X R 44/14

Einzelfallprüfung bei behaupteter Doppelbesteuerung von Renten (AltEinkG) • Vorliegen eines substantiierten Vortrags zur drohenden Doppelbesteuerung verpflichtet das Finanzgericht zu einzelfallbezogenen Ermittlungen. • Die Vermeidung doppelter Besteuerung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen ist verfassungsrechtlich geboten und im Einzelfall zu prüfen. • Zur Feststellung des aus versteuertem Einkommen geleisteten Beitragsanteils trägt der Steuerpflichtige Beweiserleichterungen durch Vorlage von Rentenversicherungsverläufen oder Einkommensteuerbescheiden; andernfalls sind sachgerechte Schätzungen möglich. Die Kläger sind verheiratet und gemeinsam veranlagt; der Ehemann (Geburtsjahr 1942) zahlte über Jahrzehnte Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung, zuletzt hohe freiwillige Beiträge als Freiberufler. Seit Dezember 2007 bezieht er eine Altersrente; im Einkommensteuerbescheid 2008 wurde die Rente mit dem nach AltEinkG maßgeblichen Besteuerungsanteil angesetzt. Die Kläger rügen, dass dadurch eine verfassungswidrige Doppelbesteuerung entstehe, weil die von ihnen geleisteten Rentenversicherungsbeiträge überwiegend aus bereits versteuertem Einkommen stammen. Das Finanzgericht wies Klage und Einwände zurück, weil es typisierend annahm, bei Selbständigen liege regelmäßig kein höherer Anteil versteuerter Beiträge vor als bei Arbeitnehmern. Mit ihrer Revision machten die Kläger substantiierten Vortrag und umfangreiche Unterlagen geltend und forderten eine einzelfallbezogene Prüfung. • Revision ist zulässig und begründet; das FG hat nicht hinreichend einzelfallbezogen ermittelt und daher gegen das Gebot zu prüfen verstoßen, ob eine doppelte Besteuerung vorliegt (§§10,22 EStG, Art. 3 GG, Art. 19 Abs. 4 GG). • Rechtliche Ausgangslage: Das BVerfG und der BFH verlangen, dass eine grundsätzlich verfassungsgemäße Übergangsregelung des AltEinkG im Einzelfall nicht zur Doppelbesteuerung führen darf; bei substantiiertem Vortrag des Steuerpflichtigen sind konkrete Ermittlungen vorzunehmen. • Feststellungslast und Nachforschungen: Der Kläger trägt die Feststellungslast für die konkrete früher einkommensteuerliche Behandlung der Beitragszahlungen; er kann dies durch Vorlage von Einkommensteuerbescheiden oder Rentenversicherungsverläufen belegen. Fehlen solche Unterlagen, sind sachgerechte, realitätsgerechte Schätzungen nach §162 AO zuzulassen. • Ermittlungsumfang: Das FG muss im Wiederverfahren insbesondere den voraussichtlich steuerfreien Rententeilbetrag (unter Berücksichtigung Lebenserwartung, ggf. Hinterbliebenenansprüche, Werbungskostenpauschbetrag, Grundfreibetrag, Sonderausgaben für Kranken-/Pflegeversicherung) und die Gesamthöhe der geleisteten Rentenversicherungsbeiträge sowie den aus versteuertem Einkommen aufgewendeten Anteil feststellen. • Rechenprinzipien: Bei der Vergleichsrechnung ist das Nominalwertprinzip anzuwenden; bei der Ermittlung des aus versteuertem Einkommen geleisteten Anteils sind sämtliche damals abzugsfähigen Vorsorgeaufwendungen gleichrangig zu berücksichtigen und Fragen der Zuordnung des Vorwegabzugs bei Zusammenveranlagung zu klären. • Rechtsfolge: Können die Feststellungen ergeben, dass der aus versteuertem Einkommen geleistete Beitragsanteil höher ist als der künftig steuerfrei zufließende Rentenbetrag, kommt eine Milderung der Besteuerung in der Rentenbezugsphase in Betracht; das FG hat hierüber im zweiten Rechtsgang zu entscheiden. Der BFH hebt das Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg auf und verweist die Sache zur Durchführung der erforderlichen einzelfallbezogenen Ermittlungen zurück. Das Finanzgericht muss nun in einem neuen Verfahren den steuerfreien Anteil der künftigen Rentenzuflüsse und die insgesamt geleisteten Rentenversicherungsbeiträge sowie den Teil der Beiträge, der aus bereits versteuertem Einkommen stammt, konkret feststellen oder sachgerecht schätzen. Ergibt der Vergleich, dass die aus versteuertem Einkommen geleisteten Beiträge den steuerfrei gestellten Rententeil übersteigen, ist dem Kläger eine Milderung der Besteuerung in der Rentenbezugsphase zu gewähren; andernfalls bleibt der angefochtene Bescheid bestehen. Die Kostenentscheidung wird dem Finanzgericht übertragen.