VIII R 11/21

NV: Hat das Finanzamt während des Revisionsverfahrens einen Änderungsbescheid erlassen und beruht die geänderte Steuerfestsetzung auf Sachverhalten, zu denen das Finanzgericht (FG) noch keine Feststellungen treffen konnte, ist die Vorentscheidung grundsätzlich aufzuheben und die Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückzuverweisen. Auf die Revision des Klägers wird das Urteil des Finanzgerichts Nürnberg vom 03.03.2021 - 3 K 179/19 aufgehoben. Die Sache wird an das Finanzgericht Nürnberg zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen. Diesem wird die Entscheidung über die Kosten des Verfahrens übertragen. II. Die Revision ist begründet. Sie führt gemäß § 127 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO). 1. Das Urteil des FG ist bereits aus verfahrensrechtlichen Gründen aufzuheben, da das FG über die Änderung eines nicht mehr existenten Bescheids entschieden hat. Das FG hat in seinem Urteil über den (nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO geänderten) Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr vom 29.11.2018 entschieden. Diese Einkommensteuerfestsetzung ist jedoch während des Revisionsverfahrens durch den Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr vom 13.09.2023 ersetzt worden, der zum Gegenstand des Verfahrens geworden ist (§ 121 Satz 1 i.V.m. § 68 FGO). Ergeht während des Revisionsverfahrens ein Änderungsbescheid, so bildet dieser die alleinige Grundlage für die Erhebung der Steuer. Danach hat das FG für das Streitjahr über die Rechtmäßigkeit eines Bescheids entschieden, der keine Rechtswirkung mehr hat (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs ‑‑BFH‑‑ vom 28.06.2017 - VIII R 46/14, BFH/NV 2018, 199, Rz 8, m.w.N.). 2. Nach § 127 FGO kann der BFH das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückverweisen, wenn während des Revisionsverfahrens ein geänderter Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens wird. Eine Zurückverweisung der Sache an das FG ist im Rahmen der pflichtgemäßen Ermessensausübung regelmäßig geboten, wenn der Bescheid einen oder mehrere neue Streitpunkte enthält (BFH-Urteil vom 06.10.2009 - IX R 5/09, BFH/NV 2010, 654, unter II.1. [Rz 16]; vgl. auch BFH-Beschluss vom 13.06.2023 - VIII B 38/22, BFH/NV 2023, 978, Rz 6, 7). So verhält es sich im Streitfall. Das FA hat im Änderungsbescheid vom 13.09.2023 unter anderem zusätzliche Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von 436 € erfasst und der Besteuerung nach § 32d Abs. 1 EStG unterworfen. Nach den Erläuterungen des Bescheids seien dem FA bei der Änderungsveranlagung vom 29.11.2018 Zinsen in Höhe von 971 € bekannt gewesen. Insgesamt habe der Kläger im Streitjahr aber Zinseinnahmen in Höhe von 1.026 € ohne den Nutzungswertersatz erzielt. Am 11.11.2020 seien bislang unbekannte Zinseinnahmen in Höhe von 55 € von der Y-Bank elektronisch übermittelt worden, die nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO steuererhöhend zu berücksichtigen seien. Gemäß § 177 Abs. 2 AO seien im Rahmen einer materiellen Fehlerberichtigung weitere Zinserträge in Höhe von 381 € zu erfassen. Der Kläger hat geltend gemacht, dass die im Änderungsbescheid vom 13.09.2023 festgesetzte Steuer nicht zutreffend berechnet worden und damit streitig sei. Der Senat vermag nicht zu beurteilen, ob das FA die Änderungen zu Recht vorgenommen hat. Zu den weiteren Kapitaleinkünften und zu den Voraussetzungen einer verfahrensrechtlichen Änderungsbefugnis des FA hat das FG bislang keine Feststellungen getroffen. 3. Der Senat weist für den zweiten Rechtsgang auf Folgendes hin: a) Das FG wird sich im zweiten Rechtsgang erneut mit der Frage zu befassen haben, ob es sich bei dem im Rahmen der Rückabwicklung der Darlehensverträge von der X-Bank an den Kläger geleisteten Nutzungsersatz für Zins- und Tilgungsleistungen in Höhe von 7.559 € um einen Kapitalertrag im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG handelte oder ob der Nutzungsersatz nicht steuerbar war, weil er nicht auf einer erwerbsgerichteten Tätigkeit des Klägers beruhte und mithin nicht innerhalb der steuerbaren Erwerbssphäre erzielt worden ist. Hierzu weist der Senat darauf hin, dass die im Rahmen der Rückabwicklung vom Darlehensnehmer vereinnahmten Leistungen für ihn jedenfalls dann außerhalb der steuerbaren Erwerbssphäre liegen, wenn es sich um ein reines Rückabwicklungsverhältnis handelt. Daran würde es fehlen, wenn die wechselseitig erbrachten Leistungen nicht nur die Rückabwicklung der ursprünglichen Darlehensverträge bewirken, sondern auch noch anderen Zwecken dienen sollten. Ob das der Fall ist, hat das FG auf der Grundlage der Umstände des Streitfalls festzustellen. Handelt es sich nach den weiteren Feststellungen des FG im zweiten Rechtsgang um ein reines Rückabwicklungsverhältnis, kommt es nicht darauf an, ob die Rückabwicklung einvernehmlich, durch Vergleich, durch zivilgerichtliches Urteil oder auf andere Weise vollzogen worden ist. Sollte der Nutzungsersatz danach nicht innerhalb der Erwerbssphäre angefallen sein, würde dies auch der Annahme einer steuerbaren Leistung im Sinne des § 22 Nr. 3 EStG entgegenstehen. Wegen der weiteren Begründung nimmt der Senat zur Vermeidung von Wiederholungen auf seine Urteile in den Verfahren vom 07.11.2023 - VIII R 7/21 und VIII R 16/22 (BFHE 282, 555) Bezug. b) Das FG wird zu den einzelnen Besteuerungsgrundlagen in den geänderten Einkommensteuerbescheiden vom 29.11.2018 und vom 13.09.2023 und hinsichtlich des Ausgangs der erneuten Prüfung des Nutzungsersatzes jeweils zu beurteilen haben, ob die zu Lasten und zugunsten des Klägers vorgenommenen Änderungen jeweils auf eine verfahrensrechtliche Korrekturvorschrift gestützt werden können. Dies gilt etwa für die weiteren Aufwendungen für das Arbeitszimmer des Klägers in Höhe von 310 € im geänderten Bescheid vom 13.09.2023 und für die bislang nicht steuermindernd behandelten Kosten des Zivilprozesses. Der Senat weist ohne Bindungswirkung gemäß § 126 Abs. 5 FGO für die Prüfung, ob die vom Kläger für den Rechtsstreit mit der X-Bank aufgewendeten Gerichts- und Anwaltskosten dem Grunde nach Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen sind, auf das BFH-Urteil vom 19.07.2022 - IX R 18/20 (BFHE 278, 85, BStBl II 2023, 173, Rz 19) und für deren Abzugsfähigkeit auf § 2 Abs. 2 Satz 2 i.V.m. § 20 Abs. 9 EStG sowie für die Beurteilung, ob diese Aufwendungen als außergewöhnliche Belastungen gemäß § 33 Abs. 1 EStG anzuerkennen sind, auf das BFH-Urteil vom 18.02.2016 - VI R 17/13 (BFH/NV 2016, 1148, Rz 18) hin. 4. Die Entscheidung über die Kosten beruht auf § 143 Abs. 2 FGO. zurück zur Übersicht Download als PDF Seite drucken