4 K 98/12

Leitsatz: Für einen Entlastungsantrag gem. § 51 EnergieStG gelten die formellen Voraussetzungen des § 95 EnergieStV. Ein form- und fristgemäß gestellter Antrag kann nicht formlos erweitert oder ergänzt werden. Wird nach der Antragstellung eine Entlastung für weitere Mengen begehrt, ist ein erneuter Antrag zu stellen, der den Anforderungen des § 95 EnergieStV zu genügen hat(Rn.20) . Nach Ablauf der Festsetzungsfrist erlischt der Anspruch nach § 47 AO(Rn.22) . Die zulässige Verpflichtungsklage ist unbegründet. I. Die Bescheide vom 15.11.2011 über die Steuerentlastung für die Kalenderjahre 2008 und 2009 sind in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 03.05.2012 rechtmäßig. Die Klägerin hat keinen Steuerentlastungsanspruch, § 101 S. 1 FGO. Die Beteiligten gehen übereinstimmend davon aus, dass die materiellen Voraussetzungen für eine Energiesteuerentlastung nach § 51 Abs. 1 Nr. 1 lit. b) EnergieStG für das in den Betriebsstätten (Kostenstellen) Bleilöterei, Versuchsanlage und Versuchslabor eingesetzte Erdgas in den Streitjahren 2008 und 2009 vorgelegen haben. Weiterer Ausführungen des Senats bedarf es insoweit nicht. Der Erstattungsanspruch scheitert indes daran, dass die Klägerin die Entlastung nicht fristgerecht beantragt hat. § 95 Abs. 1 EnergieStV bestimmt, dass die Steuerentlastung nach § 51 EnergieStG bei dem für den Antragsteller zuständigen Hauptzollamt mit einer Anmeldung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck für alle Energieerzeugnisse zu beantragen ist, die innerhalb eines Entlastungsabschnitts verwendet worden sind. Der Antragsteller hat die Steuerentlastung selbst zu berechnen. Sie wird nur gewährt, wenn der Antrag spätestens bis zum 31. Dezember des Jahres, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem die Energieerzeugnisse verwendet worden sind, beim Hauptzollamt gestellt wird. Unstreitig hat die Klägerin bis zum 31.12.2009 bzw. 31.12.2010 für die in den angefochtenen Bescheiden genannten Betriebsteile keine Entlastungsanträge auf dem amtlich vorgeschriebenen Vordruck gestellt. Die Vorgabe, die Entlastungsanträge auf dem Vordruck zu stellen, bringt zum Ausdruck, dass sie schriftlich gestellt werden müssen. Daher ist es unerheblich, inwieweit die Klägerin - wie sie vorträgt - zu Beginn der jeweiligen Betriebsprüfungen mündlich weitere bzw. ergänzende Entlastungsanträge nach § 51 Abs. 1 Nr. 1 lit. b) EnergieStG gestellt hat. Der Senat folgt nicht der Argumentation der Klägerin, es handele sich lediglich um die Beantragung einer nachträglichen Änderung bzw. Erweiterung der ursprünglichen Entlastungsanträge, für die nicht der amtliche Vordruck verwandt werden müsse und die auch mündlich beantragt werden könne. Aus § 95 EnergieStV ergibt sich eindeutig, dass die Entlastung innerhalb der Frist auf dem amtlich vorgeschriebenen Vordruck für "alle Energieerzeugnisse" zu beantragen ist, dass der Antragsteller in der Anmeldung alle für die Bemessung der Steuerentlastung erforderlichen Angaben zu machen und die Steuerentlastung selbst zu berechnen hat. Schon der Verordnungswortlaut spricht dafür, den Antrag als abschließend und nicht formlos und auch nicht außerhalb der Antragsfrist erweiterbar anzusehen. In Fällen wie dem vorliegenden, bei dem eine Steuerentlastung für mehrere Betriebsteile in Betracht kommt, ermöglicht der Antrag die Prüfung durch das zuständige Hauptzollamt, ob die Entlastungsvoraussetzungen in den jeweiligen Betriebsteilen (von der Klägerin als Kostenstellen bezeichnet) vorliegen, wobei im Hinblick auf die einzelnen Betriebsteile durchaus unterschiedliche Ergebnisse möglich sind. Dabei stellen die §§ 45 ff. EnergieStG verschiedene Entlastungstatbestände auf, von denen theoretisch mehrere in Betracht kommen können. Der Antragsteller muss sich also innerhalb der Antragsfrist entscheiden, welcher Entlastungstatbestand für welchen Betriebsteil in Anspruch genommen werden soll. Eine derartige Entscheidung hatte die Antragstellerin bei ihrer Antragstellung im Hinblick auf die streitgegenständlichen Betriebsteile getroffen. Soll nun der fristgerecht für bestimmte Betriebsteile gestellte Antrag auf weitere Betriebsteile ausgeweitet werden, stellt dies nach Auffassung des Senats einen neuen Antrag in Bezug auf die jeweiligen weiteren Betriebsteile dar. Würde man der Argumentation der Klägerin folgen, liefe dies darauf hinaus, Entlastung zunächst nicht in Bezug auf "alle Erzeugnisse", sondern gleichsam fristwahrend nur für einen Teil zu beantragen und die genauen Mengen erst nach Fristablauf beliebig zu präzisieren bzw. zu ergänzen. Ein derartiges Verständnis widerspräche Sinn und Zweck der formal ausgestalteten Entlastungsregelung und auch der Systematik des § 51 Abs. 1 Nr. 1 lit. b) EnergieStG i. V. m. § 95 EnergieStV. Etwas anderes mag allenfalls gelten, wenn ein Entlastungsantrag korrigiert werden muss, weil z. B. eine Menge wegen eines Zahlendrehers falsch angegeben worden ist. Um eine derartige schlichte Korrektur handelt es sich vorliegend jedoch nicht. Soweit die Klägerin in der mündlichen Verhandlung vom 11.09.2013 auf den Gerichtsbescheid des Senats vom 17.02.2010 (4 K 236/09) verweist, ist dem entgegenzuhalten, dass die Sachverhalte nicht vergleichbar sind. In jener Entscheidung ging es um einen Entlastungsantrag nach § 60 EnergieStG und um eine Änderung des Antrags aus Gründen, die dem Einfluss des Antragstellers entzogen waren. Unabhängig von der Frage, ob die Erwägungen des Senats in dem genannten Gerichtsbescheid auf einen Entlastungsantrag nach § 51 EnergieStG übertragen werden können, ist der Streitfall dadurch gekennzeichnet, dass der Grund, aus dem sich - aus Sicht der Klägerin - der Änderungsbedarf ergibt, in ihrer Entscheidung liegt, bestimmte Verbräuche nicht in den Antrag nach § 51 EnergieStG aufzunehmen. Die Folgen dieser Entscheidung hat sie nun zu vertreten. Darüber hinaus ist der materielle Anspruch infolge des Ablaufs der Festsetzungsfrist erloschen. Gem. § 155 Abs. 4 AO sind die für die Steuerfestsetzung geltenden Vorschriften auf die Festsetzung von Vergütungen sinngemäß anzuwenden. Nach § 169 Abs. 1 S. 1 AO ist eine Steuerfestsetzung nicht mehr zulässig, wenn die Festsetzungsfrist abgelaufen ist. Diese beträgt gem. § 169 Abs. 2 Nr. 1 AO für Verbrauchsteuern und Verbrauchsteuervergütungen ein Jahr. Die Festsetzungsfrist beginnt gem. § 170 Abs. 1 AO mit Ablauf des Kalenderjahres für das die Klägerin eine Steuerentlastung beantragt hat, hier also am 31.12.2008 für das Streitjahr 2008 und am 31.12.2009 für das Streitjahr 2009. Sie endet also für das Streitjahr 2008 am 31.12.2009 und für das Streitjahr 2009 am 31.12.2010 mit der Folge, dass ab dann Festsetzungsverjährung eingetreten ist. Mit Ablauf der Festsetzungsfrist ist der Anspruch gem. § 47 AO erloschen. Entgegen der Auffassung der Klägerin verschiebt sich der Beginn der Festsetzungsfrist nicht gem. § 170 Abs. 3 AO. Diese Bestimmung gilt in den Fällen, in denen - wie hier - eine Steuervergütung nur auf Antrag festgesetzt wird, lediglich für die Aufhebung oder Änderung von Bescheiden über Steuern, nicht jedoch für die erstmalige Festsetzung einer Steuervergütung. Aus dem Vorstehenden ergibt sich bereits, dass es im Streitfall nicht um eine Änderung der Festsetzung einer Vergütung, sondern um die als neue Antragstellung zu wertende Erweiterung eines Entlastungsantrags geht. Auch der Hinweis auf § 164 Abs. 2 AO verfängt nicht, da es - wie bereits ausgeführt - nicht um die Änderung einer Steuerfestsetzung geht. Der Klägerin kann auch keine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand wegen des Versäumens der Antragsfrist gem. § 110 Abs. 1 AO gewährt werden. Fällt - wie hier - der Ablauf der Frist für die Beantragung einer Steuerentlastung mit dem Ablauf der Festsetzungsfrist zusammen und wird ein entsprechender Antrag erst nach Ablauf der Festsetzungsfrist und damit nach dem Erlöschen des Vergütungsanspruchs gestellt, kommt eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand mit der Folge einer rückwirkenden Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 3 AO nicht in Betracht (BFH, Entscheidungen vom 08.10.2010, VII B 66/10 und vom 24.01.2008, VII R 3/07). II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision ist nicht zuzulassen, da Gründe des § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen. Die Klägerin begehrt eine Energiesteuerentlastung. Die Klägerin verwendet für die Metallerzeugung und -bearbeitung Erdgas. In den Jahren 2008 und 2009 stellte sie Anträge auf Steuerentlastung nach § 51 Abs. 1 Nr. 1 lit. b) EnergieStG. Im Rahmen der Außenprüfung für 2008 wurde u. a. festgestellt, dass das Erdgas, das in den Betriebsstätten (Kostenstellen) Bleilöterei, Versuchsanlage und Versuchslabor eingesetzt wurde, nicht in den Steuerentlastungsanträgen berücksichtigt worden war, obwohl die Voraussetzungen für die Steuerentlastung erfüllt waren (BP Bericht für 2008 vom 17.05.2011 Rn. 3.3.2.1). Im Rahmen der Außenprüfung für 2009 wurde u. a. der gleiche Sachverhalt für die Betriebsstätten (Kostenstellen) Bleilöterei und Versuchsanlage festgestellt (BP Bericht für 2009 vom 09.11.2011 Rn. 3.3.2.1). Im Kalenderjahr 2008 wurden 103,373 MWh und im Kalenderjahr 2009 wurden 847,482 MWh in diesen Betriebsstätten eingesetzt. Mit Bescheiden vom 15.11.2011 wurden die Ergebnisse der Prüfungen umgesetzt. Die o. g. Mengen wurden nicht bei der Steuerentlastung berücksichtigt, weil die Antragsfrist nach § 95 Abs. 1 EnergieStV mit Ablauf des 31.12.2009 (Streitjahr 2008) bzw. mit Ablauf des 31.12.2010 (Streitjahr 2009) verstrichen war. Insoweit sei Antragsverjährung eingetreten. Am 07.12.2011 legte die Klägerin jeweils Einspruch ein, indem sie vortrug, die Erstattungsanträge für die betroffenen Kostenstellen mündlich zu Beginn der Prüfung (27.11.2009 für 2008 und 22.12.2010 für 2009) bei den Prüfern fristgerecht gestellt zu haben. Die Verwendung des amtlichen Vordrucks solle sicherstellen, dass alle erforderlichen Angaben gemacht würden, dies sei aber auch bei der mündlichen Antragstellung im Rahmen der Betriebsprüfung gewährleistet. Außerdem habe sie durch die Entgegennahme des mündlichen Antrags durch den Prüfer angenommen, ihrem Antrag sei stattgegeben worden. Die Ablehnung widerspreche nunmehr Treu und Glauben. Hilfsweise beantragte sie die Entlastung nach § 54 EnergieStG, insoweit habe sie Anträge fristgerecht gestellt, die Entlastungsmengen seien jedoch im Rahmen der Außenprüfung korrigiert worden, weil hierfür die Entlastung nach § 51 EnergieStG zu gewähren sei. Die Einsprüche wurden mit Einspruchsentscheidungen jeweils vom 03.05.2012 zurückgewiesen. Zur Begründung führte der Beklagte jeweils aus, die Entlastungsanträge nach § 51 EnergieStG hätten gemäß § 95 Abs. 1 EnergieStV spätestens bis zum 31. Dezember des Jahres, das auf das Kalenderjahr folge, in dem der Steuerentlastungsanspruch entstanden sei, auf dem amtlich vorgeschriebenen Vordruck angemeldet werden müssen. Dies sei nicht erfolgt. Diese Frist sei der Klägerin auch aus früheren Prüfungen bekannt gewesen. Eine mündliche Antragstellung entspreche nicht den Voraussetzungen. Über den hilfsweise gestellten Antrag auf Steuerentlastung nach § 54 EnergieStG werde gesondert entschieden. Mit ihrer am 04.06.2012 bei Gericht eingegangenen Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter. Sie meint, ihr stehe ein Entlastungsanspruch für 2008 in Höhe von 568,85 € und für 2009 in Höhe von 4.661,15 € zu. Unstreitig lägen die materiellen Anspruchsvoraussetzungen vor. Es stelle sich nur die Frage, ob die fristgerecht gestellten Anträge nachträglich um weitere Erdgasmengen erweitert werden könnten. Für die Berücksichtigung zusätzlicher Mengen sei kein neuer Antrag erforderlich. Die Anträge seien jeweils für Zeitabschnitte von einem Monat gestellt worden. Eine nachträgliche Korrektur der verwendeten Mengen stelle letztlich eine Änderung des ursprünglichen Antrags dar. Dass ein solcher Änderungsantrag ebenfalls nach dem amtlich vorgeschriebenen Vordruck gestellt werden müsse, ergebe sich aus der EnergieStV nicht. Weiter trägt sie vor, die Steueranmeldungen würden nach § 218 AO als Steuerbescheide gelten. Sie stünden gemäß § 168 AO unter dem Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 Abs. 2 AO und seien damit innerhalb der Festsetzungsfrist jederzeit auch zu Gunsten des Steuerpflichtigen abänderbar. Ein Abänderungsantrag des Steuerpflichtigen sei vor Ablauf der Festsetzungsfrist formlos möglich. Sie habe ihn sowohl für 2008 als auch für 2009 zu Beginn der jeweiligen Außenprüfung gestellt. Der Anspruch sei auch nicht nach § 47 AO erloschen. Da sie den Antrag für 2008 erst im Jahre 2009 gestellt habe, greife § 170 Abs. 3 AO, die Frist ende daher am 31.12.2010. Durch die begonnene Außenprüfung sei zudem eine Ablaufhemmung eingetreten. Infolge der Prüfungsauswertung mit Steuerbescheiden vom 15.11.2011, dem Einspruchsverfahren und der Klagerhebung sei die Festsetzungsfrist für die Jahre 2008 und 2009 noch nicht abgelaufen, die Entlastungsansprüche seien somit noch nicht erloschen. Die Klägerin beantragt, 1. den Beklagten unter Aufhebung des Bescheides vom 15.11.2011 über die Steuerentlastung für das Kalenderjahr 2008 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 03.05.2012 zu verpflichten, ihr die Steuerentlastung für 103,373 MWh Erdgas für das Kalenderjahr 2008 zu gewähren, 2. den Beklagten unter Aufhebung des Bescheides vom 15.11.2011 über die Steuerentlastung für das Kalenderjahr 2009 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 03.05.2012 zu verpflichten, ihr die Steuerentlastung für 847,4825 MWh Erdgas für das Kalenderjahr 2009 zu gewähren Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Er bezieht sich auf die Einspruchsentscheidung und trägt ergänzend vor, nach dem Wortlaut des § 51 EnergieStG sei die Entlastung für alle Energieerzeugnisse zu beantragen, die innerhalb eines Entlastungsabschnitts verwendet worden seien. Dafür sei der Vordruck zu verwenden. Die Klägerin habe für Januar 2008 beispielsweise eine Entlastung gem. § 51 EnergieStG für 43.862,876 MWh Erdgas beantragt. Für die Bereiche Versuchsanlage, Versuchslabor und Bleilöterei habe sie sich bewusst für einen Antrag nach § 54 EnergieStG entschieden. Wolle sie von diesem Antrag abweichend auch für diese Mengen eine Entlastung nach § 51 EnergieStG beantragen, wäre ein den Anforderungen des § 95 EnergieStV genügender Antrag erforderlich, da der ursprüngliche Antrag nicht alle Energieerzeugnisse enthalten habe. Spätestens nach dem die Außenprüfung 2006 abschließenden Gespräch am 12.09.2008 habe sie auch gewusst, dass die Verbräuche in den streitgegenständlichen Einsatzbereichen nach § 51 EnergieStG entlastungsfähig seien. Ein mündlicher Antrag reiche nicht aus. Selbst wenn man nur von einer Korrektur/Erweiterung der ursprünglichen Entlastungsanträge ausgehe, könne auf die Schriftform wegen ihrer Beweis- und Klarstellungsfunktion nicht verzichtet werden. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Gerichtsakte und die Sachakte des Beklagten Bezug genommen.