5 TH 2043/92

Leitsatz: Zur tatbestandlichen Zuordnung des Spielens an Geldspielgeräten in Spielhallen, wenn eine gemeindliche Satzung die Erhebung einer Steuer auf (1.) "die Benutzung von Spiel- und Geschicklichkeitsapparaten, soweit sie öffentlich zugänglich sind", und (2.) "das Spielen in Spielclubs, Spielcasinos und ähnlichen Einrichtungen um Geld oder Sachwerte" nach unterschiedlichen Steuermaßstäben vorsieht. Mit dem angefochtenen Beschluß hat das Verwaltungsgericht den Antrag der Antragstellerin, die aufschiebende Wirkung ihres Widerspruchs gegen die - durch Entgegennahme der Steuererklärung vom 14. April 1992 seitens der Antragsgegnerin bewirkte - Heranziehung zur Spielapparatesteuer anzuordnen, abgelehnt. Die dagegen erhobene Beschwerde der Antragstellerin ist zulässig und hat auch in der Sache Erfolg. An der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Heranziehung bestehen ernstliche Zweifel, die es nach der im gerichtlichen Aussetzungsverfahren (§ 80 Abs. 5 VwGO) entsprechend anzuwendenden Vorschrift des § 80 Abs. 4 Satz 3 VwGO rechtfertigen, die sofortige Vollziehbarkeit auszusetzen. Diese Zweifel werden dadurch begründet, daß die Spielapparatesteuersatzung der Antragsgegnerin vom 26. Februar 1992 in ihrem § 4 Abs. 1 Buchst. a für die Bemessung der Steuer auf "die Benutzung von Spiel- und Geschicklichkeitsapparaten, soweit sie öffentlich zugänglich sind" (§ 2 Abs. 1 der Spielapparatesteuersatzung), den "Stückzahlmaßstab" verwendet, ohne dabei differenzierte Steuersätze für "Gaststättenaufstellung" und "Spielhallenaufstellung" vorzusehen. Nach § 4 Abs. 1 Buchst. a der Satzung beträgt die Steuer (1.) für Apparate mit Gewinnmöglichkeit einheitlich 200,-- DM je Kalendermonat und Gerät und (2.) für Apparate ohne Gewinnmöglichkeit einheitlich 100,-- DM je Kalendermonat und Gerät. Es fehlt damit die von dem Senat in seinem Vorlagebeschluß vom 19. Juli 1993 (5 N 1359/92) zur Gültigkeit der Spielapparatesteuersatzung der Stadt Gießen für notwendig angesehene Abstufung der Steuersätze, je nachdem, ob die Lokalität, in der die Apparate aufgestellt sind, eigens zum Zweck des Spielens eingerichtet ist und betrieben wird ("Spielhallenaufstellung") oder ob sie primär anderen - z.B. gastronomischen Zwecken dient ("Gaststättenaufstellung"). Im einzelnen hat der Senat in dem vorgenannten Beschluß ausgeführt: "Zu dem Ergebnis, daß der Stückzahlmaßstab bei der Erhebung von Spielapparatesteuer schon als solcher gegen den Gleichheitssatz verstößt, gelangt der Senat gleichwohl nicht. Zu bedenken ist zum einen das Ermessen des Steuergesetzgebers bei der Auswahl des Steuermaßstabs, welches einen Spielraum auch insoweit einschließt, als es um die Beurteilung der praktischen Schwierigkeiten der alternativ in Betracht kommenden Besteuerungsverfahren geht. Zum anderen sieht sich der Senat auch in dieser Frage durch die Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts vom 10. Mai 1962 (a.a.O.) und vom 1. April 1971 (a.a.O.) gebunden. Das Bundesverfassungsgericht hat den Stückzahlmaßstab für die Bemessung der Spielapparatesteuer trotz der bekannten und von ihm auch erwähnten Praxis bei der Erhebung der Umsatzsteuer (Teilurteil vom 10.5.1962, a.a.O., S. 102) gebilligt. Entscheidet sich der Steuergesetzgeber bei der Erhebung von Spielapparatesteuer für die Verwendung des Stückzahlmaßstabs, so setzt allerdings die Vereinbarkeit mit dem Gleichheitssatz zumindest voraus, daß dann bei der Höhe der Steuersätze nach den Erscheinungsformen "Spielhallenaufstellung" und "Gaststättenaufstellung" differenziert wird. Ohne wenigstens diese Differenzierung kann der Stückzahlmaßstab nicht akzeptiert werden. Von der wesentlich günstigeren Ertragslage der Spielhallenaufstellung war bereits die Rede; sie wird, weil in zahlreichen Erhebungen immer wieder festgestellt, von niemandem bezweifelt. So heißt es in den einschlägigen Gerichtsentscheidungen, daß die Einnahmen an Geräten in Spielhallen "erfahrungsgemäß und typischerweise höher" (VG Sigmaringen, Urteil vom 8.7.1987 - 3 K 1234/86 -) bzw. "bedeutend höher" (OVG Münster, Beschluß vom 22.9.1989 - 16 B 3000/88 - NVwZ 1989, 588, 589) seien als die entsprechenden Einnahmen in Gaststätten. Der VGH Mannheim bezeichnet die Annahme als vertretbar, daß ein Gerät in einer Spielhalle, welches "speziell zum Spielen" aufgestellt sei, etwa dreimal so häufig in Anspruch genommen werde wie ein Gerät, welches in einer Gaststätte von Gaststättenbesuchern gelegentlich ihres - primär anderen Zwecken dienenden - Gaststättenaufenthalts benutzt werde (VGH Mannheim, Beschluß vom 17.9.1992 - 2 S 1162/92 - ZKF 1993, 60). Die von den Gerichten ermittelten Zahlen belegen die Richtigkeit dieser Aussagen. Der - bezogen auf den einzelnen Spielapparat - prinzipiell unterschiedlichen Ertragslage von Spielhallenaufstellung und Gaststättenaufstellung tragen Gesetzgebung und Satzungsgebung in anderen Bundesländern in aller Regel durch unterschiedlich hohe Pauschsteuersätze Rechnung .... Die Festlegung gleich hoher Steuersätze für Spielhallenaufstellung und Gaststättenaufstellung läßt sich nicht mehr mit der im System der Stückzahlbesteuerung angelegten - und nach Art. 3 GG hinzunehmenden - Vernachlässigung der individuell unterschiedlichen Ertragssituation bei der Automatenaufstellung rechtfertigen. Die individuelle Ertragssituation wird sicherlich auch durch die Lage des jeweiligen Aufstellortes beeinflußt. So kann von Bedeutung sein, ob in Großstädten, Mittelstädten, Kleinstädten oder in Landgemeinden aufgestellt wird (vgl. BVerfG, Teilurteil vom 10.5.1962, a.a.O., S. 103). Hiermit nicht vergleichbar ist jedoch die typischerweise unterschiedliche Ertragssituation, die mit einer unterschiedlichen Zweckbestimmung der zum Aufstellen genutzten Räumlichkeiten zusammenhängt. Die Aufstellung in einer für eben diesen Zweck eingerichteten und betriebenen Spielhalle führt unabhängig von den eben genannten individuellen Einflüssen der örtlichen Lage erfahrungsgemäß und nachweisbar zu wesentlich höheren Erträgen als die Aufstellung in Einrichtungen, die primär gastronomisch genutzt werden. Diese typenbedingte Unterschiedlichkeit darf der Steuergesetzgeber bei der Steuerbemessung nicht einfach unberücksichtigt lassen .... Von der Festlegung unterschiedlich hoher Pauschsteuersätze für Spielhallen- und Gaststättenaufstellung bei Verwendung des Stückzahlmaßstabs kann nach dem Prinzip der Steuergerechtigkeit nur dann abgesehen werden, wenn der Steuersatz so niedrig ist, daß er auch für die weniger einträgliche Gaststättenaufstellung zu keiner nennenswerten - nicht ohne weiteres verkraftbaren - Belastung führt. Ab welchen Beträgen die Belastung als in diesem Sinne "erheblich" zu bezeichnen ist, bedarf aus Anlaß des vorliegenden Verfahrens keiner genauen Festlegung, denn die hier zu beurteilenden Steuersätze von 200 DM für Gewinnspielapparate und 50 DM für Apparate ohne Gewinnmöglichkeit erreichen eine Höhe, die in jedem Falle eine Differenzierung zugunsten der Gaststättenaufstellung erfordert. Ohne sich in diesem Punkt endgültig festlegen zu wollen, neigt der Senat dazu, die zu einer Differenzierung nötigende "Erheblichkeitsgrenze" derzeit bei Sätzen von über 60 DM für Spielapparate mit Gewinnmöglichkeit und von über 30 DM für Spielapparate ohne Gewinnmöglichkeit für überschritten anzusehen." Der Konsequenz, daß die Bemessungsregelung ihrer Satzung für die Benutzung von Spiel- und Geschicklichkeitsapparaten wegen Fehlens der erforderlichen Differenzierung zwischen Gaststätten- und Spielhallenaufstellung ungültig ist, versucht die Antragsgegnerin durch die vom allgemeinen Verständnis gleichlautender Satzungsbestimmungen und von der allgemeinen Rechtsanwendungspraxis abweichende Auslegung zu entgehen, die Apparateaufstellung in Spielhallen werde gar nicht durch den in § 2 Abs. 1 ihrer Satzung aufgeführten Steuertatbestand der "Benutzung von Spiel- und Geschicklichkeitsapparaten, soweit sie öffentlich zugänglich sind" erfaßt, sondern sei dem Steuertatbestand "Spielen in Spielclubs, Spielkasinos und ähnlichen Einrichtungen um Geld oder Sachwerte" in § 2 Abs. 2 der Satzung zuzuordnen. Damit - so die Argumentation der Antragsgegnerin - gelte für Spielhallenaufstellung nicht der in § 4 Abs. 1 Buchst. a der Satzung geregelte Stückzahlmaßstab, sondern der auf die Größe der Spielbetriebsfläche abstellende "Quadratmetermaßstab" in § 4 Abs. 1 Buchst. b der Satzung; eine dem Prinzip der Steuergerechtigkeit zuwiderlaufende Gleichbehandlung von Gaststätten- und Spielhallenaufstellung liege folglich nicht vor. Dem kann sich der Senat nicht anschließen. Die Auslegung der Antragsgegnerin verfehlt den Wortlaut der Satzungsregelung und ist auch mit deren Sinn und Zweck sowie höherrangigem Recht nicht zu vereinbaren. Das der Wortlaut in § 2 Abs. 1 der Satzung ("Benutzung von Spiel- und Geschicklichkeitsapparaten, soweit sie öffentlich zugänglich sind") alle Erscheinungsformen der Geräteaufstellung und -benutzung abdeckt und nicht etwa auf den Tatbestand der Geräteaufstellung in gastronomisch genutzten oder jedenfalls anderen Primärzwecken als dem Spielen an Spielgeräten dienenden Betrieben beschränkt ist, läßt sich nicht ernsthaft bezweifeln. Um zu einem gleichwohl auf die Erscheinungsform der "Gaststättenaufstellung" beschränkten Regelungsgehalt bei der Auslegung des § 2 Abs. 1 der Satzung zu gelangen, müßte sich aus dem Wortlaut des § 2 Abs. 2 der Satzung ("Spielen in Spielclubs" pp.) eindeutig entnehmen lassen, daß die Spielhallenaufstellung als spezielle Fallgruppe der Geräteaufstellung diesem Steuertatbestand - und nicht der Regelung in Abs. 1 - zuzuordnen sein soll. Das aber ist nicht der Fall. Den in § 2 Abs. 2 ausdrücklich aufgeführten Etablissements "Spielclubs" und "Spielkasinos" sind Spielhallen, die wie Ladengeschäfte oder gastronomische Betriebe ohne besondere Mitgliedschaft oder Zulassung öffentlich zugänglich sind, nicht vergleichbar. Von - verglichen mit Spielclubs und Spielkasinos - "ähnliche Einrichtungen" im Sinne des § 2 Abs. 2 der Satzung kann also nicht die Rede sein. Abgesehen davon ist nicht ersichtlich, weshalb der Satzungsgeber neben Spielclubs und Spielkasinos nicht auch die Gruppe der Spielhallen ausdrücklich benannt haben würde, wenn er sich wirklich die Erstreckung des in § 2 Abs. 2 geregelten Steuertatbestandes auf das Spielen in Spielhallen vorgestellt hätte. Aufgrund der enormen Verbreitung von Spielhallen in den letzten Jahrzehnten verbindet sich mit dem Begriff "Spielhalle" ein allgemein bekannter Bedeutungsgehalt, der ebenso klar - wenn nicht noch besser - abzugrenzen ist wie die Begriffe "Spielclub" und "Spielkasino". Gerade von der Zahl dürfte die Gruppe der Spielhallen mittlerweile stärker sein als die beiden letztgenannten Gruppen. Im übrigen bezieht der Tatbestand des Spielens um Geld oder Sachwerte das Spielen an reinen Unterhaltungsspielgeräten nicht ein, so daß der in § 2 Abs. 2 der Satzung geregelte Steuertatbestand eine durchaus nicht unbedeutende Fallgruppe der Spielapparateaufstellung in Spielhallen gar nicht erfassen könnte. Das aber würde zu einem mit Sinn und Zweck der Spielapparatesteuersatzung nicht zu vereinbarenden Ergebnis bei der Rechtsanwendung führen. Eine gesonderte Besteuerung von Unterhaltungsspielgeräten in Spielhallen müßte - wenn man der Auslegung der Antragsgegnerin folgt - entweder gänzlich unterbleiben, oder sie träte in zusätzlicher Anwendung des Steuertatbestandes des § 2 Abs. 1 der Satzung konkurrierend zur andersartigen Besteuerung von Spielhallen nach § 2 Abs. 2 der Satzung hinzu. Beides dürfte den Intentionen des Satzungsgebers nicht entsprechen. Die Argumente, die die Antragsgegnerin vorbringt, um diesen Einwand zu entkräften, überzeugen nicht. Die von der Antragsgegnerin angebotene Auslegung führt außerdem auch nicht zu einer mit dem Gleichbehandlungsgrundsatz verträglichen Lösung. Die Anwendung des in § 2 Abs. 2 der Satzung geregelten Steuertatbestandes und damit - gemäß § 3 Abs. 2 und § 4 Abs. 1 Buchst. b der Satzung - des Maßstabs der Spielfläche auf die Spielhallenaufstellung hätte einen Maßstabswechsel innerhalb der Gesamtgruppe der Spielapparateaufstellung zur Folge. Dieser Wechsel wäre mit sachlichen Gesichtspunkten nicht zu rechtfertigen. Soweit die unterschiedliche Ertragssituation im Verhältnis zwischen Gaststättenaufstellung und Spielhallenaufstellung eine steuerliche Differenzierung erfordert, kann und muß dem durch abgestufte Steuersätze bei gleichbleibendem - einheitlichem Steuermaßstab Rechnung getragen werden. Für den Übergang zu einem anderen Steuermaßstab, der im übrigen nicht einmal sicherstellen würde, daß es im Ergebnis tatsächlich zu einer stärkeren Belastung von Spielhallenaufstellung käme, gibt es keinen vernünftigen Grund. Ob die Antragsgegnerin die jetzt von ihr vertretene Auslegung in Fällen der Spielhallenaufstellung tatsächlich - jemals - praktiziert hat, kann anhand des vorliegenden Verfahrens - in diesem geht es lediglich um Gaststättenaufstellung - nicht nachgeprüft werden; auch insoweit erscheinen jedoch Zweifel angebracht, wie sich nicht zuletzt aus dem Hinweis der Antragsgegnerin darauf ergibt, daß sie die Einstufung der einzelnen Betreiber von Spielgeräten in den bisherigen Veranlagungsfällen "nochmals sehr kritisch zu überprüfen" gedenke. Auf die Beschwerde der Antragstellerin ist daher in Abänderung der erstinstanzlichen Entscheidung die aufschiebende Wirkung ihres Widerspruchs gegen die Heranziehung zu Spielapparatesteuer anzuordnen. Als unterliegender Teil hat die Antragsgegnerin die Kosten des Verfahrens zu tragen (§ 154 Abs. 1 VwGO) Die Festsetzung des Streitwerts für das Beschwerdeverfahren beruht auf den §§ 20 Abs. 3, 14 (analog), 13 GKG. Dieser Beschluß ist unanfechtbar.