IX R 14/19

Bestandskräftig zu Unrecht als sofort abziehbarer Erhaltungsaufwand geltend gemachte Anschaffungskosten führen zu einer Minderung des AfA-Volumens und stehen insoweit einer Weiterführung der AfA entgegen. Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 01.02.2019 - 3 K 2466/18 F wird als unbegründet zurückgewiesen. Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen. II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung ‑‑FGO‑‑). Das FG hat die Gewährung von Werbungskosten in Form von AfA für das Streitjahr in Höhe von 4.246 € zu Recht abgelehnt. 1. Werbungskosten sind gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen. Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 i.V.m. § 7 EStG zählt auch die AfA zu den Werbungskosten. Gemäß § 7 Abs. 1 Satz 1 EStG kann der Steuerpflichtige bei Wirtschaftsgütern, deren Verwendung oder Nutzung zur Erzielung von Einkünften sich erfahrungsgemäß auf einen Zeitraum von mehr als einem Jahr erstreckt, jeweils für ein Jahr den Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten absetzen, der bei gleichmäßiger Verteilung dieser Kosten auf die Gesamtdauer der Verwendung oder Nutzung auf ein Jahr entfällt. a) Bemessungsgrundlage der AfA bilden die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des maßgeblichen Wirtschaftsguts (§ 7 Abs. 1 Satz 1 EStG). Anschaffungskosten sind gemäß § 255 Abs. 1 Satz 1 des Handelsgesetzbuchs (HGB) die Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben und ihn in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen, soweit sie dem Vermögensgegenstand einzeln zugeordnet werden können. Diese handelsrechtliche Definition ist auch für den steuerlichen Begriff der Anschaffungskosten maßgebend (vgl. BFH-Urteil vom 17.12.1996 - IX R 47/95, BFHE 182, 178, BStBl II 1997, 348). Die Bemessungsgrundlage wird über den AfA-Zeitraum verteilt (Waldhoff, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff ‑‑KSM‑‑, EStG, § 7 Rz B 186; Blümich/Brandis, § 7 EStG Rz 240). b) In welchem Maße AfA von der Bemessungsgrundlage vorgenommen werden kann, richtet sich nach dem AfA-Volumen. Das AfA-Volumen ist nach dem Wortlaut des § 7 Abs. 1 Satz 1 EStG durch die Bemessungsgrundlage der Höhe nach begrenzt; auch eine zu Unrecht überhöht vorgenommene AfA führt nicht dazu, dass sich das AfA-Volumen erhöht (BFH-Urteil in BFHE 244, 289, BStBl II 2014, 563; vgl. auch Anzinger in Herrmann/Heuer/Raupach ‑‑HHR‑‑, § 7 EStG Rz 129; KSM/Waldhoff, EStG, § 7 Rz B 190; Blümich/ Brandis, § 7 EStG Rz 242). aa) Dieser Grundsatz ergibt sich schon aus der Regelung in § 7 Abs. 4 EStG, wonach in Abweichung von § 7 Abs. 1 EStG bei Gebäuden grundsätzlich der Abzug bestimmter prozentualer Beträge der Anschaffungs- oder Herstellungskosten nur bis zu deren vollen Absetzung vorzunehmen ist. In Ausprägung dieses Grundsatzes regelt auch § 7a Abs. 9 EStG, dass bei Vornahme einer Sonder-AfA für ein Wirtschaftsgut die Restwert-AfA bei Gebäuden nach Ablauf des Begünstigungszeitraums nach dem gemäß § 7 Abs. 4 EStG unter Berücksichtigung der Restnutzungsdauer maßgebenden Prozentsatz zu bemessen ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 244, 289, BStBl II 2014, 563). bb) Bei anderen Wirtschaftsgütern bestimmt sich die AfA nach dem Restwert und der Restnutzungsdauer. Der gesetzliche Begriff des Restwerts verdeutlicht, dass AfA-Volumen verbraucht und eine weitere AfA nicht zulässig ist, soweit die Bemessungsgrundlage bereits abgesetzt worden ist. Damit wird gewährleistet, dass die Bemessungsgrundlage nur einmalig Berücksichtigung findet (KSM/Waldhoff, EStG, § 7 Rz B 190; HHR/Anzinger, § 7 EStG Rz 129; Schmidt/Kulosa, EStG, 39. Aufl., § 7 Rz 105). Die Berechtigung zur AfA endet mithin, wenn die Bemessungsgrundlage vollständig abgesetzt und dadurch das AfA-Volumen vollständig verbraucht wurde (vgl. HHR/Anzinger, § 7 EStG Rz 161; KSM/Waldhoff, EStG, § 7 Rz B 313). 2. Daran gemessen konnte die Klägerin im Streitjahr keine AfA für die Klimageräte beanspruchen. a) Bei dem durch die Klägerin gezahlten Kaufpreis für die Klimageräte in Höhe von 42.455,35 € netto handelt es sich um Anschaffungskosten. Diese bilden die Bemessungsgrundlage der AfA und die Obergrenze des AfA-Volumens. Durch die Geltendmachung der AfA im Veranlagungszeitraum 2008 (in Höhe von 354 €) sowie im Veranlagungszeitraum 2009 (in Höhe von 4.246 €) und die gleichzeitige Berücksichtigung der vollständigen Netto-Anschaffungskosten als sofort abziehbare Werbungskosten (Erhaltungsaufwand) im Veranlagungszeitraum 2009 hat die Klägerin ihr AfA-Volumen für die Klimageräte vollständig verbraucht. Für den Verbrauch des AfA-Volumens macht es keinen Unterschied, ob die Anschaffungskosten entsprechend § 7 Abs. 1 Satz 1 EStG jährlich abgesetzt oder irrtümlich als sofort abziehbare Werbungskosten (Erhaltungsaufwand) behandelt werden. Denn die Berücksichtigung von Werbungskosten bei der Einkünfteermittlung nach § 9 EStG ist Ausdruck des objektiven Nettoprinzips (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 23.08.1999 - GrS 1/97, BFHE 189, 151, BStBl II 1999, 778). Vor diesem Hintergrund bezweckt § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 i.V.m. § 7 Abs. 1 Satz 1 EStG, den als Werbungskosten zu berücksichtigenden Anschaffungs- oder Herstellungsaufwand des Steuerpflichtigen typisierend periodengerecht zu verteilen. Dies stellt eine Abweichung von dem in § 11 Abs. 2 Satz 1 EStG enthaltenen Grundsatz dar, dass sich der mit einer Einkunftsart zusammenhängende Aufwand grundsätzlich schon im Zeitpunkt der Leistung überschussmindernd auswirkt (vgl. BFH-Urteile vom 19.12.2007 - IX R 50/06, BFHE 220, 261, BStBl II 2008, 480; vom 26.04.2006 - IX R 24/04, BFHE 214, 58, BStBl II 2006, 754, m.w.N.; FG Münster, Urteil vom 18.06.2008 - 6 K 4466/07 E, EFG 2008, 1949; FG Schleswig-Holstein, Urteil vom 13.09.1995 - I 130/95; Schmidt/Kulosa, a.a.O., § 7 Rz 1). b) Einer Verteilung ist jedoch nur der Aufwand zugänglich, der tatsächlich angefallen ist, vom Steuerpflichtigen getragen wurde und seine individuelle wirtschaftliche Leistungsfähigkeit gemindert hat. Wurde ein Wirtschaftsgut in der Vergangenheit bereits komplett abgesetzt und mithin der mit seiner Anschaffung oder Herstellung einhergehende Aufwand vollumfänglich steuermindernd berücksichtigt, kommt eine weitere AfA nicht mehr in Betracht (BFH-Urteil in BFHE 244, 289, BStBl II 2014, 563; FG Münster, Urteil in EFG 2008, 1949; KSM/Waldhoff, EStG, § 7 Rz B 190; HHR/Anzinger, § 7 EStG Rz 129; Blümich/Brandis, § 7 EStG Rz 306; Schmidt/Kulosa, a.a.O., § 7 Rz 105; Schnitter in Frotscher, EStG, § 7 Rz 170); denn Aufwand, der die individuelle wirtschaftliche Leistungsfähigkeit nur einmal gemindert hat, kann auch nur einmal steuerliche Berücksichtigung finden (vgl. BFH-Urteil vom 23.11.1978 - IV R 20/75, BFHE 126, 448, BStBl II 1979, 143; KSM/Waldhoff, EStG, § 7 Rz B 190). Die lediglich auf Kostenverteilung und damit in zeitlicher Sicht wirkende Vorschrift des § 7 Abs. 1 Satz 1 EStG kann in diesem Zusammenhang nicht dazu führen, dass durch den Steuerpflichtigen mehr Aufwand geltend gemacht werden könnte, als er tatsächlich wirtschaftlich getragen hat (vgl. BFH-Urteil in BFHE 214, 58, BStBl II 2006, 754; FG Münster, Urteil in EFG 2008, 1949; a.A. FG Baden-Württemberg, Urteil vom 04.07.1990 - V K 41/86, EFG 1990, 626, rechtskräftig). c) Durch die vollständige steuerliche Berücksichtigung der Anschaffungskosten im Veranlagungszeitraum 2009 als sofort abziehbare Werbungskosten (Erhaltungsaufwand) wurde die Minderung der steuerlichen Leistungsfähigkeit der Klägerin durch die Anschaffung der Klimageräte einkommensteuerrechtlich voll berücksichtigt. Ein weiteres AfA-Volumen verblieb danach nicht. Eine zusätzliche, die Anschaffungskosten übersteigende AfA für die Klimageräte ist nach den oben dargestellten Grundsätzen nicht möglich. 3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO. zurück zur Übersicht Download als PDF Seite drucken