2 K 350/06

Eröffnungsbilanzfehler: erfolgsneutrale Korrektur von Aktivwerten und Rückstellungen • Fehlerhafte Ansätze in einer Eröffnungsbilanz sind grundsätzlich in der ersten noch offenen Schlussbilanz erfolgsneutral zu berichtigen, wenn sie sich isoliert nicht gewinnwirksam ausgewirkt haben. • Ist eine fehlerhafte Rückstellung in der Eröffnungsbilanz nur als Ausgleich zur Einbuchung überhöhter Aktivwerte entstanden und hat sie bei isolierter Betrachtung keine Gewinnwirkung entfaltet, ist sie erfolgsneutral auszubuchen. • Überhöhte Abschreibungen, die auf einem zu hohen Einlagewert beruhen und sich in bestandskräftigen Veranlagungen auswirken, bleiben zugunsten des Steuerpflichtigen grundsätzlich unberührt; die Korrektur erfolgt durch Ansatz des zutreffenden Einlagewertes unter Verrechnung bereits in Anspruch genommener AfA. Der Kläger übernahm 1992 von der Treuhand einen Betriebsteilsitz; Kaufpreis und Vermögenswerte wurden aufgrund von Gutachten und Verhandlungen festgestellt. In der Eröffnungsbilanz zum 1.11.1992 setzte der Kläger hohe Aktivwerte des Anlagevermögens sowie eine Rückstellung für Abbruch/Trennung in Höhe von 485.000 DM an. In den Folgejahren nahm der Kläger umfangreiche Abschreibungen vor und löste Teile der Rückstellung auf. Für 1999 stellte das Finanzamt nach Außenprüfung fest, dass Anlagewerte überhöht und die Rückstellung unberechtigt waren; es nahm gewinnwirksame Berichtigungen vor und erhöhte den Gewinn. Die Steuerfestsetzungen für 1992–1998 waren bereits bestandskräftig. Der Kläger rügte, die Korrekturen hätten im Streitjahr erfolgsneutral zu erfolgen, weil die Eröffnungsbilanzfehler isoliert erfolgsneutral eingebucht worden seien. Das Finanzgericht gab der Klage statt. • Anwendbare Normen und Grundsatz: Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG, handelsrechtliche Buchführungspflichten gemäß § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG sowie Berichtigungsmöglichkeiten nach § 4 Abs. 2 EStG und Pflicht zur Fehlerberichtigung nach § 153 AO. • Definition Fehlerquelle und Folgerung: Eine Bilanz ist unrichtig, wenn sie den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung widerspricht; Fehler in der Eröffnungsbilanz sind in der Regel an der Anfangsbilanz oder in der ersten noch offenen Schlussbilanz zu berichtigen. • Rückstellungen: Nach § 249 HGB waren die gebildeten Rückstellungen für Abbruch und Betriebstrennung unzulässig, weil keine Verpflichtung bestand; gleichwohl wurden sie in der Anfangsbilanz erfolgsneutral eingestellt und haben isoliert keine Gewinnwirkung entfaltet, sodass eine erfolgsneutrale Ausbuchung vorzuziehen ist. • Aktivwerte/Grund und Boden: Grund und Boden wirkt regelmäßig nicht auf den laufenden Gewinn; daher ist die Berichtigung eines zu hohen Einlagewerts in der Anfangsbilanz erfolgsneutral vorzunehmen. • Abschreibungen und Bestandskraft: Bei abnutzbaren Wirtschaftsgütern ist der zutreffende Einlagewert anzusetzen; bereits in bestandskräftigen Vorjahren in Anspruch genommene überhöhte AfA verbleiben beim Steuerpflichtigen und sind bei der Berechnung des Restwerts zu berücksichtigen. • Formeller Bilanzzusammenhang und Ausnahme: Grundsatz des formellen Bilanzzusammenhangs verlangt Korrektur in erster noch offener Bilanz, doch entfällt eine erfolgswirksame Korrektur, wenn der Eröffnungsbilanzansatz isoliert keine steuerliche Wirkung hatte; mittelbare Auswirkungen durch überhöhte AfA genügen nicht für erfolgswirksame Korrekturen. • Anwendung auf den Streitfall: Die ursprünglich gebildete Rückstellung und die zu hoch angesetzten Aktivwerte waren in der Eröffnungsbilanz erfolgsneutral; die daraus mittelbar entstandenen hohen Abschreibungen führten nicht dazu, dass die Berichtigung im Streitjahr erfolgswirksam vorzunehmen wäre. Die Klage ist stattgegeben. Die vom Finanzamt vorgenommenen gewinnwirksamen Bilanzberichtigungen für 1999 sind rechtswidrig; Rückstellung und Restbuchwerte des Anlagevermögens hätten erfolgsneutral zu korrigieren und nicht gewinnerhöhend bzw. gewinnmindernd zu buchen. Die bereits bestandskräftigen Vorjahresveranlagungen bleiben unberührt; bereits in Anspruch genommene überhöhte Abschreibungen verbleiben zugunsten des Klägers und sind bei der Ermittlung des zutreffenden Restbuchwerts zu berücksichtigen. Die Entscheidung über Kosten, Vollstreckbarkeit und Zulassung der Revision wurde getroffen, die Klage wurde insoweit erfolgreich beendet.