört wurde. Dieser hatte nach eigenen Angaben eine Sekretärin. Später sei auch ein Buchhalter dazugekommen. 1992 hatte die Klägerin etwa 25 Beschäftigte, 1993 57 Beschäftigte und 1994 61 Beschäftigte. Durch die in den Betreiberverträgen übernommenen Pflichten und die zu deren Erfüllung erforderliche Organisation und Beschäftigung von Personal einschließlich eines Geschäftsführers mit Sekretärin wird deutlich, dass die Beherbergung und Betreuung der Unterzubringenden bei der Tätigkeit der Klägerin im Vordergrund stand. Die zur Verfügungstellung von Wohnräumen, die sich überwiegend auch nicht im Eigentum der Klägerin befanden, war nur eine von vielen Pflichten der Klägerin und nicht prägend für die Einkünfteerzielung (Beschluss des BFH vom 5. Februar 2002 - X B 98/01, BFH/NV 2002, 1133; Urteil des Hessischen Finanzgerichts vom 21. Februar 2001 - 8 K 2111/99, EFG 2001, 906). Auch das in den Betreiberverträgen vereinbarte pauschale Entgelt entspricht nicht der für die Vermietung von Wohnräumen üblichen Weise (DM/pro Quadratmeter). Dieses Entgelt war vielmehr grundsätzlich bemessen nach Person und Anwesenheitstagen, was dafür spricht, dass die Beherbergung und Betreuung im Vordergrund stand und nicht die bloße Überlassung von Wohnraum. Die Art der Bemessung des Nutzungsentgeltes und dessen Höhe machen deutlich, dass die Gegenleistung der öffentlich-rechtlichen Körperschaften nicht an der schlichten Wohnraumüberlassung durch die Klägerin, sondern an einem Bündel der von der Klägerin nach den Bedingungen zur Unterbringung von Aussiedlern und Asylbewerbern zu erbringenden weiteren Leistungen orientiert war. Auch die im Vergleich zur bloßen Vermietungseinkünften erheblich höheren Einnahmen, die mit der Beherbergung von Aussiedlern und Asylbewerbern erzielbar sind und von der Klägerin auch erzielt wurden, dokumentieren deren besondere Beherbergungstätigkeit (Hessisches Finanzgericht a.a.O., Urteil des Finanzgerichts Berlin vom 25. Januar 2001 - 4 K 1170/98, EFG 2001, 760 m. w. N.). Unter Berücksichtigung des Gesamtbildes der tatsächlichen Verhältnisse und der Verkehrsanschauung sind beim Betrieb der Aussiedler- und Asylbewerberheime der Klägerin in den Streitjahren damit die Voraussetzungen einer gewerblichen Tätigkeit erfüllt. Gewerbesteuermessbetrag und Zerlegung des einheitlichen Gewerbesteuermessbetrages: Die Gewerbesteuermessbetragsfestsetzung 1992 bis 1994 und die Zerlegung des einheitlichen Gewerbesteuermessbetrages 1992 bis 1994 sind rechtmäßig. Der Gewerbesteuer unterliegt jeder bestehende Gewerbebetrieb, soweit er im Inland betrieben wird (§ 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG - EStG-). Gewerbebetrieb ist nach § 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG i. V. m. § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG eine mit Gewinnabsicht unternommene selbständige und nachhaltige Tätigkeit, die sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt und weder Ausübung von Land und Forstwirtschaft noch Ausübung eines freien Berufes oder eine andere selbständige Tätigkeit ist. Außerdem muss die Betätigung den Rahmen privater Vermögensverwaltung überschreiten. (Beschluss des BFH vom 5. Februar 2002 - X B 98/01, BFH/NV 2002, 1133 m. w. N.). Im Streitfall hat die Klägerin mit dem Betrieb der Aussiedler- und Asylbewerber Wohnheime die Merkmale eines Gewerbebetriebes erfüllt. Zur weiteren Begründung wird auf die Ausführungen zur gesonderten und einheitlichen Feststellung der Besteuerungsgrundlagen und auf die Einspruchsentscheidung vom 26. Juni 2001 verwiesen (§ 105 Abs. 5 FGO). Verbindliche Zusage: Der Rechtmäßigkeit der strittigen Bescheide steht auch nicht eine verbindliche Zusage entgegen. Das Finanzamt hat sich nicht durch eine verbindliche Zusage (§ 204 AO) gebunden. Im Anschluss an eine Außenprüfung soll die Finanzbehörde dem Steuerpflichtigen auf Antrag verbindlich zusagen, wie ein für die Vergangenheit geprüfter und im Prüfungsbericht dargestellter Sachverhalt in Zukunft steuerlich behandelt wird, wenn die Kenntnis der künftigen steuerrechtlichen Behandlung für die geschäftlichen Maßnahmen des Steuerpflichtigen von Bedeutung ist (§ 204 AO). Der für eine verbindliche Zusage gem. § 204 AO erforderliche Antrag liegt nicht vor. Eine verbindliche Zusage wird nur auf Antrag erteilt. Das Gesetz schreibt keine Form für den Antrag vor. Er kann formlos gestellt werden (Tipke/Kruse, Kommentar zur Abgabenordnung § 204 Rnr. 1). Inhaltlich muss der Antrag so gestaltet sein, dass eine Entscheidung gem. § 205 Abs. 2 Nr. 2 AO möglich ist. Der Steuerpflichtige muss angeben, welchen Sachverhalt der verbindlichen Zusage zugrunde liegt, wobei insoweit auf den Prüfungsbericht verwiesen werden kann. Weiter muss angeführt werden, welchen Inhalt die verbindliche Zusage haben soll, insbesondere auf welche Steuer sie sich beziehen soll und welche steuerrechtliche Behandlung verlangt wird (Hübschmann/Hepp/Spitaler, Kommentar zur AO § 204 Rnr. 14). Ausweislich der dem Gericht vorliegenden Behördenakten liegt ein schriftlicher Antrag mit diesem Inhalt nicht vor. Auch Anhaltspunkte dafür, dass ein mündlicher Antrag mit diesem Inhalt gestellt worden ist, sind nicht ersichtlich. Insbesondere enthalten die Behördenakten keinen entsprechenden Aktenvermerk. Eine verbindliche Zusage i. S. d. § 204 AO kann nur in Anschluss an eine Außenprüfung erteilt werden, wobei auch eine abgekürzte Außenprüfung (§ 203 AO) ausreicht (Tipke/Kruse § 204 Rnr. 11). Vorliegend wurde im Jahr 1992 bei der Klägerin eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung durchgeführt. Die Prüfung war beschränkt auf den umsatzsteuerlichen Sachverhalt (vgl. Prüfungsbericht vom 1. Juni 1992). Im Hinblick auf den Ermittlungsgegenstand der gesonderten und einheitlichen Feststellung der Besteuerungsgrundlagen 1992 - 1994, der Gewerbesteuermessbetragsbescheide 1992 - 1994 und der Bescheide über die Zerlegung der einheitlichen Gewerbesteuermessbeträge 1992 - 1994 erfolgte keine Außenprüfung i. S. d. § 204 AO, so dass diesbezüglich die Voraussetzungen einer Zusage i. S. d. Vorschrift nicht vorliegen. Gegenstand der Zusage i. S. d. § 204 AO ist die verbindliche Entscheidung über die zukünftige Behandlung eines in der Vergangenheit geprüften, im Prüfungsbericht dargestellten Sachverhalts (Hübschmann/Hepp/Spitaler § 204 Rnr. 31). Die Finanzbehörde verpflichtet sich, auf den Sachverhalt in Zukunft bestimmte Tatbestände der Steuergesetze anzuwenden (Tipke/Kruse § 204 Rnr. 22). Vorliegend hat sich das Finanzamt weder im Bericht der Umsatzsteuer-Sonderprüfung vom 1. Juni 1992 noch in den Bescheinigungen vom 27. Juli 1992 und vom 7. Dezember 1992 verpflichtet, auf den Sachverhalt - Tätigkeit der Klägerin in der Zeit Januar - März 1992 - in Zukunft bestimmte Steuertatbestände anzuwenden. Insbesondere in den Bescheinigungen vom 27. Juli 1992 und vom 7. Dezember 1992 wird jeweils nur "bescheinigt", dass steuerfreie Umsätze gem. § 4 Nr. 12 a UStG ausgeführt werden bzw. dass die "Vermietungen von Übergangswohnheimen für Asylbewerber" zu Einkünften aus Vermietung und Verpachtung führten. Aus keinem der fraglichen Dokumente, auf die sich die Klägerin bezieht, geht hervor, dass das Finanzamt sich verbindlich entschieden hat, in Zukunft die Tätigkeit der Klägerin als umsatzsteuerfrei nach § 4 Nr. 12 a UStG zu qualifizieren bzw. Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung anzunehmen. Es wird nur eine gegenwärtige steuerrechtliche Einschätzung bescheinigt und nicht eine Verpflichtung des Finanzamtes geäußert, in Zukunft eine bestimmte steuerrechtliche Entscheidung zu treffen. Für eine solche Auslegung spricht vor allem der allgemein gehaltene Wortlaut der Schriftstücke. Gem. § 205 Abs. 1 AO wird die Zusage schriftlich erteilt und als verbindlich gekennzeichnet. Hierbei ist es ausreichend, wenn die Urkunde die jeweilige Urheberbehörde erkennen lässt (Tipke/Kruse § 205 Rnr. 3) und zum Ausdruck gebracht wird, dass die Behörde bei ihrer Äußerung sich über die Verpflichtung zu einem bestimmten Verhalten in der Zukunft im Klaren ist. Weiter soll durch diese Regelung gewährleistet werden, dass der Steuerpflichtige den Umfang der Bindungswirkung eindeutig feststellen kann (Hübschmann/Hepp/Spitaler § 205 Rnr. 8). Vorliegend ist in den Schreiben vom 27. Juli 1992 und vom 7. Dezember 1992 nicht zu erkennen, dass das Finanzamt sich mit den schriftlichen Äußerungen für die Zukunft verbindlich und eindeutig binden wollte und die Tätigkeit der Klägerin in Zukunft in einer bestimmten Weise steuerrechtlich qualifizieren wollte. Vielmehr enthalten die in Rede stehenden Schreiben nur Erklärungen zur gegenwärtigen Situation. Eine steuerrechtliche Bindung für die Zukunft kommt auch nicht ansatzweise zum Ausdruck, so dass auch aus diesem Grund keine verbindliche Zusage vorliegt (Hübschmann/Hepp/Spitaler § 205 Rnr. 9). Gem. § 205 AO muss die verbindliche Zusage enthalten: - den ihr zu Grunde gelegten Sachverhalt; dabei kann auf den im Prüfungsbericht dargestellten Sachverhalt Bezug genommen werden, - die Entscheidung über den Antrag und die dafür maßgebenden Gründe, - eine Angabe darüber, für welche Steuern und für welchen Zeitraum die verbindliche Zusage gilt. Auch diese zwingenden Voraussetzungen sind nicht erfüllt. Der Sachverhalt ist in den fraglichen Schreiben nicht dargestellt. Eine Bezugnahme auf den Prüfbericht erfolgt nicht. Es fehlen auch die "Entscheidung über den Antrag" und die "maßgebenden Gründe" hierfür (vgl. Klein, § 205 Rnr. 4 AO). Weiterhin fehlt eine Feststellung, dass sich die Schreiben auf die Gewerbesteuermessbetragsbescheide und die Zerlegungsbescheide zum Gewerbesteuermessbetrag beziehen. Nach alldem liegt im vorliegenden Fall eine verbindliche Zusage i. S. d. §§ 204 ff zu Gunsten der Klägerin nicht vor. Verbindliche Auskunft: Die Klägerin kann sich vorliegend auch nicht auf eine verbindliche Auskunft nach § 89 Abgabenordnung - AO - berufen. Abzustellen ist in diesem Zusammenhang auf den Rechtszustand des Jahres 1992. In diesem Jahr führte das Finanzamt die Umsatzsteuer-Sonderprüfung bei der Klägerin durch und erstellte die Bescheinigungen vom 27. Juli 1992 und vom 7. Dezember 1992. Demgemäß kann hier nicht auf § 89 Abs. 2 AO abgestellt werden, der durch das Föderalismus-Begleitgesetz vom 5. September 2006 (BGBl I 2006, 2098) eingeführt worden ist. Diese Vorschrift gilt nach ihrer Einführung nur für die Zukunft (Klein § 89 Rnr. 5; Hübschmann/Hepp/Spitaler vor §§ 204 - 207 AO Rnr. 17 ff). Es war aber bereits vor Einführung des § 89 AO anerkannt, dass die Finanzbehörden neben der gesetzlich geregelten Auskunft im Anschluss an eine Außenprüfung (§ 204 - 207 AO) andere Auskünfte mit bindender Wirkung erteilen konnten (Urteil des BFH vom 2. März 2011 - II R 64/08, BFH/NV 2011, 1009 m. w. N.). Die Schreiben des Finanzamtes vom 27. Juli 1992 und vom 7. Dezember 1992 erfüllen auch nicht die Voraussetzungen die das Bundesministerium der Finanzen in seinem Schreiben vom 24. Juni 1987 (BStBl I 1987, 474) an eine Auskunft mit Bindungswirkung nach Treu und Glauben (verbindliche Auskunft) stellt. Hiernach ist Voraussetzung für eine verbindliche Auskunft, dass ein entsprechender Antrag schriftlich beim Finanzamt zu stellen ist, in dem auch der vollständige Sachverhalt dargestellt wird. Vorliegend wurde von der Klägerseite weder ein entsprechender Antrag beim Finanzamt gestellt noch wurde ein umfassender und vollständiger Sachverhalt dem Finanzamt mitgeteilt, so dass auch nach der Verwaltungspraxis des BMF keine Bindung durch die Schreiben aus dem Jahr 1992 erfolgt. Treu und Glauben: Auch im Übrigen hat sich das Finanzamt durch die Schreiben vom 27. Juli 1992 und vom 7. Dezember 1992 gegenüber der Klägerin steuerlich nach Überzeugung des Senats nicht nach Treu und Glauben gebunden. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH kann ein unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangener Bescheid gem. § 164 Abs. 2 Satz 1 und Abs. 4 AO bis zum Ablauf der Festsetzungsfrist ohne Einschränkung jederzeit in vollem Umfang aus formellen und materiellen Gründen geändert werden, auch wenn diese Gründe dem Finanzamt zum Zeitpunkt des Erlasses des Vorbehaltsbescheides schon bekannt waren. Der Vorbehalt der Nachprüfung wirkt solange fort, bis er ausdrücklich aufgehoben wird oder wegen Ablaufs der Festsetzungsfrist entfällt. Durch die Festsetzung der Steuer unter Vorbehalt macht das Finanzamt deutlich, dass es die Sache noch nicht abschließend geprüft hat und der Steuerpflichtige mit einer abweichenden Beurteilung rechnen muss. Die Grundsätze von Treu und Glauben hindern das Finanzamt grundsätzlich nicht, einen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Bescheid zu ändern, da ein wirksamer Vorbehalt der Nachprüfung regelmäßig das Entstehen eines für die Bindung an Treu und Glauben notwendigen Vertrauenstatbestandes verhindert. (Urteil des BFH vom 15. Dezember 1994, V R 135/93, BFH/NV 1995, 938). Denn wenn das Finanzamt nach § 164 Abs. 1 Satz 1 AO die Steuer ohne Begründung unter Vorbehalt der Nachprüfung festsetzen und die Festsetzung nach § 164 Abs. 1 AO jederzeit aufheben oder ändern kann, so bedeutet das für den Steuerpflichtigen, dass er regelmäßig mit der umfänglichen formellen und materiellen Überprüfung seines Anspruchs bis zum Ergehen des endgültigen Bescheides rechnen muss. Eine Ausnahme gilt nur dann, wenn das Finanzamt eine bindende Zusage erteilt oder durch sein früheres Verhalten außerhalb einer Zusage einen Vertrauenstatbestand geschaffen hat (Urteil des BFH vom 5. Juni 2003 - III R 26/00, BFH/NV 2003, 1529 m.w.N.). Das Finanzamt hat vorliegend nach Ausstellung der Bescheinigungen vom 27. Juli 1992 und vom 7. Dezember 1992 den Umsatzsteuerbescheid 1992 und die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen 1992 bis 1994 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung erlassen (§ 164 AO). Hierdurch und durch die Erläuterungen zu § 164 AO in den Bescheiden hat das Finanzamt nach Überzeugung des Senats klargestellt, dass es von seinem durch § 164 AO eingeräumtem Recht, den Steuerfall erst später abschließend zu prüfen, Gebrauch machen will. Unter diesen Umständen durfte die Klägerin nicht darauf vertrauen, dass eine Änderung der strittigen Bescheide auf Grund der in Rede stehenden Bescheinigungen des Finanzamtes ausgeschlossen ist. Der Vorbehalt der Nachprüfung verhindert insoweit die Entstehung des Vertrauensschutzes (Urteil des BFH vom 2. März 2011 - II R 5/09, BFH/NV 2011, 1147; Urteil des BFH vom 21. März 2002 - III R 30/99, BFH/NV 2002, 999 m. w. N.). Die Verdrängung gesetzten Rechts durch den Grundsatz von Treu und Glauben kann zudem nur in besonders liegenden Fällen in Betracht kommen, in denen das Vertrauen des Steuerpflichtigen in ein bestimmtes Verhalten der Verwaltung nach allgemeinem Rechtsgefühl in einem so hohen Maß schutzwürdig ist, dass demgegenüber die Grundsätze der Gesetzmäßigkeit der Verwaltung zurücktreten müssen. In diesem Zusammenhang verlangt der Grundsatz von Treu und Glauben einen Vertrauenstatbestand, auf Grund dessen der Steuerpflichtigen disponiert hat. Der Vertrauenstatbestand besteht in einer bestimmten Position oder einem bestimmten Verhalten des einen Teils, auf Grund dessen der andere bei objektiver Beurteilung annehmen konnte, jener werde an seiner Position oder seinem Verhalten konsequent und auf Dauer festhalten (Urteil des BFH vom 7. Oktober 2010 - V R 17/09, BFH/NV 2011, 865 m. w. N.). Entscheidend ist in diesem Zusammenhang, dass der vom Steuerpflichtigen mitgeteilte Sachverhalt in allen wesentlichen Punkten richtig und vollständig dargestellt wurde, so auch von der Auskunft erteilenden Person verstanden wurde und offensichtlich ist, dass von der Auskunft gewichtige wirtschaftliche Entscheidungen des Steuerpflichtigen abhängen (Urteil des BFH vom 13. Dezember 1989 - X R 208/87, BStBl 1990, 274) Im vorliegenden Fall ist schon unklar, welcher Sachverhalt den Auskunft erteilenden Personen mitgeteilt wurde. Aus den dem Gericht vorliegenden Unterlagen und aus den Aussagen in der mündlichen Verhandlung lassen sich diesbezüglich keinerlei Schlüsse ziehen. Zu berücksichtigen ist hierbei auch, wie sich aus den dem Gericht vorliegenden Unterlagen ergibt, dass dem Finanzamt im Jahr 1992 nur der Betrieb dreier Heime durch die Klägerin bekannt war. Erst mit Abgabe der Feststellungserklärung für 1994 wurde dem Finanzamt von der Klägerseite mitgeteilt, dass im Jahr 1992 bereits 6 Heime betrieben wurden (vgl. Bl. 188 Rückseite der Gerichtsakte). Dem Finanzamt war also im Zeitpunkt der Erstellung der Bescheinigungen der steuerrechtlich vollständige Sachverhalt nicht bekannt. Da zum steuerrechtlich relevanten Sachverhalt in den Bescheinigungen keine Angaben gemacht werden, ist auch unklar, welchen Sachverhalt die Auskunft erteilenden Personen bei Ausstellung der Bescheinigungen unterstellt haben. Zudem hat die Klägerin in den Folgejahren noch weitere Heime betrieben (1993: 11 Heime; 1994: 13 Heime), so dass von der Klägerin steuerrechtlich ein anderer Sachverhalt verwirklicht wurde als in den Bescheinigungen zugrunde gelegt werden konnte. Auch deswegen können die Bescheinigungen des Finanzamtes aus dem Jahr 1992 eine Bindungswirkung nach Treu und Glauben nicht entfalten (Urteil des BFH vom 21. Mai 2010 - V B 91/09, BFH/NV 2010, 1619 m. w. N.). Auch im Übrigen hat sich das Finanzamt durch die Bescheinigungen vom 27. Juli 1992 und vom 7. Dezember 1992 gegenüber der Klägerseite steuerlich nach Treu und Glauben nicht gebunden. Notwendig hierfür ist weiter, dass das Finanzamt dem Steuerpflichtigen zugesichert hat, einen konkreten Sachverhalt dessen Beurteilung zweifelhaft erscheint, bei der Besteuerung in einem bestimmten Sinn auszulegen (Urteil des BFH vom 21. Mai 2010 - V B 91/09, BFH/NV 2010, 1619). So wird in beiden Schreiben des Finanzamtes lediglich "bescheinigt", dass die Klägerin steuerfreie Umsätze ausführt bzw. dass die durchgeführten Vermietungen zu Einkünften aus Vermietung und Verpachtung führten. Eine Aussage für die zukünftige Besteuerung eines bestimmten Sachverhaltes wird nicht getroffen. Auch nach Auslegung dieser Bescheinigungen gem. §§ 133, 157 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) ergibt sich hieraus nach Überzeugung des Senats nicht, dass das Finanzamt sich in einer bestimmten Weise hinsichtlich der Besteuerung der Klägerin gebunden hat. Hierzu sind diese Schreiben zu allgemein und zu unbestimmt gehalten. So ist beispielsweise gänzlich unklar, welcher Sachverhalt den Bescheinigungen zu Grunde gelegt wurde. Den Behördenakten lässt sich kein entsprechender Antrag der Klägerin entnehmen, wonach ein bestimmter Sachverhalt vom Finanzamt steuerrechtlich beurteilt werden sollte, damit dieser in Zukunft entsprechend hätte disponieren können. Die Bescheinigungen können sich beispielsweise auf die Zeit seit Gründung der Klägerin bis zum jeweiligen Ausstellungsdatum beziehen oder auch auf den Zeitraum für den im Jahr 1992 eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung durchgeführt wurde (Prüfungszeitraum: Januar bis März 1992). Darüber hinaus ergibt sich aus den Bescheinigungen (§§ 133, 157 BGB) und den weiteren Umständen nicht klar und eindeutig, dass sich das Finanzamt für die Zukunft in der steuerrechtlichen Beurteilung der Verhältnisse der Klägerin gegenüber habe festlegen wollen. Der Wortlaut der in Rede stehenden Schreiben spricht eher dafür, dass eine Beurteilung für die Vergangenheit vorgenommen wurde ("Bescheinigung"), wobei die rechtliche Tragweite unklar ist. Bei Berücksichtigung aller weiteren Umstände lässt sich ein konkreter und bestimmter Rechtsbindungswille des Finanzamtes nicht erkennen, auch wenn der Zeuge ... in der mündlichen Verhandlung ausgesagt hat, dass eine "gewisse" Rechtssicherheit durch die Bescheinigungen gewährt werden sollte. Worin diese "gewisse" Rechtssicherheit bestehen soll, ist gerade nicht klar und eindeutig. Weiter ist in diesem Zusammenhang zu berücksichtigen, dass der Grundsatz von Treu und Glauben ausnahmsweise nur in ganz besonderen Umständen die Verdrängung des Steuerrechts zur Folge hat. Demzufolge muss auch das Verhalten des Finanzamtes derart bestimmt und eindeutig gewesen sein, dass die Klägerin bei objektiver Beurteilung annehmen konnte, das Finanzamt werde an seiner in den Bescheinigungen geäußerten Ansicht auch in Zukunft festhalten (Urteil des BFH vom 07.10.2010 - V R 17/09, BFH/NV 2011, 865). Dies kann vom Senat nicht festgestellt werden. Zudem wurde die Klägerin im Jahr 1992 steuerlich von einem Steuerberater aus den westlichen Bundesländern beraten. Dieser trat gegenüber dem Finanzamt auch als Bevollmächtigter in den Streitjahren auf und reichte die entsprechenden Steuererklärungen ein. Dem Steuerberater der Klägerin hätte zumindest bekannt sein müssen, dass nach der eindeutigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs nur dann eine Bindung der Verwaltung nach Treu und Glauben eintritt, die das Steuerrecht verdrängt, wenn ein entsprechender Antrag gestellt wird und hierbei der Sachverhalt vollständig und richtig dargestellt wird. Dies war vorliegend nicht der Fall, so dass dem Bevollmächtigten der Klägerseite klar sein musste, dass sich die Klägerin auf diese Bescheinigung nicht habe verlassen können. Dies ist der Klägerin zuzurechnen (vgl. Urteil des BFH vom 13. Dezember 1989 - X R 208/87, BStBl II 1990, 274; Urteil des BFH vom 16. Juli 2002 - IX R 28/98 BStBl II 2002, 714 m.w.N.; Urteil des BFH vom 9. Mai 1967 - II 176/63 BStBl III 1967, 522). Auch deswegen konnte ein Vertrauenstatbestand zugunsten der Klägerin nicht entstehen. Schließlich beziehen sich diese Bescheinigungen aus dem Jahr 1992 nicht auf die Gewerbesteuermessbescheide und die Zerlegungsbescheide, so dass diesbezüglich ohnehin keine Bindung nach Treu und Glauben in Betracht kommt. Auch die rechtliche Qualifikation von Einkünften in einem Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen begründet keine Bindung des Finanzamtes für die Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrages. Die Abgrenzung des Gewerbebetriebes unterliegt gewerbesteuerrechtlich nicht immer den gleichen Regeln wie einkommensteuerrechtlich, weil die Gewerbesteuer grundsätzlich nur werbende Betriebe erfasst. Einkommensteuerbescheide/Feststellungsbescheide stellen demgemäß für den Gewerbesteuermessbetragsbescheid und den Zerlegungsbescheid keinen Grundlagenbescheid mit einer Bindungswirkung i. S. d. § 182 AO dar (Urteil des BFH vom 19. Januar 1990 III R 31/87, BStBl II 1990, 383; Urteil des BFH vom 24. August 1995 - IV R 112/94, BFH/NV 1996, 449). Daher war die Klage insgesamt abzuweisen. Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 FGO. Die Revision ist nicht zuzulassen, § 115 Abs. 2 FGO. I. Strittig ist die steuerliche Behandlung des Betriebs von Wohnheimen für Asylbewerber und Aussiedler sowie die Frage, ob der Grundsatz von Treu und Glauben der erfolgten Steuerfestsetzung entgegensteht. Die Klägerin, eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR), wurde im Jahr 1991 gegründet. Gesellschafter der Klägerin sind Herr X und Herr Y zu je 50 v. H.. Gegen-stand der Gesellschaft ist der Betrieb von Wohnheimen für Asylbewerber, Aussiedler und Zuwanderer. Die Klägerin hat ihre Tätigkeit im Dezember 1991 durch den Betrieb eines Heimes in A-Stadt aufgenommen. Im Jahr 1992 wurde der Betrieb um 5 zusätzliche Heime (B-Stadt, C-Stadt, D-Stadt, E-Stadt und F-Stadt) erweitert. 1993 erhöhte sich der Bestand der Wohnheime um 5 weitere (G-Stadt, H-Stadt, I-Stadt, J-Stadt und K-Stadt) und 1994 nochmals um 2 Heime (L-Stadt, M-Stadt). Von den in den Streitjahren betriebenen Heimen stehen 2 im Eigentum der Klägerin, (H-Stadt, M-Stadt), fünf sind von Dritten angemietet (E-Stadt, F-Stadt, I-Stadt, D-Stadt und J-Stadt) und sechs Heime wurden von Körperschaften des öffentlichen Rechts (Landkreis/Städte) gemietet oder zur unentgeltlichen Nutzung überlassen (A-Stadt, B-Stadt, C-Stadt, G-Stadt, K-Stadt und L-Stadt). Dem Betrieb dieser Heime liegen die folgenden Vertragsgestaltungen zugrunde: C-Stadt: Mit Vertrag vom 26. November 1991 verpflichtete sich die Klägerin für den Landkreis (Nutzer) Asylbewerber unterzubringen (§ 1). Es wurde eine Mindestausstattung pro aufzunehmender Person festgelegt. Die Einrichtung war so auszulegen, dass die untergebrachten Personen sich selbst verpflegen konnten (§ 2 Abs. 2). Die Klägerin verpflichtete sich, Gemeinschaftskochstellen einzurichten, insbesondere die erforderlichen Küchen- und Kühlschränke zu stellen und die Einrichtungs- und Ausstattungsgegenstände zu unterhalten, zu warten und zu pflegen (§ 2 Abs. 3). Weiter war es Aufgabe der Klägerin, die zur Erfüllung dieses Vertrages notwendigen "personellen Maßnahmen" kostenmäßig zu tragen. Das Personal war vom Betreiber (Klägerin) so auszuwählen, dass ein reibungsloser Betrieb der Einrichtung gewährleistet war. Auch die Einarbeitung und Schulung des Personals war vom Betreiber durchzuführen (§ 3 Abs. 1). Die Leistungen der Klägerin wurden mit 18,00 DM pro Person und Tag vergütet (§ 4 Abs. 1). Im Falle der erlaubten Abwesenheit einer untergebrachten Person wurde das Unterkunftsgeld auch bei Überschreitung der garantierten Mindestbelegung gezahlt (§ 5 Abs. 1). Im Falle der unerlaubten Abwesenheit wurde das Unterkunftsgeld auf drei Tage begrenzt, wenn die Mindestbelegung überschritten war (§ 5 Abs. 2). Der Betreiber hatte dafür zu sorgen, dass in regelmäßigen Abständen eine Gebäudereinigung erfolgt. Eine gründliche Reinigung war im Abstand von zwei Wochen durchzuführen (§ 7 Abs. 1). Der Wechsel der Bettwäsche hatte im Regelfall 2-wöchentlich zu erfolgen, im Bedarfsfall eher (§ 7 Abs. 2). Der Nutzer wurde von der Haftung für Schäden durch Dritte freigestellt (§ 10 Abs. 1). Der Betreiber verpflichtete sich, einen bei Beherbergungsverträgen und Mietobjekten üblichen Versicherungsschutz abzuschließen (§ 10 Abs. 2). G-Stadt: Aufgrund des Vertrages zwischen dem Ministerium für Gesundheit und Soziales (Nutzer) und der Klägerin vom 27. Oktober 1992 verpflichtete sich die Klägerin, für das Land in der ihr mietfrei für die Laufzeit des Vertrages zur Verfügung gestellten ehemaligen Kaserne in G-Stadt eine Gemeinschaftsunterkunft mit einer Bettenkapazität von mindestens 600 Plätzen für Asylbewerber zu betreiben (§ 1). Das Land sicherte der Klägerin eine 80-prozentige Mindestbelegung zu, die zu den in § 8 genannten Leistungssätzen (28,75 DM pro Person und Tag) vergütet wird. Den Tagessatz erhielt die Klägerin unter bestimmten Voraussetzungen auch für die Dauer der Abwesenheit einer Person. Die Klägerin verpflichtete sich, zur Erfüllung ihrer vertraglichen Verpflichtungen die personelle Ausstattung so zu wählen, dass ein reibungsloser Betrieb der Einrichtung gewährleistet ist und auch Urlaubs- und Krankheitsfälle abgedeckt sind (§ 2), sowie zur Einarbeitung und Schulung des vorgesehenen Personals und zur Errichtung einer ausreichenden Anzahl von Nasszellen und Sanitäreinrichtungen und deren fortlaufenden Instandhaltung. Sie hatte auch für eine genau beschriebene Mindestausstattung zu sorgen, musste die regelmäßige Gebäudereinigung durchführen, Bettwäsche im Regelfall 2-wöchentlich, im besonderen Bedarfsfall eher wechseln, sowie die von den untergebrachten Personen anfallende Wäsche in der zur Einrichtung gehörenden Wäscherei waschen (§ 3). Außerdem übernahm sie sämtliche Verkehrssicherungspflichten hinsichtlich des ihr überlassenen Geländes und alle sonstigen Pflichten, die sich hierauf beziehen. Anders als in den übrigen Verträgen verpflichtete sich die Klägerin zusätzlich zur Gewährung von Gemeinschaftsverpflegung (Frühstück, Mittag- und Abendessen, § 7). B-Stadt: Nach dem Vertrag vom 22. Oktober 1991 mit dem Landkreis (Nutzer) verpflichtete sich die Klägerin zur Unterbringung von Aussiedlern für den Landkreis in der ehemaligen Kaserne in B-Stadt für 200 Plätze; sie musste die Einrichtung so herrichten, dass sie für Selbstverpflegung der untergebrachten Personen geeignet ist (Gemeinschaftskochstelle nebst den erforderlichen Küchen und Kühlschränken). Pro Person und Tag erhielt die Klägerin 17,00 DM. Der Vertrag war für 5 Jahre abgeschlossen und verlängerte sich jeweils um drei Jahre. Im Übrigen enthält dieser Vertrag vergleichbare Regelungen wie der Vertrag, der für das Objekt G-Stadt abgeschlossen wurde. Zusätzlich vereinbarte die Klägerin am 12. November 1991 mit der Kreisverwaltung einen mietzinsfreien "Mietvertrag" über das Grundstück, beginnend zum 1. September 1991 (Gemarkung B-Stadt, Flur 1, Flurstück 75/9). L-Stadt: Mit Betreibervertrag vom 23. Dezember 1993 verpflichtete sich die Klägerin, eine Kapazität von insgesamt 105 Plätzen in dem gleichzeitig vom Landkreis zu diesem Zweck gemieteten Gebäude (Miete: 5.280,00 DM) zur Unterbringung von Asylbewerbern zur Verfügung zu stellen. Die Klägerin erhielt 19,91 DM pro Person und Tag (§ 4). Eine Mindestbelegung von 80 v. H. der jeweils möglichen Belegungskapazität wurde vereinbart (§ 1 Abs. 5). Die Klägerin verpflichtete sich, die Einrichtung auf die Selbstverpflegung der untergebrachten Personen auszurichten (§ 2 Abs. 2). Die Unterhaltung, Wartung und Pflege der Einrichtungs- und Ausstattungsgegenstände gehörte auch zu den Pflichten der Klägerin (§ 2 Abs. 3). Ebenso die Anstellung, Einarbeitung und Schulung des erforderlichen Personals. Für den Fall der erlaubten Abwesenheit einer in der Einrichtung untergebrachten Person wird das Unterkunftsgeld an die Klägerin auch bei Überschreitung der garantierten Mindestbelegung weitergezahlt (§ 5 Abs. 1). Bei unerlaubter Abwesenheit wird das Unterkunftsgeld auf drei Tage begrenzt (§ 5 Abs. 2). Die Klägerin hat für die regelmäßige Gebäudereinigung zu sorgen sowie für den Wechsel der Bettwäsche (§ 7). Der Nutzer wurde von der Klägerin von der Haftung für Schäden durch Dritte freigestellt (§ 10). Die von der Klägerin zu erbringenden Leistungen gleichen im Übrigen den Bestimmungen der anderen Betreiberverträge. A-Stadt: Aufgrund des Betreibervertrages mit dem Landkreis vom 9. Oktober 1991 verpflichtete sich die Klägerin in einer ehemaligen Kaserne insgesamt 130 Plätze zur Unterbringung von Aussiedlern zu stellen und erhielt dafür 17,00 DM pro Person und Tag. Für diesen Zweck erhielt sie aufgrund des Vertrages vom 12. November 1991 vom Landkreis das Grundstück der ehemaligen Kaserne mietzinsfrei zur Verfügung. Auch dieser Vertrag entspricht im Übrigen den anderen Betreiberverträgen. K-Stadt: Mit Überleitungsvertrag vom 17. Mai 1993 trat die Klägerin in einen zwischen einem "Altbetreiber" und dem Land bestehenden Vertrag ein und übernahm zugleich die Verpflichtungen aus dem zwischen dem Land und dem Bundesvermögensamt geschlossenen Mietvertrag mit Ausnahme der Verpflichtung zur Zahlung des Mietzinses (§ 13 des Überlassungsvertrages). Aufgrund des Betreibervertrages vom 3. August 1993 verpflichtete sich die Klägerin gegenüber der Stadt, eine Kapazität von 300 Plätzen zur Verfügung zu stellen und erhielt dafür 23,54 DM pro Tag und Person. Im Übrigen gleichen die Bestimmungen dieses Vertrages den übrigen Verträgen. Im Hinblick auf die weiteren Verträge und vertraglichen Einzelheiten wird auf die Vertragsakte verwiesen. Die Klägerin gab für die Monate Januar bis März 1992 Umsatzsteuer-Voranmeldungen ab. Mit Prüfungsanordnung vom 4. Mai 1992 wurde bei der Klägerin eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung anberaumt. Prüfungszeitraum waren die Monate Januar bis März 1992. Unter Ziffer II 1. - Überprüfung des Umsatzes - wurde Folgendes festgestellt: "…II. Einzelfeststellungen Überprüfung des Umsatzes Auf Grund der .durchgeführten Umsatzsteuersonderprüfung wurde festgestellt, dass die X & Y GbR Wohnraum an Übersiedler und Asylanten vermietet. Es handelt sich somit nach § 4 Nr. 12 a UStG um nicht steuerbare Vermietungsleistungen. Die bisher abgeführten Umsatzsteuer- bzw. die gezahlten Vorsteuerbeträge werden durch die USt-Sonderprüfung einer Korrektur unterworfen…". Am Ende des Berichts zur Umsatzsteuer-Sonderprüfung vom 1. Juni 1993 wird ausgeführt, dass sich die Prüfung nur auf die behandelten Vorgänge erstreckt habe. Mit Schreiben vom 27. Juli 1992 bescheinigte der Vorsteher des Finanzamts N-Stadt der Klägerin, dass sie steuerfreie Umsätze gem. § 4 Nr. 12a UStG ausführe. In der Feststellungsakte für 1992 befindet sich ein Schreiben, in dem das Finanzamt der Klägerin bescheinigt, dass die durch sie durchgeführten Vermietungen von Wohnheimen zu Einkünften aus dem Bereich "Vermietung und Verpachtung" führten. Am 29. April 1994 reichte die Klägerin beim Finanzamt eine Umsatzsteuererklärung für 1992 ein, in der steuerpflichtige Umsätze sowie Vorsteuern mit 0 erklärt wurden. Das Finanzamt behandelte diese Erklärung als Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 168 Satz 1, § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung -AO-). Die Klägerin reichte am 29. April 1994 ihre Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen ein. Mit Bescheid vom 16.05.1994 stellte das Finanzamt erklärungsgemäß Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung i. H. v 234.502 DM fest. Dieser Bescheid stand unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 Abs. 1 AO). Mit Bescheid vom 17. Januar 1995 stellte das Finanzamt für 1993 erklärungsgemäß Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung i. H. v 3.045.190 DM unter dem Vorbehalt der Nachprüfung fest. Am 29. Februar 1996 ging beim Finanzamt die Erklärung zur einheitlichen und gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 1994 ein. Es wurden insgesamt Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung i. H. v. 8.931.655 DM erklärt. Die Erklärungen wurden wegen einer bevorstehenden Betriebsprüfung zunächst nicht bearbeitet. In den Jahren 1996 bis 1998 fand bei der Klägerin für die Jahre 1992 bis 1994 eine Betriebsprüfung statt. Bei der Prüfung wurde festgestellt, dass für 1992 hinsichtlich der Wohnheime A-Stadt, B-Stadt und C-Stadt keine nach § 4 Nr. 12a UStG von der Umsatzsteuer befreiten Vermietungsleistungen ausgeführt würden. Die Körperschaften des öffentlichen Rechts, die zur Unterbringung von Asylbewerbern hoheitlich verpflichtet seien, bedienten sich zur Erfüllung dieser Aufgabe eines Betreibers. Weiter stellte die Betriebsprüfung fest, dass die Qualifizierung der Einkünfte als solche aus Vermietung und Verpachtung von Anfang an unzutreffend gewesen sei, da alle Merkmale einer gewerblichen Tätigkeit vorgelegen hätten. Entsprechend den Feststellungen der durchgeführten Betriebsprüfung änderte das Finanzamt die Umsatzsteuer-Festsetzung für 1992 und setzte mit Bescheid vom 6. Juli 1999 eine Umsatzsteuer i.H.v. 16.146 DM fest. Der Vorbehalt der Nachprüfung wurde aufgehoben. Mit Bescheiden vom 6. Juli 1999 wurde die Umsatzsteuer für 1993 auf ./. 85.319 DM und für 1994 auf 986.848 DM festgesetzt. Mit Bescheid vom 18. Juni 1999 änderte das Finanzamt die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 1992 und 1993 vom 16. Mai 1994 (1992) und vom 20. Januar 1995 (1993) gem. § 164 Abs. 2 AO dahingehend, dass nunmehr Einkünfte aus Gewerbebetrieb in 1992 i .H. v. 265.918 DM und in 1993 i. H. v. 2.926.709 DM vorlägen. Mit Bescheid vom 18. Juni 1999 wurden im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen die Einkünfte aus Gewerbebetrieb für 1994 erstmals mit 9.498.124 DM festgesetzt. Mit Bescheiden vom 9. Juli 1999 wurde gegenüber der Klägerin erstmals ein einheitlicher Gewerbesteuermessbetrag für 1992 i. H. v. 10.295 DM, für 1993 i. H. v. 143.275 DM und für 1994 i. H. v. 496.710 DM festgesetzt. Zudem wurden am 9. Juli 1999 für 1992 bis 1994 Bescheide über die Zerlegung der einheitlichen Gewerbesteuermessbeträge für 1992 bis 1994 erlassen, in denen die Messbeträge nach dem Verhältnis der Arbeitslöhne auf die betroffenen Gemeinden zerlegt wurden. Gegen all die Bescheide legte die Klägerin Einspruch ein. Die von ihr angegriffenen Bescheide seien rechtswidrig, da sie in den Streitjahren nur Vermietungsleistungen erbracht habe. Es läge keine gewerbliche Tätigkeit vor. Zudem verstießen die Bescheide gegen Treu und Glauben. Mit Schreiben von 14. Dezember 2001 und vom 11. Januar 2002 erklärten die Beteiligten ihr Einverständnis zum Ruhen des Einspruchsverfahrens bezüglich der Umsatzsteuer 1993 und 1994. Mit Bescheid vom 23. August 1999 änderte das Finanzamt den Feststellungsbescheid 1993 vom 18. Juni 1999 gem. § 129 AO. Den Feststellungsbescheid 1994 vom 18. Juni 1999 änderte es mit Bescheid vom 23. August 1999 gem. § 164 Abs. 2 AO. Mit Einspruchsentscheidungen vom 26. Juni 2001 wies das Finanzamt die eingelegten Einsprüche gegen den Umsatzsteuerbescheid 1992, die Gewerbesteuermessbetragsbescheide 1992 bis 1994 und die Zerlegungsbescheide des einheitlichen Gewerbesteuermessbetrages 1992 bis 1994 als unbegründet zurück. Hinsichtlich der einheitlichen und gesonderten Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für die Jahre 1992 bis 1994 verwarf das Finanzamt die Einsprüche als unzulässig. Zur Begründung führte das Finanzamt u.a. aus: Der Betrieb von Heimen, die von Gebietskörperschaften zur Verfügung gestellt wurden, sei umsatzsteuerpflichtig. Bei den zwischen der Klägerin und den öffentlich-rechtlichen Körperschaften abgeschlossenen Verträgen handele es sich nicht um Mietverträge, sondern um Vertragsverhältnisse eigener Art. Die Klägerin hätte eine Vielzahl von Leistungen erbringen müssen, die über die Pflichten eines Mietverhältnisses hinaus gegangen seien. Die Grundstücksüberlassung sei bei wirtschaftlicher Betrachtung in den Hintergrund getreten. Auch sei die Umqualifizierung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in gewerbliche Einkünfte zu Recht erfolgt. Die Klägerin überschreite mit dem Betrieb ihrer Heime zur Unterbringung von Aussiedlern und Asylbewerbern den Rahmen der privaten Vermögensverwaltung und betätige sich gewerblich. Aufgrund dieser nachhaltigen gewerblichen Tätigkeit seien auch die Gewerbesteuermessbetragsbescheide und die Zerlegungsbescheide zu Recht ergangen. Schließlich stünden die Grundsätze von Treu und Glauben der Rechtmäßigkeit der strittigen Bescheide nicht entgegen. II. Mit ihrer Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter und führt zur Begründung aus: Die im Jahr 1992 erfolgten Vermietungsleistungen seien gem. § 4 Nr. 12a UStG umsatzsteuerfrei. Bei den zwischen der Klägerin und den öffentlich-rechtlichen Körperschaften geschlossenen Verträgen handele es sich um Mietverhältnisse. Im Vordergrund der von der Klägerin zu erbringenden Leistungen habe die entgeltliche Überlassung von Wohnraum und nicht der Betrieb der jeweiligen Heime gestanden. Abzustellen sei auf den Umstand, dass die öffentlich-rechtlichen Körperschaften nicht in der Lage gewesen seien, zum Betrieb von Asylbewerber- und Aussiedlerheime nutzbare Objekte zu überlassen. Die Klägerin habe unter Aufwendung von Millionenbeträgen sämtliche Vermieterpflichten wie Instandsetzungen und Instandhaltungen sowie die Gestellung von Einrichtung übernommen. Sie habe die jeweiligen Wohnheime den Asylbewerbern bzw. den Aussiedlern zu Wohnzwecken zur Verfügung gestellt. Die wesentliche Leistung sei die Unterbringung der Personen gewesen. Inhalt der Verträge mit den öffentlich-rechtlichen Körperschaften sei die Gebrauchsüberlassung an Dritte gewesen. Sämtliche übrigen Leistungen wie Integration, Sprachschulung, Vermittlung von Kultur und sozialpädagogische Betreuung seien bei den Körperschaften verblieben. Demgegenüber seien hinsichtlich der Annahme des Finanzamtes, es handele sich um eine Geschäftsbesorgung keinerlei Feststellungen getroffen worden. Es sei nicht dargelegt worden, für welche konkreten Leistungen außerhalb der Grundstücksnutzung die Entgelte an die Klägerin gezahlt worden seien. Die Klägerin habe insbesondere nicht die Versorgung und Betreuung der Heimbewohner übernommen. Bei der vertraglich vereinbarten Reinigung der Heime handele es sich um eine untergeordnete Nebenleistung. Das von der Klägerin angestellte Personal habe sich lediglich darum gekümmert, dass das jeweilige Vermietungsobjekt in dem vertraglich geschuldeten Zustand gewesen sei. Es habe die neu ankommenden Personen einweisen und die Hausordnung erklären müssen. Weiter habe sich die Klägerin in den einschlägigen Verträgen zu einer Mindestausstattung im Hinblick auf die Gestellung von Betten und Bettwäsche verpflichtet sowie zur Unterhaltung und Wartung der Einrichtungsgegenstände. Es seien Kochstellen zur Selbstverpflegung eingerichtet worden. Hieraus folge, dass die Voraussetzungen für einen langfristigen Verbleib der Bewohner geschaffen worden seien. Deshalb stehe fest, dass nach allen Umständen eine auf Dauer angelegte Vermietungsabsicht vorgelegen habe, die zu einer Umsatzsteuerbefreiung führe. Da es sich bei den Einkünften der Klägerin um solche aus Vermietung und Verpachtung handele, habe das Finanzamt die Einkünfte der Klägerin im Feststellungsverfahren zu Unrecht als gewerbliche Einkünfte qualifiziert. Auch die Festsetzung eines Gewerbesteuermessbetrages und die Zerlegung des Gewerbesteuermessbetrages in den Streitjahren seinen mangels gewerblicher Einkünfte rechtswidrig. Die Festsetzung der Umsatzsteuer für 1992 sowie die Bescheide über den einheitlichen Gewerbesteuermessbetrag 1992 bis 1994, die Zerlegung des einheitlichen Gewerbesteuermessbetrags 1992 bis 1994 und die Feststellungsbescheide 1992 bis 1994 verstießen auch gegen die Grundsätze von Treu und Glauben. Vorliegend sei durch die Ausführungen im Prüfungsbericht zur Umsatzsteuer-Sonderprüfung vom 1. Juni 1992, durch die Bescheinigung des Finanzamtes ... vom 27. Juli 1992 und durch die Bescheinigung des Herrn ... vom 7. Dezember 1992 ein Vertrauenstatbestand geschaffen worden. Nach den gesamten Umständen habe die Klägerin danach davon ausgehen dürfen, dass die Einkünfte aus der Vermietung der Wohnheime als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu qualifizieren seien und weder Umsatzsteuer noch Gewerbesteuer anfalle. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs - BFH - sei anerkannt, dass eine Finanzbehörde auch außerhalb einer Außenprüfung eine Zusage abgeben könne, deren Verbindlichkeit aus dem Grundsatz von Treu und Glauben resultiere. An eine solche Zusage sei das Finanzamt gebunden, wenn es einem Steuerpflichtigen zugesichert habe, einen konkreten Sachverhalt, dessen steuerrechtliche Beurteilung zweifelhaft erscheine und der für die wirtschaftliche Disposition des Steuerpflichtigen von Bedeutung sei, bei der Besteuerung in einem bestimmten Sinne zu beurteilen. Die Schutzwürdigkeit nach Treu und Glauben sei nur gegeben, wenn der Steuerpflichtige im Hinblick auf das frühere Verhalten der Finanzbehörde eine unwiderrufliche Vermögensdisposition steuerrechtlicher Art geschaffen habe. Auf Grund der Zusagen des Finanzamtes ... in den schriftlichen Bescheinigungen aus dem Jahr 1992 habe die Klägerin bedeutsame steuerrechtliche Dispositionen getroffen. Sie habe ihre weiteren betriebswirtschaftlichen Kalkulationen in Bezug auf die Preisgestaltung der Heimverträge an die Zusagen des Finanzamtes ausgerichtet. Ohne die Zusagen hätte die Klägerin höhere Preise verlangt, insbesondere wenn sie von einer Gewerbesteuerpflicht ausgegangen wäre. Es seien erhebliche Investitionen im Rahmen der unternehmerischen Tätigkeit und auch außerhalb desselben getätigt worden. Zudem hätte die Klägerin von der Eröffnung weiterer Wohnheime in dem tatsächlich durchgeführten Ausmaß abgesehen. Gleiches gelte in ertragsteuerrechtlicher Hinsicht. In diesem Zusammenhang sei es auch unschädlich, dass nach Aktenlage weder ein schriftlicher Antrag der Klägerin noch ein Aktenvermerk über ein konkretes Gespräch an Amtsstelle zwischen der Klägerin und dem Sachgebietsleiter ersichtlich sei. Im Übrigen sei den Bescheinigungen zeitlich auch eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung vorausgegangen, in deren Rahmen alle wesentlichen Sachverhaltsaspekte ermittelt worden seien. Dies spreche für das Vorliegen einer verbindlichen Zusage nach § 204 AO. In diesem Fall sei eine besondere wirtschaftliche Disposition des Steuerpflichtigen nicht erforderlich. Es sei auch anerkannt, dass die Finanzverwaltung außerhalb der gesetzlich geregelten Spezialfälle eine bestimmte Sachbehandlung zusagen könne und zwar in Form einer allgemeinen Zusage. Der Umstand, dass die Feststellungsbescheide 1991 und 1992 gem. § 164 Abs. 1 AO unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangen seien, stehe einem Bindungswillen der Finanzbehörde im Hinblick auf von ihr vor Erlass dieser Bescheide vorbehaltslos getätigte Zusagen nicht entgegen. Denn die Zusagen beträfen einen spezifischen, abgrenzbaren Teil des Gesamtsachverhalts, nämlich die Qualifizierung der Einkunftsart und die Steuerfreiheit. Auf Zusagen von Finanzbehörden dürften sich auch durch einen Steuerberater vertretene Steuerpflichtige berufen. Gerade weil die Gesellschafter der Klägerin im Zeitpunkt der Ausstellung der Bescheinigungen (1992) keinerlei Erfahrungen mit dem bundesdeutschen Steuerrecht gehabt hätten, seien sie gezwungen gewesen, sich auf die Bescheinigungen zu verlassen. Die Klägerin beantragt, den Bescheid über Umsatzsteuer 1992 vom 06. Juli 1999 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. Juni 2001 zu ändern und die Umsatzsteuer auf 0 Euro festzusetzen, die Bescheide über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Jahre 1992 bis 1994 vom 18. Juni 1999 in der Fassung der geänderten Feststellungsbescheide 1993 und 1994 vom 23. August 1999 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. Juni 2001 dahingehend zu ändern, dass sämtliche Einkünfte als solche aus Vermietung und Verpachtung qualifiziert werden, die Bescheide über den einheitlichen Gewerbesteuermessbetrag 1992 bis 1994 vom 9. Juli 1999 und die Bescheide über die Zerlegung des einheitlichen Gewerbesteuermessbetrags 1992 bis 1994 vom 9. Juli 1999 jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. Juni 2001 aufzuheben. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Zur Begründung verweist er auf die Einspruchsentscheidungen und führt vertiefend aus: Die Klägerin habe sich gegenüber den öffentlichen Körperschaften in den Betreiberverträgen verpflichtet, die Asylbewerber zu betreuen, zu versorgen und unterzubringen. Damit sei sie im Streitzeitraum gewerblich tätig gewesen. Die abgeschlossenen Miet- und Betreiberverträge seien als Einheit zu sehen, da sie aufeinander abgestimmt seien. Die Klägerin habe sich in den "Betreiberverträgen" verpflichtet, die personelle Ausstattung so zu wählen, dass ein reibungsloser Betrieb der Einrichtung gewährleistet werde, sowie zur Einarbeitung und Schulung des vorgesehenen Personals, zur Errichtung einer ausreichenden Anzahl von Nasszellen und Sanitäreinrichtungen und deren fortlaufenden Instandhaltung. Sie habe auch für eine genau beschriebene Mindestausstattung zu sorgen gehabt sowie für eine regelmäßige Gebäudereinigung. Die Bettwäsche sei im Regelfall zweimal wöchentlich zu wechseln gewesen, im Bedarfsfall häufiger. Die Wäsche der Asylbewerber sei in der zur Einrichtung gehörenden Wäscherei zu waschen gewesen. Die Klägerin habe auch sämtliche Versicherungspflichten hinsichtlich der überlassenen Liegenschaften übernommen. Bei einer Gesamtwürdigung aller Umstände hätten die öffentlich-rechtlichen Körperschaften das vertraglich vereinbarte Entgelt für die Herrichtung der für die Unterbringung der Asylbewerber vorgesehenen Gebäude und für die Vornahme des laufenden Betriebes dieser Heime gezahlt. Die strittigen Bescheide verstießen auch nicht gegen Treu und Glauben. Im Zeitpunkt der Erstellung der Bescheinigungen im Jahr 1992 seien die Betreiberverträge bezüglich der Heime in B-Stadt, A-Stadt und C-Stadt schon abgeschlossen gewesen. Allein deren Umsätze seien in der Umsatzsteuerfestsetzung 1992 berücksichtigt worden. Der Steueranspruch auf Umsatz- und Gewerbesteuer sei deshalb bereits ohne Mitwirkung des Finanzamtes entstanden gewesen. Weiterhin lägen im Hinblick auf die Bescheinigungen weder die Voraussetzungen einer verbindlichen Zusage i. S. v. § 204 ff AO vor noch einer verbindlichen Auskunft. Zudem sei die Klägerin von einem erfahrenen und rechtskundigen Steuerberater aus den alten Bundesländern beraten worden, dem die Voraussetzungen einer bindenden Auskunft und Zusage bekannt gewesen seien. Auch deshalb könne sie sich nicht auf Treu und Glauben berufen.