I R 23/13

Gewinnkorrektur, Teilwertabschreibung und Art.9 DBA-USA: Prüfpflichten des Tatrichters • Eine Teilwertabschreibung von Forderungen gegenüber einer ausländischen Tochter führt nicht automatisch zu einer Hinzurechnung nach §1 AStG a.F.; es bedarf tatrichterlicher Feststellungen zur Angemessenheit des Zinssatzes und zur Aktivierbarkeit der Forderungen. • Art.9 Abs.1 DBA-USA (dealing at arm's length) begrenzt innerstaatliche Gewinnkorrekturen; eine Korrektur wegen fehlender Besicherung ist nur zulässig, soweit sie den Fremdvergleich (Zinshöhe) verletzt. • Der Konzernrückhalt kann eine fehlende formelle Besicherung ersetzen; dies ist tatrichterlich zu prüfen. • Fehlende Feststellungen zur Frage, ob es sich um echte Darlehen oder verdeckte Einlagen handelt, machen eine Rückverweisung an das Finanzgericht erforderlich. Die Klägerin (Rechtsnachfolgerin der C-GmbH) war Organträgerin der I-GmbH. Die I-GmbH hielt eine 60%-Beteiligung an der US-Tochter H-Inc., die sich seit 2003 in wirtschaftlichen Schwierigkeiten befand und ein steigendes Fehlbetragsdefizit auswies. In den Jahren 2004 bis 2007 gewährte die I-GmbH der H-Inc. verzinste, unbesicherte Darlehen und wertberichtete diese Forderungen in der jeweiligen Hingabewirtschaft. Das Finanzamt rechnete die Wertberichtigungen dem Einkommen der (Organträgerin) nach §1 AStG a.F. hinzu und erließ entsprechende Bescheide; das Finanzgericht wies die Klage ab. Der BFH hat die Revision der Klägerin für begründet erklärt und das Verfahren an das FG zurückverwiesen, weil wesentliche tatrichterliche Feststellungen fehlen. • Revision ist begründet; FG und FA haben zu Unrecht eine sofortige Hinzurechnung wegen Teilwertabschreibungen angenommen, ohne entscheidungserhebliche Feststellungen zu treffen. • Zentrale Rechtsfrage ist, ob §1 Abs.1 AStG a.F. anzuwenden ist und inwieweit Art.9 Abs.1 DBA-USA 1989 (Fremdvergleich/dealing at arm's length) innerstaatliche Korrekturen begrenzt. • Art.9 Abs.1 DBA-USA ist nicht selbstvollziehend, aber konstitutiv für den Fremdvergleich und entfaltet eine Sperrwirkung gegen weitergehende innerstaatliche Modifikationen des Vergleichsmaßstabs; Abkommens- und innerstaatliches Recht sind in Einklang zu bringen. • Fehlende Darlehensbesicherung kann nur dann zu einer Einkünftekorrektur führen, wenn sie sich tatsächlich auf die Höhe der vereinbarten Vergütung auswirkt; ausschlaggebend ist der Fremdvergleich zur Zinshöhe. • Der sog. Konzernrückhalt kann eine fehlende formelle Sicherheit ersetzen; ob dieser Rückhalt vorlag, ist tatrichterlich zu prüfen. • Die Korrektur nach §1 AStG a.F. darf sich nur auf Beträge beziehen, die durch einen nicht fremdvergleichsgerechten, zu niedrigen Zinssatz verursacht sind; Teilwertabschreibungen an sich sind im Umfang nicht notwendigerweise korrigierbar. • Das FG hat nicht festgestellt, ob die gewährten Leistungen überhaupt als echte Darlehen zu qualifizieren sind oder als verdeckte Einlagen; dies ist entscheidungserheblich für die Bewertung und die Rechtmäßigkeit der Abschreibungen. Die Revision der Klägerin ist erfolgreich; das Urteil des Finanzgerichts wird aufgehoben und die Sache zur weiteren Aufklärung an das Finanzgericht zurückverwiesen. Der BFH stellt klar, dass eine automatische Hinzurechnung nach §1 AStG a.F. wegen Teilwertabschreibungen nicht gerechtfertigt ist; es sind tatrichterlich Feststellungen zur Angemessenheit des vereinbarten Zinssatzes, zur Frage des Konzernrückhalts und zur Aktivierbarkeit bzw. zur Qualifikation der gewährten Beträge als echte Darlehen oder als verdeckte Einlagen nachzuholen. Nur insoweit, als ein Fremdvergleich ergeben sollte, dass ein zu niedriger, nicht fremdüblicher Zinssatz vorliegt, käme eine Einkünftekorrektur in Betracht; eine Korrektur der Teilwertabschreibungen selbst scheidet im Regelfall aus. Das Finanzgericht hat nachzuklären und sodann unter Berücksichtigung von Art.9 DBA-USA und des Fremdvergleichsmaßstabs über die steuerliche Behandlung abschließend zu entscheiden.