25 U 17/07

Die Berufung des Klägers gegen das am 21. Dezember 2006 verkündete Urteil der 4. Zivilkammer des Landgerichts Hagen wird zurückgewiesen. Der Kläger trägt die Kosten des Berufungsverfahrens. Das Urteil ist vorläufig vollstreckbar. Der Kläger kann die Vollstreckung seitens des Beklagten durch Sicherheits-leistung in Höhe von 110 % des zu vollstreckenden Betrages abwenden, wenn nicht der Beklagte vor der Vollstreckung Sicherheit in gleicher Höhe leistet. G r ü n d e : (gemäß § 540 ZPO) I. Der Kläger verlangt von dem Beklagten Schadensersatz und stützt sein Begehren auf den Vorwurf einer fehlerhaften steuerrechtlichen Beratung im Zusammenhang mit Verhandlungen über die Zahlung einer Entschädigung für die Einräumung einer Dienstbarkeit an die X3 GmbH. Im Jahre 1997 verhandelte der Kläger mit der X3 GmbH über die Verlegung einer Erdgasfernleitung auf einem dem Kläger und seiner Ehefrau gehörenden Grundstück und die Zahlung einer Entschädigung für die Einräumung einer entsprechenden Dienstbarkeit. Er kontaktierte den Beklagten wegen der voraussichtlichen Steuerpflicht etwaiger Entschädigungszahlungen. Zeitpunkt und Inhalt der von dem Beklagten in diesem Zusammenhang erteilten Auskunft sind zwischen den Parteien streitig. Am 18.08.1997 schloss der Kläger mit der X3 GmbH einen Gestattungsvertrag über die Verlegung einer Erdgasfernleitung mit Nebenanlagen einschließlich Kommunikationskabel, in dem die von der X3 GmbH in den Jahren 1997 und 1998 zu leistenden Entschädigungszahlungen geregelt wurden. Diese Zahlungen wurden von der X3 GmbH in den Jahren 1997 und 1998 vereinbarungsgemäß geleistet. Im November 2002 griff das Finanzamt den Sachverhalt auf und erließ gegen den Kläger und seine Ehefrau am 05.12.2002 Einkommenssteuerbescheide für die Jahre 1997 und 1998, in denen es die Entschädigungszahlungen als steuerpflichtige Einkünfte behandelte. Hiergegen legte der Beklagte für den Kläger und seine Ehefrau Einspruch ein. Im November 2003 gab das zunächst zuständige Finanzamt X das Verfahren an das Finanzamt X2 ab, das am 11.12.2003 Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung erließ, die für das Jahr 1997 Einkünfte aufgrund der Entschädigungszahlungen in Höhe von 320.229,00 DM und für das Jahr 1998 solche von 25.000,00 DM berücksichtigten. Gegen diese Bescheide legte der Beklagte für den Kläger und seine Ehefrau am 06.01.2004 jeweils Einspruch ein. Den Einsprüchen half das Finanzamt X2 in Bezug auf einen Teilbetrag ab und wies sie im Übrigen zurück. Hiergegen erhob der Beklagte für den Kläger und seine Ehefrau Klage vor dem Finanzgericht N. Im Wege der tatsächlichen Verständigung einigten sich der Kläger und seine Ehefrau sowie das Finanzamt X2 darauf, dass von den im Jahre 1997 an den Kläger gezahlten Beträgen 175.000,00 DM als Einkünfte nach § 22 Nr. 3 EStG zu besteuern seien und die weiteren im Jahr 1997 zugeflossenen Beträge sowie die Zahlungen des Jahres 1998 als steuerfrei zu behandeln seien. Darauf wurden am 17.10.2005 durch das Finanzamt X geänderte Steuerbescheide für die Jahre 1997 und 1998 erlassen, wobei es in den Bescheiden heißt, dass diese die Bescheide vom 05.12.2002 ändern. Bereits mit Schreiben vom 24.08.2003 hatte der Kläger gegenüber dem Beklagten die Möglichkeit von Regressansprüchen angekündigt und um die Erklärung eines Verzichts auf die Einrede der Verjährung gebeten. Hierauf reagierte der Beklagte mit Schreiben vom 28.09.2003, indem er die Abgabe dieser Erklärung ablehnte und gleichzeitig zum Ausdruck brachte, dass ein Regressanspruch für ihn ohnehin nicht erkennbar sei. Noch im Oktober 2005 beauftragte der Kläger seinen erstinstanzlichen Prozessbevollmächtigten mit der Wahrnehmung seiner Interessen in der Regressfrage. Am 29.12.2005 hat der Kläger wegen der in diesem Rechtsstreit geltend gemachten Schadensersatzforderungen einen Mahnbescheid beantragt, der dem Beklagten am 13.01.2006 zugestellt worden ist. Das Landgericht hat die Klage abgewiesen und zur Begründung im Wesentlichen ausgeführt, der geltend gemachte Schadensersatzanspruch sei verjährt. Wegen der erstinstanzlichen Feststellungen und der Begründung des Landgerichts im Einzelnen wird auf den Tatbestand und die Entscheidungsgründe des angefochtenen Urteils Bezug genommen. Gegen die Klageabweisung richtet sich die form- und fristgerechte Berufung des Klägers, mit der er sich gestützt auf Rechtsausführungen gegen die Annahme der Verjährung seitens des Landgerichts wendet. Der Kläger beantragt, das Urteil des Landgerichts Hagen vom 21.12.2006 - 4 O 152/06 LG Hagen abzuändern und den Beklagten zu verurteilen, an ihn folgende Beträge zu zahlen: 69.697,00 € zzgl. 5 % Zinsen p.a. über dem jeweiligen Basiszinssatz seit dem 15.12.2005, 1.392,00 € an außergerichtlich entstandenen Kosten für die Ausarbeitung einer gutachterlichen Stellungnahme nebst 5 % Zinsen p.a. über dem jeweiligen Basiszins seit dem 15.12.2005, 1.052,80 € an vorgerichtlichen Rechtsanwaltsgebühren zzgl. 5 % Zinsen p.a. über dem jeweiligen Basiszinssatz seit dem 13.01.2006 und 1.415,20 € an Rechtsanwaltskosten für das Mahnverfahren. Der Beklagte verteidigt mit Rechtsausführungen das angefochtene Urteil und beantragt, die Berufung zurückzuweisen. Wegen des zweitinstanzlichen Parteivortrages wird auf die zwischen den Parteien gewechselten Schriftsätze verwiesen. II. Die zulässige Berufung des Klägers hat in der Sache keinen Erfolg. Es kann dahinstehen, ob dem Kläger gegen den Beklagten ein Schadensersatzanspruch aus pVV des Steuerberatungsvertrages zusteht und ob er berechtigt ist, auch die auf seine Ehefrau anteilig entfallende Steuerbelastung allein als Schaden geltend zu machen, woran der Senat erhebliche Zweifel hegt, denn der Beklagte ist jedenfalls nach § 214 Abs. 1 BGB berechtigt, die Leistung von Schadensersatz zu verweigern, weil der zugrunde liegende Anspruch verjährt ist. Nach Art. 229 § 12 Abs. 1 S. 1 und S. 2 EGBGB i.V.m. § 6 Abs. 1 S. 2 EGBGB richtet sich der Beginn der Primärverjährungsfrist nach § 68 StBerG. Die nach dieser Vorschrift bestehende 3-jährige Verjährungsfrist begann mit der Entstehung des Anspruches, d.h. der Schadensentstehung, die hier in der Bekanntgabe des ersten belastenden Steuerbescheides für das Jahr 1997 vom 05.12.2002 zu sehen ist. Da der Steuerbescheid nach § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO drei Tage nach Aufgabe zur Post als dem Kläger bekannt gegeben gilt und der 05.12.2002 auf einen Donnerstag fiel, ist als Datum der Bekanntgabe Dienstag, der 10.12.2002, anzusehen. Damit steht in Einklang, dass nach der unwidersprochen gebliebenen Erklärung des Beklagten in der mündlichen Verhandlung vor dem Landgericht ihm der Steuerbescheid vom 05.02.2002 am 10.02.2002 durch den Kläger zugefaxt wurde. Da das Finanzamt durch diesen Bescheid bereits seinen Entscheidungsprozess in Bezug auf die Besteuerung des Klägers und seiner Ehefrau abschloss und den öffentlich-rechtlichen Steueranspruch konkretisierte, wurde hierdurch bereits das Vermögen des Klägers belastet. Da es für die Schadensentstehung nicht erforderlich ist, dass der in der Belastung mit der Steuerforderung liegende Vermögensnachteil bereits endgültig ist (vgl. dazu nur BGH, Urteil vom 11.05.1995, AZ: IX ZR 140/94, Tz. 12), ist es unschädlich, dass die Steuerbelastung des Klägers und seiner Ehefrau durch spätere Bescheide modifiziert wurde. Dem kann der Kläger nicht entgegenhalten, dass der zunächst bekannt gegebene Nachzahlungsbescheid durch den späteren Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung ersetzt wurde. Das führt nämlich nicht zu der Überlegung, dass die zunächst eingetretene Steuerbelastung wieder entfallen und erst später durch die Bekanntgabe des geänderten Festsetzungsbescheides eine neue selbständige Steuerschuld begründet wurde. Bereits die Prämisse des Klägers, dass der erste Festsetzungsbescheid i.S.d. § 155 AO durch den späteren Feststellungsbescheid ersetzt wurde, ist nicht richtig. Der nachfolgende Feststellungsbescheid stellt einen Grundlagenbescheid i.S.d. §§ 179, 180 Abs. 1 Nr. 2 a AO dar, der nach § 155 Abs. 2 AO auch noch nachgeschoben werden kann. Durch diesen Feststellungsbescheid wurde mit der Bindungswirkung des § 182 Abs. 1 S. 1 AO die Steuerbarkeit der Einkünfte des Klägers und seiner Ehefrau und die Höhe dieser Einkünfte festgestellt, was dazu führt, dass der Feststellungsbescheid als ergänzender Bescheid anzusehen ist. Dementsprechend wurde durch den endgültigen Festsetzungsbescheid vom 17.10.2005 der Festsetzungsbescheid vom 05.12.2002 geändert und nicht der Feststellungsbescheid. Soweit der Kläger darauf abhebt, dass der Feststellungsbescheid nichtig gewesen sei, was dazu führen würde, dass ein wirksamer Grundlagenbescheid gefehlt hätte, führt dies nicht zu einer Nichtigkeit des ursprünglichen Festsetzungsbescheides nach § 125 AO, mit der Konsequenz, dass es dann an einer Belastung des Vermögens des Klägers mit einer Steuermehrforderung fehlen würde, sondern allenfalls zu der Anfechtbarkeit des ursprünglichen Festsetzungsbescheides. Die Voraussetzungen des § 125 AO sind offensichtlich nicht erfüllt. Entgegen der Ansicht des Klägers ist es auch unmaßgeblich, dass der in der steuerlichen Mehrbelastung liegende Schaden der Höhe nach erst aufgrund des späteren Änderungsbescheides bestimmt werden kann. Der Kläger hat in jedem Fall, auch wenn die genaue Höhe der späteren Steuerschuld noch nicht feststeht, die Möglichkeit, eine den Ablauf der Verjährungsfrist hemmende Feststellungsklage zu erheben. Die Einspruchseinlegung und das anschließende finanzgerichtliche Klageverfahren haben auf den Lauf der Primärverjährungsfrist keinen Einfluss (vgl. dazu BGH, Urteil vom 29.02.1996, AZ: IX ZR 180/95, Tz. 13). Das bedeutet, dass die Primärverjährungsfrist mit Ablauf des 10.12.2005 abgelaufen ist. Dies gilt unabhängig davon, ob auch über den für die Anwendung der gesetzlichen Neuregelungen des Verjährungsrechts nach Art. 229 § 12 Abs. 1 S. 1 und S. 2 EGBGB geltenden Stichtag des 14.12.2004 hinaus § 68 StBerG oder nunmehr § 199 BGB n.F. angewendet wird. Nach Art. 229 § 12 Abs. 1 S. 1 i.V.m. § 6 Abs. 3 und Abs. 4 EGBGB läuft - sofern sich die Verjährungsfrist verkürzt - ab dem 15.12.2004 die neue Frist wobei die alte Verjährungsfrist gleichwohl dann maßgeblich ist, wenn sie früher abläuft oder es ist wenn die Verjährungsfrist durch die Neuregelung verlängert wird - weiterhin die alte Regelung maßgeblich. In den nach dieser Bestimmung anzustellenden Fristenvergleich sind bei einem Anspruch, der - wie hier - nach neuem Recht der Regelverjährung unterliegt, in Bezug auf das neue Recht sowohl die kurze kenntnisabhängige Verjährung als auch die längere kenntnisunabhängige Verjährungsfrist einzubeziehen. Maßgebend ist die im konkreten Fall früher ablaufende Frist. Dabei ist die Höchstfrist stets von dem Stichtag für die Neuregelung hier 15.12.2004 an zu berechnen, während das für die regelmäßige Frist des § 195 BGB nur gilt, wenn bereits zu diesem Zeitpunkt die subjektiven Voraussetzungen des § 199 Abs. 1 BGB vorliegen (vgl. dazu BGH NJW 2007, 2034 (2034) und BGH NJW 2007, 1584 (1586/1587)). Die kenntnisunabhängigen Höchstfristen des § 199 Abs. 3 BGB von 10 und 30 Jahren liefen in jedem Fall später ab als die des § 68 StBerG und sind aus diesem Grund nicht maßgebend. Die kenntnisabhängige 3-jährige Verjährungsfrist der §§ 195, 199 Abs. 1 BGB endete zum gleichen Zeitpunkt wie die ebenfalls drei Jahre dauernde Frist des § 68 StBerG, denn sie lief ab dem 15.12.2004 weiter, weil die subjektiven Voraussetzungen des § 199 Abs. 1 Nr. 2 BGB in der Person des Klägers vorlagen. Er kannte sowohl die anspruchsbegründenden Tatsachen als auch Name und Anschrift des Schuldners. Aufgrund des Steuerbescheides vom 05.12.2002 und der anschließenden Erläuterung des Beklagten, d.h. spätestens bei Einspruchseinlegung am 27.12.2002, wusste der Kläger, dass das Finanzamt die Zahlungen der X3 GmbH als steuerpflichtige Einkünfte ansah, d.h. er hatte Kenntnis von dem Schadenseintritt. Darüber hinaus war ihm bekannt, welche Erklärungen der Beklagte im Zusammenhang mit der steuerlichen Beurteilung abgegeben hatte und dass diese fehlerhaft gewesen sein mussten, wenn es bei der Besteuerung blieb. Daraus folgt dann gleichzeitig eine Kenntnis auch der Person des Schuldners. Verdeutlicht wird das durch das Schreiben des Klägers an den Beklagten vom 24.08.2003, in dem dieser den Beklagten um einen Verzicht auf die Erhebung der Verjährungseinrede ersucht. Das bedeutet, dass er sich des Bestehens eines Regressanspruches gegen den Beklagten bewusst war. Der Einwand des Klägers, dass die Verjährungsfrist der §§ 195, 199 Abs. 1 BGB n.F. erst mit Ablauf des Kalenderjahres beginnt, in dem die Voraussetzungen dieser Vorschrift vorlagen, führt nicht zu einer Verlängerung der Primärverjährungsfrist. Zum einen betrifft das Abstellen auf den Schluss des Kalenderjahres ausschließlich den Beginn der Verjährungsfrist und stellt keine allgemeine Verjährungsregelung dar. Die Frage, wann die Primärverjährung begann, richtet sich nach der oben zitierten Übergangsregelung aber ausschließlich nach § 68 StBerG, der gerade nicht auf den Schluss des Kalenderjahres abstellt (vgl. dazu auch BGH NJW 2005, 291 ff). Zum anderen würde ein Anlaufen der Frist der §§ 195, 199 Abs. 1 BGB n.F. erst zum Schluss des Kalenderjahres 2005 nur bedeuten, dass dann die Vorschrift des § 68 StBerG als die früher ablaufende bzw. kürzere Frist gelten würde. Der Ablauf der Primärverjährungsfrist wurde nicht nach § 203 BGB n.F., der nach Auffassung des BGH auch auf die Vorschrift des § 68 StBerG anzuwenden ist (vgl. dazu Urteil vom 01.02.2007, AZ: IX ZR 180/04, Tz. 27), durch das Schweben von Verhandlungen über den Anspruch gehemmt. Hierfür muss der Gläubiger zunächst klarstellen, dass er einen Anspruch geltend machen und worauf er ihn stützen will (vgl. dazu Palandt/Heinrichs § 203 BGB Rdn. 2). Anschließend genügt jeder Meinungsaustausch über den Schadensfall zwischen dem Berechtigten und dem Verpflichteten, sofern nicht sofort und eindeutig jeder Ersatz abgelehnt wird (vgl. BGH a.a.O. Tz. 39). Verhandlungen schweben schon dann, wenn der Anspruchsgegner Erklärungen abgibt, die dem Geschädigten die Annahme gestatten, der Verpflichtete lasse sich auf Erörterungen über die Berechtigung von Schadensersatzansprüchen ein, wofür genügen kann, dass der Anspruchsgegner mitteilt, er habe die Angelegenheit seiner Haftpflichtversicherung zur Prüfung übersandt (vgl. BGH a.a.O. Tz. 39). Dies kann man der von dem Kläger vorgelegten Korrespondenz mit dem Beklagten nicht entnehmen. Das Schreiben des Beklagten vom 23.09.2003 ist so zu verstehen, dass der Beklagte Erörterungen über seine Haftpflicht und die für einen Regressanspruch geltende Verjährungsfrist ablehnt. Er hat in dem Schreiben klar zum Ausdruck gebracht, dass er keine Erklärungen zu einem Verzicht auf die Einrede der Verjährung abgeben dürfe und dass überdies ein Regressanspruch für ihn nicht erkennbar sei. Soweit der Beklagte darin weiterhin ausführt, dass er keine Erklärungen für seinen Haftpflichtversicherer abgeben könne, kann man daraus auch nicht entnehmen, dass er die Angelegenheit zunächst einmal dorthin weiterleiten wollte, damit von dort aus eine abschließende Entscheidung über die Regulierung eines etwaigen Anspruchs des Klägers erfolge. Das anschließende gemeinsame Vorgehen der Parteien gegen die belastenden Steuerbescheide ist ebenfalls nicht als Schweben von Verhandlungen aufzufassen. Im Rahmen des gemeinsamen Vorgehens gegen die Steuerbescheide haben die Parteien sich allenfalls über die Richtigkeit der Auffassung des Finanzamtes zur Steuerbarkeit der Entschädigungszahlungen seitens der X3 GmbH, nicht aber über das Bestehen eines Regressanspruches und dessen Höhe ausgetauscht. Hier ging es allein darum, die steuerliche Belastung abzuwenden. Etwas anderes kann der Kläger auch nicht aus der von ihm im Senatstermin vom 26.02.2008 angeführten - zum Werkvertragsrecht ergangenen - Entscheidung des BGH (NJW 2008, 576 ff) ableiten. Die Entscheidung betrifft eine völlig andere Fallkonstellation, nämlich die Hemmung des Ablaufs der Verjährungsfrist durch die Mängelprüfung des Werkunternehmers nach § 639 Abs. 2 BGB a.F. Abgesehen davon, dass der Vertrag zwischen den Parteien nicht als Werk- sondern als Dienstvertrag zu qualifizieren ist, stellt die Führung des Einspruchs und des finanzgerichtlichen Klageverfahrens durch den Beklagten gerade keine Maßnahme zur Prüfung und Beseitigung eines von ihm begangenen Beratungsfehlers dar, sondern diente der Weiterverfolgung der von den Parteien zur Steuerbarkeit der Entschädigungsleistungen der X3 GmbH eingenommenen Auffassung. Dass im Falle des Obsiegens in dem finanzgerichtlichen Verfahren der Steuerschaden entfallen wäre, qualifiziert die Tätigkeit nicht als Mängelbeseitigungsmaßnahme, denn es ging ersichtlich nicht darum, die Folgen einer falschen Auskunft seitens des Beklagten zu beseitigen. Schließlich ist in dem Vortrag des Beklagten gegenüber Finanzamt und Finanzgericht kein zu einem Neubeginn der Verjährung führendes Anerkenntnis nach § 212 Abs. 1 Nr. 1 BGB zu sehen. Die Erhebung der Einrede der Verjährung verstößt auch nicht gegen § 242 BGB. Der Beklagte hat den Kläger nicht davon abgehalten, rechtzeitig verjährungshemmende Maßnahmen in Bezug auf die Durchsetzung des Regressanspruches zu ergreifen. Der Umstand, dass der Steuerberater zunächst Rechtsbehelfe gegen den belastenden Steuerbescheid ergriffen hat, genügt hierfür nicht (vgl. BGH NJW 1996, 1895 (1897)). Angesichts des Schreibens vom 28.09.2003, in dem der Beklagte es gerade abgelehnt hatte, auf die Erhebung der Einrede der Verjährung zu verzichten, wurde der Kläger zudem gerade nicht in der Sicherheit gewiegt, dass sich der Beklagte auf eine Verjährung nicht berufen würde, sondern entweder im Falle der Bestätigung der belastenden Bescheide die Regressforderung begleichen oder sie nur mit Einwendungen gegen Anspruchsgrund und höhe bekämpfen werde. Abgesehen davon hätte der Kläger nach Abschluss des finanzgerichtlichen Verfahrens alsbald seinen Regressanspruch weiterverfolgen können und müssen. Ihm stand noch genügend Zeit zur Verfügung, um weitere verjährungshemmende Maßnahmen ergreifen zu können. Der Steuerbescheid aufgrund der tatsächlichen Verständigung vor dem Finanzgericht N vom 17.10.2005 (Montag) gilt nach § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO als am 20.10.2005 (Donnerstag) als bekannt gegeben. Bis zum Ablauf der Primärverjährungsfrist stand noch ein Zeitraum von etwas mehr als sechs Wochen zur Verfügung, was angesichts dessen, dass lediglich die Schadenshöhe geklärt werden musste, ausreichend ist. Die Zustellung des Mahnbescheides konnte schließlich nach § 204 Abs. 1 Nr. 3 BGB selbst unter Berücksichtigung der Rückwirkung auf den Zeitpunkt der Einreichung nach § 167 ZPO den Ablauf der Verjährungsfrist nicht mehr rechtzeitig hemmen. Der Antrag wurde am 29.12.2005 eingereicht, während die Primärverjährungsfrist bereits zuvor, nämlich am 10.12.2005 abgelaufen war. Der Beklagte ist auch nicht verpflichtet, den Kläger so zu stellen, als sei sein Primäranspruch nicht verjährt. Es kann dahinstehen, ob der Beklagte verpflichtet war den Kläger auch über den Beginn der Verjährungsfrist des § 68 StBerG im Einzelnen zu belehren. Ein Sekundäranspruch entfällt jedenfalls deshalb weil der Kläger rechtzeitig vor Ablauf der Primärverjährungsfrist nämlich seit Oktober 2005 in der Regressfrage anwaltlich vertreten war. Der noch zur Verfügung stehende Zeitraum genügte, um eine Regressklage vorzubereiten. Die prozessualen Nebenentscheidungen folgen aus §§ 97 Abs. 1, 708 Nr. 10, 711 ZPO. Der Senat hat die Revision nicht nach § 543 Abs. 1 Nr. 1 ZPO zugelassen, denn die Rechtssache hat weder grundsätzliche Bedeutung i.S.d. § 543 Abs. 2 Nr. 2 ZPO noch erfordert die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung gem. § 543 Abs. 2 Nr. 2 ZPO die Entscheidung des Revisionsgerichts.