6 K 1542/20

Leitsatz: Lieferungen getrockneter Pferdesehnen, Straußenkniesehnen, Hirschsehnen, Straußensehnen und Straußenmägen, sind weder gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. Anlage 2 Nr. 37 (Rückstände und Abfälle der Lebensmittelindustrie zubereitetes Futter)(Rn.48) , § 12 Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. Anlage 2 Nr. 2 (Fleisch und genießbare Schlachtnebenerzeugnisse)(Rn.49) , noch nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. Anlage 2 Nr. 5 (andere Waren tierischen Ursprungs, und zwar Mägen von Hausrindern und Hausgeflügel, rohe Knochen)(Rn.62) ermäßigt zu besteuern, sondern unterliegen dem Regelsteuersatz. I. Die Klage wird abgewiesen. II. Die Kosten des Verfahrens hat die Klägerin zu tragen. I. Die Klage ist unbegründet. Die Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 2014 bis 2016 vom 12.06.2019 und die Einspruchsentscheidung vom 04.05.2020 sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Der Beklagte hat zu Recht die hier streitigen Lieferungen mit Pferdesehnen, Straußenkniesehnen, Hirschsehnen, Straußenmägen und Straußensehnen in den geänderten Umsatzsteuerbescheiden für die Jahre 2014 bis 2016 vom 12.06.2019 dem Regelsteuersatz unterworfen. Gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 des UStG unterliegen die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt, der Umsatzsteuer. Gemäß § 12 Abs. 1 UStG beträgt der Regelsteuersatz 19 % der Bemessungsgrundlage. Nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG ermäßigt sich die Steuer auf 7 % für die Lieferung der in der Anlage 2 zu § 12 UStG bezeichneten Gegenstände. 1.) Für die Auslegung des § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG und seiner Anlage 2 kommt es allein auf die zolltariflichen Vorschriften und Begriffe an (BFH Urteil vom 07.07.2015 Az. VII R 65/13). Das entscheidende Kriterium für die zollrechtliche Tarifierung von Waren ist allgemein in deren objektiven Merkmalen und Eigenschaften zu suchen, wie sie im Wortlaut der Positionen und Unterpositionen der KN sowie in den Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln der Kombinierten Nomenklatur festgelegt sind. Ausgangspunkt für die Einordnung in die zolltariflichen Vorschriften sind im Streitfall daher die Durchführungsverordnung Nr. 1001/2013 der Kommission vom 04.10.2013 für das Jahr 2014, die Durchführungsverordnung EU Nr. 1101/2014 vom 16.10.2014 für das Jahr 2015 und die Durchführungsverordnung Nr. 2015/1754 der Kommission vom 06.10.2015 für das Jahr 2016. Daneben gibt es Erläuterungen und Einreihungsavisen, die ein wichtiges, wenn auch nicht verbindliches Erkenntnismittel für die Auslegung der einzelnen Tarifpositionen sind (vgl. etwa BFH Urteil vom 26. September 2017 VII R 17/16, BFH/NV 2018, 249, Zeitschrift für Zölle und Verbrauchsteuern -ZfZ- 2018, 139; EuGH-Urteil Metherma vom 27. November 2008 C-403/07, ZfZ 2009, 15). Auf den Verwendungszweck einer Ware darf abgestellt werden, wenn im Wortlaut der Bestimmungen oder in den Erläuterungen hierauf Bezug genommen wird und er sich in den objektiven Eigenschaften und Merkmalen der Ware niedergeschlagen hat (vgl. BFH Urteil vom 26.09.2017, Az. VII R 17/16, vom 31. Mai 2005 VII R 49/04, BFH/NV 2005, 2067, ZfZ 2006, 262, BFH, Beschluss vom 23. Oktober 2018, VII R 36/17). a) Die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG i.V.m. Anlage 2 Nr. 37 auf die vorliegenden Produkte scheidet aus. Danach sind Lieferungen von Rückständen und Abfällen der Lebensmittelindustrie und zubereitetes Futter gemäß Kapitel 23 des Zolltarifs mit 7 % zu versteuern. Laut Anmerkungen gehören zu Position 2309 auch Erzeugnisse der zur Fütterung verwendeten Art, anderweit weder genannt noch inbegriffen, die aus der Verarbeitung von pflanzlichen oder tierischen Stoffen stammen und die durch die Verarbeitung die wesentlichen Merkmale der Ausgangsstoffe verloren haben. Dies gilt nicht für pflanzliche Abfälle, pflanzliche Rückstände und Nebenerzeugnisse aus dieser Verarbeitung. aa) Hinsichtlich der Einordnung unter Position 2309 hat der BFH im Urteil vom 03.02.2004, Az. VII R 33/03, zu der Einordnung von getrockneten Schweineohren entschieden, dass es sich bei der Trocknung um eine Zubereitung von der zur Fütterung verwendeten Art i.S. der Pos. 2309 KN handele. Unter Zubereitung sei nicht nur die Vermischung eines Erzeugnisses mit anderen Erzeugnissen zu verstehen, sondern vielmehr die Verarbeitung eines Erzeugnisses oder seine Vermischung mit anderen Erzeugnissen. Die Trocknung stelle einen solchen Verarbeitungsvorgang dar. Diese Zubereitung sei auch von der zur Fütterung verwendeten Art. Die Zweckbestimmung als Futter sei ein objektives Merkmal, das gegeben ist, wenn festgestellt werden könne, dass die Zubereitung ausschließlich zur Verwendung als Futter geeignet ist (vgl. EuGH-Urteil in EuGHE 1972, 187 Rdnr. 4; Senatsurteil in BFHE 150, 230, 233). Das FG habe für den Senat bindend (§ 118 Abs. 2 FGO) festgestellt, dass die Klägerin die im frischen Zustand für den menschlichen Verzehr geeigneten Schweineohren durch Trocknung der Verwendung als Tierfutter zugeführt habe. Die Schweineohren hätten durch die Trocknung ihre Eignung zum menschlichen Verzehr verloren. Nach dem Wortlaut der Pos. 2309 KN komme es nicht darauf an, ob die Zubereitung eine Mischung aller für die tierische Ernährung erforderlichen Nährstoffe enthalte. Die ErlHS zu Pos. 2309 KN Rz. 11.0 ff. seien nur in Bezug auf die in den ErlHS zu Pos. 2309 KN Rz. 01.0 genannten Zubereitungen zum Füttern aus einer Mischung mehrerer Nährstoffe zu sehen. Aus ErlHS zu Pos. 2309 KN Rz. 05.0 ergäbe sich jedoch in Übereinstimmung mit der Anm. 1 zu Kap. 23 KN, dass Erzeugnisse der zur Fütterung verwendeten Art zu dieser Position gehörten, wenn sie durch die Verarbeitung pflanzlicher oder -wie im BFH zu entscheidenden Fall - tierischer Stoffe in der Weise gewonnen würden, dass die wesentlichen Merkmale der Ausgangsstoffe verloren gegangen seien. bb) Im Anschluss daran hat der BFH im Urteil vom 10.02.2009, Az. VII R 16/08, unter Verweis auf dieses Urteil vom 03.02.2004 entschieden, dass getrocknete Schweineohren, die vor dem Trocknen für den menschlichen Verzehr geeignet waren und allein durch das Trocknen ihre Eignung zum menschlichen Verzehr verloren hätten, als zubereitetes Futter i.S. der Pos. 2309 KN einzuordnen seien. Unter einer Zubereitung i.S. der Pos. 2309 KN sei die Verarbeitung eines Erzeugnisses oder seine Vermischung mit anderen Erzeugnissen zu verstehen (vgl. Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften -EuGH- vom 23. März 1972 C 36/71 -Henck-, Slg. 1972, 187 Rz 4). Die in frischem Zustand erworbenen Schweineohren seien durch das Trocknen einem solchen Verarbeitungsvorgang unterzogen worden. Auch die nach dem genannten EuGH-Urteil erforderliche Zweckbestimmung als Futter sei bei den getrockneten Schweineohren des Streitfalls nach den bindenden Feststellungen des FG gegeben. Des Weiteren sei auch die Voraussetzung gemäß Anm. 1 zu Kap. 23 KN erfüllt, wonach die durch die Verarbeitung pflanzlicher oder tierischer Stoffe hergestellten Erzeugnisse der zur Fütterung verwendeten Art die wesentlichen Merkmale der Ausgangsstoffe verloren haben müssen. Nach den Feststellungen des FG seien die Schweineohren durch das Trocknen nicht mehr zum menschlichen Verzehr geeignet. cc) Schließlich hat der BFH im Fall von getrocknete Schweinohren mit Urteil vom 07. Juli 2015 , Az. VII R 65/13, eine Einordnung unter 0210 99 49 KN vorgenommen. Dabei führt er aus, dass mangels Veränderung der wesentlichen Merkmale des Ausgangsstoffes eine Einreihung als zubereitetes Futter i.S. des Kap. 23 KN nach der Einreihungsverordnung Nr. 1125/2006 ausscheide. Die bisherige Rechtsprechung des Senats stehe hierzu nicht im Widerspruch. Das Urteil vom 03.02.2004, Az. VII R 33/03, so der BFH, sei vor Erlass der VO Nr. 1125/2006 ergangen. Im BFH Urteil vom 10. Februar 2009, Az. VII R 16/08, seien zurückliegende Streitjahre betroffen gewesen, weshalb der Senat diese Einreihungsverordnung gleichfalls nicht anzuwenden habe. In der Einreihungsverordnung Nr. 1125/2006 werden „genießbaren getrocknete Schweineohren, auch wenn als Tierfutter verwendet“ unter Position KN 0210 99 49 eingeordnet. In der Begründung heißt es, dass eine Einreihung in das Kapitel 2 erfolgt, da die Schweineohren genießbar sind. „Getrocknete Schweineohren (Schlachtnebenerzeugnis), nicht für den menschlichen Verzehr geeignet“ werden hingegen durch die Verordnung unter KN 05 11 99 90 eingeordnet. In der Begründung heißt es dazu, dass eine Einreihung in das Kapitel 5 zu erfolgen habe und nicht in Kapitel 2, aus dem nicht genießbare Waren ausgeschlossen seien. Ferner befindet sich zu beiden Einreihungen die Begründung, dass eine Zuordnung unter Kapitel 23 ausscheide, da das Trocknen der Schweineohren nicht die wesentlichen Merkmale des Ausgangsstoffes ändern würde. dd) Im vorliegenden Fall ist die Einreihungsverordnung Nr. 1125/2006 nicht direkt anwendbar, da diese nur für die Einreihung von getrockneten Schweineohren erlassen wurde, es hier aber um die Einreihung von getrockneten Straußensehnen, Straußenkniesehnen, Hirschsehnen, Pferdesehnen und Straußenmägen geht. Dennoch lässt sich der Verordnung entnehmen, dass die Kommission davon ausgeht, dass das Trocknen nicht die wesentlichen Merkmale ändere, wie in Kapitel 23 beschrieben. Nichts Anderes kann für die hier streitgegenständlichen Waren gelten. Davon geht wohl auch der BFH im Urteil 07.07.2015, Az. VII R 65/13, aus. In diesem führt er aus, dass die bisherige Rechtsprechung zu dem Urteil nicht im Widerspruch stehe. Die vorherigen Entscheidungen seien vor Erlass der VO ergangen oder für die Entscheidung nicht anwendbar. Damit in Einklang hat auch das FG Hamburg in seinem Urteil vom 06.11.2020, Az. 4 K 22/18, zur Einreihung von getrockneten Rinderohren und Dörrfleisch von der Speiseröhre von Rindern entschieden und die Einreihung unter Kapitel 23 unter Verweis auf die Rechtsprechung des BFH vom 07.07.2015 abgelehnt. Der Senat schließt sich dieser Auffassung an. Eine Einreihung in Kapitel 23 und eine Anwendung des ermäßigten Steuersatzes gemäß § 12 ABs. 2 Nr. 1 i.V.m. Anlage 2 Nr. 37 scheidet daher aus. 2.) Eine Besteuerung der Umsätze mit dem ermäßigten Steuersatz ergibt sich jedoch auch nicht aus § 12 Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. Anlage 2 Nr. 2. Danach sind Umsätze in Form von Lieferungen mit Fleisch und genießbaren Schlachtnebenerzeugnisse mit 7 % der Umsatzsteuer zu unterwerfen. a) Der Begriff der Genießbarkeit wird weder in der KN noch im HS definiert. Eine Orientierung zur Auslegung ergibt sich aus den Erläuterungen zu Kapitel 2 HS und aus den Anmerkungen zur KN. aa) In den Anmerkungen zu Kapitel 2 1. heißt es: „Zu Kapitel 2 gehören nicht Waren der in den Positionen 0201 bis 0208 erfassten Art, ungenießbar und Därme, Blasen und Magen von Tieren“. In den Erläuterungen zu Kapitel 2 HS wird eine Gruppierung nach ihren typischen Verwendungszwecken vorgenommen. Nach der deutschen Übersetzung dieser Erläuterungen (ErlKN Rn. 03.0 ff.) gehören zur ersten Gruppe von Schlachtnebenerzeugnissen solche, die hauptsächlich zur menschlichen Ernährung verwendet werden. Als Beispiele werden Köpfe und Teile davon - einschließlich Ohren- , Füße, Schwänze, Herzen, Zungen, Nierenzapfen, Saumfleisch, Bauchnetz, Schlunde und Thymusdrüsen genannt. Die zweite Gruppe betrifft Schlachtnebenerzeugnisse, die nur zur Herstellung pharmazeutischer Erzeugnisse verwendet werden. Als Beispiele werden Gallenblase, Nebenniere und Plazenta genannt. Die dritte Gruppe bezeichnet solche, die sowohl zur Herstellung pharmazeutischer Erzeugnisse als auch zur menschlichen Ernährung verwendet werden. Beispielhaft finden Leber, Niere, Lunge, Hirn, Bauchspeicheldrüse, Milz, Rückenmark, Eierstöcke, Gebärmutter, Hoden, Euter, Schild- und Hirnanhangdrüse Erwähnung. Die vierte Gruppe, in der beispielhaft Häute genannt werden, dienen der menschlichen Ernährung oder zu anderen Zwecken, wie der Herstellung von Leder. In den folgenden Erläuterungen heißt es unter Rn 08.0, dass die zur ersten Gruppe gehörenden Schlachtnebenerzeugnisse, frisch, gekühlt, gefroren, gesalzen, in Salzlake, getrocknet oder geräuchert, im Kapitel 2 bleiben, außer in den Fällen, in denen sie, da verdorben und zur menschlichen Ernährung nicht geeignet, der Position 0511 HS zuzuweisen sind. Und ebenso heißt es in der Erläuterung KN 13.0, dass eine Einreihung der in der 3. Gruppe bezeichneten Waren in Kapitel 2 erfolgt, wenn sie zur menschlichen Ernährung geeignet sind, jedoch zu Position 0511, wenn sie zur menschlichen Ernährung nicht geeignet sind. Aus dieser Aufzählung von Schlachtnebenerzeugnissen und typischen Verwendungszwecken folgt, es kommt ausschließlich auf die ernährungsphysiologische Eignung der Waren an, von Menschen verzehrt zu werden. Dies entspricht dem Auslegungsgrundsatz, dass für die Tarifierung die objektiven Eigenschaften der Waren von entscheidender Bedeutung sind. Das Verdorbensein ist dabei ein Beispiel für die fehlende Genießbarkeit der Ware. Es müssten damit konkrete Anhaltspunkte gegeben sein, dass derartige Waren, die ausdrücklich auch getrocknet sein dürfen, nicht zur menschlichen Ernährung geeignet sind. bb) Hinsichtlich der Beurteilung der Waren als genießbare, hat der BFH im Urteil vom 23.10.2018, Az. VII R 36/17 ausgeführt, dass genusstaugliche Waren ihre Eignung für den menschlichen Verzehr nicht automatisch deshalb verlieren, weil sie aus einem den Anforderungen des deutschen Lebensmittelrechts nicht entsprechenden Betrieb stammen. Vielmehr hänge es von den Umständen des Einzelfalls ab, ob eine Ware nach ihren objektiven Merkmalen und Eigenschaften für den menschlichen Verzehr geeignet sei. Insbesondere bei Waren, die nicht unverarbeitet, sondern regelmäßig nur gegart verzehrt werden, seien weitere Umstände erforderlich, durch die ihre Eignung für den menschlichen Verzehr aufgehoben werde (wie z.B. Fäulnis, Schimmel oder sonstige ein Verderben und damit die Ungenießbarkeit herbeiführende Umstände, vgl. Senatsurteil in BFH/NV 2015, 1605; zum möglichen Eintrag von Toluol vgl. EuGH-Urteil Oniors Bio, Urteil vom 28.04.2016, C 233/15 zum Begriff der Genießbarkeit vgl. auch Beschluss des BFH vom 24. September 2014 VII R 54/11, BFHE 247, 378, BStBl II 2015, 169). Der BFH führt aus, dass seine Entscheidung nicht im Widerspruch zum Urteil des EuGH vom 28.04.2016 in der Rechtssache C- 233/15 stehe (vgl. Beschluss vom 23.08.2018, VII R 36/17). Im Tenor dieses Urteils habe der EuGH zunächst lediglich auf die Selbstverständlichkeit hingewiesen, dass alle Aspekte der objektiven Wareneigenschaften zu berücksichtigen seien. Im Weiteren gehe es um die Bedeutung der Warenbeschreibung in der Zollanmeldung und um die Ergebnisse einer Warenuntersuchung, die den angemeldeten Wareneigenschaften widersprechen würden. Dieser Teil des Tenors der Entscheidung sei für den vorliegenden Fall irrelevant, da die Wareneigenschaften unstreitig seien. Im Übrigen blieben Fleisch und Schlachtnebenerzeugnisse, die zum menschlichen Verzehr geeignet sind, auch dann in Kap. 2 KN, wenn sie zum Herstellen von Tierfutter bestimmt seien (BFH, Beschluss vom 23. Oktober 2018 – VII R 36/17, BFH NV 2019, 138). cc) Unter Kapitel 5 des Zolltarifs fallen hingegen „andere Waren tierischen Ursprungs, anderweitig weder genannt noch inbegriffen“. In den Anmerkungen zu Kapitel 5 heißt es in Übereinstimmung zu den Anmerkungen zu Kapitel 2 : „Zu Kapitel 5 gehören nicht: genießbare Waren (ausgenommen flüssiges oder getrocknetes Tierblut und ganz oder zerteilte Därme, Blasen und Mägen von Tieren)“. Unter KN- Code 0511 99 10 fallen laut Warenbezeichnung Flechsen, Sehnen; Schnitzel und ähnliche Abfälle roher Häute oder Fälle. b) Im vorliegenden Fall spricht gegen die Eigenschaft als „genießbar“ und daher gegen eine Einordnung unter Kapitel 2 als genießbare Schlachterzeugnisse, dass die hier streitgegenständlichen Sehnen, anders als zum Beispiel Herzen, Lefzen (wie im BFH zu entscheidenden Fall), Dörrfleisch oder Rinderohren und Dörrfleisch von der Speiseeröhre, explizit in KN 0511 99 10 genannt sind und Ausgangspunkt für die Einreihung nach der Rechtsprechung des BFH, der sich der Senat anschließt, der Wortlaut der Position und Unterposition der KN ist. Ferner werden die Sehnen, anders als Ohren, auch in den Erläuterungen zum Harmonisierten System zu Kapitel 2 als genießbare Schlachtnebenerzeugnisse gerade nicht genannt. Die darin enthaltene Aufteilung zu genießbaren Schlachtnebenerzeugnissen in vier Gruppen benennt zwar Ohren; Sehnen oder Mägen werden nicht aufgezählt. Damit in Einklang hat der BFH im Urteil vom 23.10.2018, Az. VII R 36/17, ausgeführt, dass das FG bindend festgestellt habe, dass die streitgegenständlichen Waren (Herz, Lefzen, Maul- und Schlundfleisch), uneingeschränkt genießbar und zur menschlichen Ernährung geeignet waren. Es handele sich dabei um Waren, die hauptsächlich zum menschlichen Verzehr verwendet würden. Diese verblieben in Kapitel 2 KN, außer in den Fällen, in denen sie verdorben oder zur menschlichen Ernährung nicht geeignet seien und daher unter Position 0511 einzureihen seien. Eine Einordnung als „genießbare Schlachtnebenerzeugnisse“ im Sinne des Kapitel 2 scheidet daher nach Auffassung des BFH, der sich der Senat anschließt, nicht nur aus, wenn sie verdorben sind, sondern auch, wenn sie zur menschlichen Ernährung nicht geeignet sind. So werden die Sehnen explizit unter Kapitel 5 benannt und sind daher als zum menschlichen Verzehr nicht geeignet anzusehen und daher als ungenießbare Schlachtnebenerzeugnisse unter Kapitel 5 einzuordnen. Ebenso hat hinsichtlich der Umsätze mit den Straußenmägen eine Besteuerung mit dem Regelsteuersatz zu erfolgen, da § 12 Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. Anlage 2 Nr. 5 nur andere Waren tierischen Ursprungs in Form von Mägen von Hausrindern und Hausgeflügel beinhaltet. Für Mägen ist in den Anmerkungen 1 Buchstabe b zu Kapitel 2 ausgeführt, dass diese nicht unter Kapitel 2 fallen, sondern unter Kapitel 5 Position 0504. Damit übereinstimmend kommt eine Einordnung von genießbaren Waren- ausgenommen u.a. Mägen – unter Kapitel 5 nicht in Betracht. Damit ist eine Einordnung unter Kapitel 2 ausgeschlossen. II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. III. Die Revision war nicht zuzulassen, da keine Revisionszulassungsgründe gemäß § 115 Abs. 2 FGO vorliegen. Weder hat der Fall grundsätzliche Bedeutung, noch steht das Urteil im Widerspruch zur bisherigen Rechtsprechung des BFH oder anderen finanzgerichtlichen Urteilen. Streitig ist die Anwendung des Regelsteuersatzes gemäß § 12 Abs. 1 UStG auf Lieferungen von Pferdesehnen, Straußenkniesehnen, Hirschsehnen, Straußensehnen und Straußenmägen in den Veranlagungszeiträumen 2014- 2016. Die Klägerin ist eine Gesellschaft in der Rechtsform einer … . Gesellschaftszweck ist die Herstellung und der Vertrieb von Tiernahrung und Tierpflegeprodukte. In den von der Klägerin eingereichten Umsatzsteuererklärungen für die Jahre 2014 bis 2016 wurden Umsätze mit den o.g. Warengruppen dem ermäßigten Steuersatz unterworfen. Für den Zeitraum 2014 bis 2016 fand bei der Klägerin eine Außenprüfung statt. Prüfungsschwerpunkt war unter anderem die dem ermäßigten Steuersatz unterworfenen Umsätze. Die Prüferin kam u.a. ausweislich des Betriebsprüfungsberichtes zu dem Ergebnis, dass die Umsätze mit den o.g. Produkten nicht dem ermäßigten, sondern dem Regelsteuersatz zu unterwerfen seien. Zur Begründung verwies sie auf das BMF Schreiben vom 05.08.2004 –B 7- S 7220-46/04 Tz 22, wonach nach Nr. 2 der Anlage zu § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG Lieferungen von Flechsen und Sehnen (aus Tarifposition 0511) nicht begünstigt seien. Die Anlage 2 zum UStG nehme Bezug auf den gemeinsamen Zolltarif der EU, indem sie zu den einzelnen Nummern Warenbezeichnungen benenne und dabei auf Stellen (Kapitel, Positionen oder Unterpositionen) der Kombinierten Nomenklatur des Harmonisierten Systems zur Bezeichnung und Codierung von Waren verweise. Für die Produkte der Straußensehnen und Straußenmägen seien unverbindliche Zolltarifauskünfte vorhanden. Danach seien Straußensehnen in die Zollnomenklatur 0511 9910 00 0 und Straußenmägen in die Zollnomenklatur 0504 0000 90 9 einzureihen und dem Regelsteuersatz von 19 % zu unterwerfen. Nach Nr. 2 der Anlage 2 (Tz. des o.g. BMF- Schreibens) seien die Lieferung von Därmen, Blasen und Mägen nicht begünstigt. Auch eine Einreihung in die Tarifposition 0504 sei nicht angezeigt, da nur die Lieferungen von Mägen von Hausrindern und Hausgeflügel begünstigt sei. Der Beklagte ist dieser Auffassung gefolgt und hat am 12.06.2019 im Hinblick auf die Besteuerung von Lieferungen mit den o.g. Produkten geänderte Umsatzsteuerbescheide für die Streitjahre 2014 bis 2016 erlassen. Gegen diese hat die Klägerin mit Schreiben vom 11.07.2019 Einspruch eingelegt und zur Begründung vorgetragen, die Lieferungen mit Waren aus den o.g. Produktgruppen seien dem ermäßigten Steuersatz zu unterwerfen, da sie Nr. 37 der Anlage 2 zu § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG (Kapitel 23: Rückstände und Abfälle der Lebensmittelindustrie; zubereitetes Futter) unterfallen würden. Der Beklagte könne sich nicht auf die Zollauskünfte berufen, da diese für steuerliche Zwecke nicht bindend seien. In den Durchführungsverordnungen der Europäischen Union seien die Zubereitung von der zur Fütterung verwendeten Art (KN Code 2309), wozu Hunde- und Katzenfutter gehöre, in das Kapitel 23 eingereiht. Bei den, den streitgegenständlichen Lieferungen zugrundeliegenden Waren, handele es sich um Kauspielzeug gemäß der EU- Vorschriften. Der ermäßigte Steuersatz sei daher anwendbar. Der BFH, so die Klägerin weiter, habe im Urteil vom 03.02.2004, AZ. VII 33/03, zu getrockneten Schweineohren ausdrücklich dargelegt, dass unter einer Zubereitung im Sinne der Position 2309 auch die Trocknung zu verstehen sei. Auch Erzeugnisse der zur Fütterung verwendeten Art gehörten zur Position 2309. Es komme- so der BFH- nach dem Wortlaut der Position 2309 nicht darauf an, ob die Zubereitung eine Mischung aller für die tierische Ernährung erforderlichen Nährstoffe enthalte. Im Urteil vom 10.02.2009, Az. VII R 16/08, habe der BFH sodann auf das im Jahr 2004 ergangene Urteil verwiesen und getrocknete Schweineohren ebenfalls unter Position 2309 eingereiht. Auch in diesem Urteil stelle der BFH klar, dass unter der Zubereitung im Sinne der Position 2309 die Verarbeitung von Erzeugnissen oder die Vermischung mit anderen Erzeugnissen zu verstehen sei. Auch hebe der BFH eine Zweckbestimmung als Futter hervor. Die Voraussetzungen des Kapitels 23 seien erfüllt, wenn durch die Verarbeitung die wesentlichen Merkmale der Ausgangsstoffe verloren gegangen seien und nicht die Ausgangsstoffe selbst. Zum Zeitpunkt des Ergehens des Urteils sei dem BFH die Einreihungsverordnung Nr. 1125/2006 zu getrockneten Schweineohren bereits bekannt gewesen. Der BFH habe aber dennoch an seiner Sichtweise mit der Begründung festgehalten, dass die Verordnung keine Rückwirkung entfalte und somit für den Streitfall nicht anwendbar sei. In dem folgenden Urteil des BFH vom 07.07.2015, Az. VII R 65/13, sei sodann die Rechtsprechung nicht geändert, sondern vielmehr lediglich abgegrenzt worden. Es sei daher festzuhalten, dass in den Urteilen vom 03.02.2004 und vom 10.02.2009 der BFH unmissverständlich und eindeutig entschieden habe, dass allein durch die Trocknung eine Verarbeitung im Sinne des Kapitels 23 erfolgt sei. Die Einreihungsverordnung sei im vorliegenden Fall auch nicht heranzuziehen, da sie alleine die Einreihung von getrockneten Schweineohren betreffe, wohingegen es im vorliegenden Fall um getrocknete Sehnen von Pferden und Hirschen, sowie Straußenkniesehnen und Straußenmägen gehe. Hilfsweise trug die Klägerin vor, die streitgegenständlichen Waren seien unter Kapitel 2 des Zolltarifs als Fleisch und genießbare Schlachtnebenerzeugnisse einzureihen und unterlägen danach dem ermäßigten Steuersatz von 7 %. Die Pferdesehnen, Hirschsehnen und Straußensehnen unterfielen als genießbare Schlachtnebenerzeugnisse, getrocknet, dem KN Code 021099 Unterposition 02109985 der jeweiligen Durchführungsverordnung. Es handele sich dagegen nicht um Produkte, die in das Kapitel 5 des Zolltarifs einzuordnen seien, da dort nur Waren tierischen Ursprungs eingereiht würden, die anderweitig weder genannt noch inbegriffen und ungenießbar seien. Anderweitig genannt oder inbegriffene Waren gehörten in das Kapitel 2 des Zolltarifs. Gemäß den allgemeinen Anmerkungen vor Kapitel 2 der Durchführungsverordnung seien Sehnen- anders als Mägen von Tieren (KN Code 0504) - nicht ausdrücklich aus Kapitel 2 ausgeschlossen. Schlachtnebenerzeugnisse, die für den menschlichen Verzehr nicht ungenießbar seien, gehörten zwingend in das Kapitel 2, auch wenn sie zum Herstellen von Tierfutter bestimmt seien. Der BFH habe im Urteil vom 23.10.2018, Az. VII R 36/17, ausgeführt, dass es für die Frage, ob eine Ware für den menschlichen Verzehr geeignet sei, allein darum gehe, ob die Waren für den Menschen genießbar seien, wobei der BFH dabei unter anderem konkretisiert habe, dass dann, wenn keine für die menschliche Gesundheit schädlichen Stoffe enthalten seien und auch keine weiteren Umstände hinzukämen, durch die ihre Eignung für den menschlichen Verzehr aufgehoben würde – wie z.B. Fäulnis, Schimmel-, von einer Eignung zum menschlichen Verzehr auszugehen und die Ware genießbar sei. Der Beklagte hat die Einsprüche durch Einspruchsentscheidung vom 04.05.2020 als unbegründet zurückgewiesen. Die streitgegenständlichen Lieferungen seien mit dem Regelsteuersatz zu besteuern. Die nicht in der Anlage 2 zum Umsatzsteuergesetz aufgeführten Gegenstände seien nicht begünstigt. Der Umfang der begünstigen Gegenstände bestimme sich nach dem Inhalt der einzelnen Warenbegriffe, der durch Verweisung auf die jeweils angegebene Stelle des Zolltarifs (Kapitel, Position oder Unterposition) festgelegt werde. Für die Einreihung der Waren zu den Kapiteln, Positionen und Unterpositionen des Zolltarifs seien die „Allgemeinen Vorschriften für die Auslegung der Kombinierten Nomenklatur „(vgl. Allgemeine Vorschriften – AV- in Teil I Titel 1 Abschnitt A des Gemeinsamen Zolltarifs) sowie der Wortlaut der Kapitel, Positionen und Unterpositionen maßgeblich. Außerdem seien die Erläuterungen zum Zolltarif heranzuziehen, die im Elektronischen Zolltarif im Teil der Erläuterungen dargestellt seien. Für die Abgrenzung der Gegenstände der Anlage 2 sei der Zolltarif in der im Zeitpunkt der Ausführung des Umsatzes geltenden Fassung entscheidend. Seien Zweifel vorhanden, bestehe die Möglichkeit bei der zuständigen Generalzolldirektion eine unverbindliche Zolltarifauskunft für Umsatzsteuerzwecke (uvZTA) einzuholen. In der Auskunft sei ein Hinweis auf den zutreffenden Umsatzsteuersatz und auf den unverbindlichen Charakter zu erteilen. Während der Betriebsprüfung sei von der Klägerin zu den Produkten Straußensehnen und Straußenmägen eine unverbindliche Zolltarifauskunft vorgelegt worden. Dazu habe die Klägerin eine Warenprobe getrockneter Straußensehnen und Straußenmägen, jeweils ohne weitere Zusätze, an die Generalzolldirektion gesandt. Die Straußensehen seien in die Zollnomenklatur 0511 9910 00 0 und der Straußenmagen in die Zollnomenklatur 0504 0000 90 9 eingereiht worden, jeweils mit dem Umsatzsteuersatz 19 %. Laut Anmerkung 1 zur Position 2309 der Kombinierten Nomenklatur gehörten hierzu auch Erzeugnisse der Fütterung verwendeten Art, anderweitig weder genannt noch inbegriffen, die aus der Verarbeitung von pflanzlichen oder tierischen Stoffen stammen und die durch die Verarbeitung die wesentlichen Merkmale der Ausgangsstoffe verloren hätten. Es müsse sich daher um eine Zubereitung handeln, die zu Futterzwecken bestimmt sei. Unter Zubereitung sei die Verarbeitung eines Erzeugnisses oder die Vermischung mit anderen Erzeugnissen zu verstehen. Das Trocknen stelle keine Zubereitung dar, weil dieses nicht die wesentlichen Merkmale des Ausgangsstoffes verändere (siehe auch BFH Urteil vom 07.07.2015 VlI R 65/13 zu „getrockneten Schweineohren"). Mangels Veränderung der wesentlichen Merkmale des Ausgangsstoffes scheide eine Einreihung als zubereitetes Futter im Sinne des Kapitels 23 KN nach der Einreihungsverordnung Nr. 1125/2006 aus. Außer dem Trocknungsvorgang seien die hier zu beurteilenden Produkte keiner weiteren Behandlung unterzogen worden. Eine Zubereitung könne auch nicht angenommen werden, soweit Raucharoma oder Glukose zugeführt worden sei. Denn die nur geringen Mengen dieser verwendeten Stoffe würden nicht dazu führen, dass die wesentlichen Merkmale des Ausgangsstoffes hinsichtlich Aussehen oder Konsistenz verloren gingen. Der BFH habe in dem Urteil vom 03.02.2004 auf Grund der Rechtsprechung des EuGHs zur Auslegung des Begriffs „Zubereitung“ die getrockneten Schweineohren, die im Sachverhalt als Hundefutter verkauft worden seien, in die Position 2309 eingereiht (Tz 16). Dabei sei der BFH davon ausgegangen, dass unter Zubereitung die Verarbeitung eines Erzeugnisses oder seine Vermischung mit anderen Erzeugnissen zu verstehen sei. Die Trocknung der Schweineohren sei ein Verarbeitungsvorgang. Die Klägerin vertrete die Meinung, der BFH habe in seinem Urteil vom 07.07.2015, Az. VII R 65/13 die Rechtsprechung des Jahres 2004 und des Jahres 2009 nicht geändert, sondern seine Rechtsprechung im zu entscheidenden Fall lediglich davon abgrenzt. Das Urteil des BFH, Az. VII R 65/13, vom 07.07.2015 sei nach den beiden von der Klägerin angeführten Urteilen ergangen und nach der Veröffentlichung der Verordnung Nr. 1125/2006, wonach getrocknete Schweineohren entweder in die Position 0210 99 49 oder in die Position 0511 99 90 einzuordnen seien. Das Urteil vom 10.02.2009 habe zurückliegende Jahre, für die die Verordnung Nr. 1125/2006 noch nicht anzuwenden war, betroffen. Der BFH habe in seinem Urteil von 2015 nicht anders entscheiden können, da zwischenzeitlich die Europäische Union mit der Verordnung Nr. 1125/2006 die Anwendung der Kombinierten Nomenklatur für getrocknete Schweineohren klarstellend geregelt habe. Der BFH habe in seinem Urteil Az. VII R 65/13, vom 07.07.2015 ausgeführt: „Mangels Veränderung der wesentlichen Merkmale des Ausgangsstoffes scheidet eine Einreihung als zubereitetes Futter im Sinne des Kapitels 23 KN nach der Einreihungsverordnung Nr. 1125/2006 ebenfalls aus". In der Verordnung Nr. 1125/2006 stehe als Begründung „Das Trocknen der Schweineohren ändert nicht die wesentlichen Merkmale des Ausgangsstoffes, wie in Anmerkung 1 zu Kapitel 23 der KN beschrieben". Wenn die Klägerin ausführe, dass der BFH im Urteil vom 10.02.2009, Az. VII R 16/08, die Trocknung als Verarbeitungsvorgang angesehen habe, und dies zeitlich nach Vorliegen der Einreihungsverordnung Nr 1125/2206, sei zu beachten, dass sich das Urteil auf einen Sachverhalt aus dem Jahre 2003 bezogen habe und hier die Verordnung noch nicht anzuwenden gewesen sei. Dies habe auch der BFH so gesehen und im Urteil ausgeführt: „Die am 11. August in Kraft getretene Einreihungsverordnung Nr. 1125/2006 entfaltet keine Rückwirkung und ist somit für die im Streitfall zu treffende Tarifierungsentscheidung nicht verbindlich." Entgegen der Ansicht der Klägerin seien die streitgegenständlichen Waren auch nicht durch die Zweckbindung der Nutzung als Kauspielzeug zwingend in die Position 2309 KN einzureihen. Hierfür spreche zum einen der Wortlaut der Code Nummer 2309 10 90 in den geltenden Fassungen, welche von „Kauspielzeug für Hunde, in verschiedenen Formen wie Ringe oder Knochen, bestehend aus Gelatine, Glucosesirup (als Bindemittel), Farbstoffen, pflanzlichem Proteinhydrolysat, einem Stabilisator und — hinsichtlich der Ringe — Fleisch und Knochenmehl" spreche. Kauspielzeuge seien nur dann in diese Nummer einzureihen, soweit sie im konkreten Fall über den Grundstoff „Sehne" hinaus Zusätze enthielten, die unter dieser Nummer aufgeführt seien. Die bloße Beifügung von Gewürzen und ähnlichem genüge diesen Voraussetzungen nicht. Auch die Systematik der Kombinierten Nomenklatur spreche gegen diese Einreihung. Nur zubereitetes Futter falle unter Kapitel 23. So sei Kauspielzeug nur unter der Prämisse von Kapitel 23 erfasst, wenn es zubereitet worden sei. Gemäß der Anmerkung Nr. 1 zum Kapitel 23 der KN sei auf die Verarbeitung abzustellen. Der bloße Trocknungsvorgang sei jedoch keine Zubereitung. Insbesondere sei nach der Trocknung der Sehnen sowohl die Konsistenz als auch das äußere Erscheinungsbild des Erzeugnisses weitestgehend unverändert, sodass eine Verarbeitung im Sinne einer Zubereitung ausscheide. Schließlich sprechen auch die Erläuterungen zur Kombinierten Nomenklatur vom Jahr 2019 gegen die Einreihung der getrockneten Sehnen in das Kapitel 23. Hiernach seien Kauwaren, „die zu 100 % aus Haut bestehen und keiner zusätzlichen Zubereitung zu Fütterungszwecken unterzogen wurden, ausgenommen". Zwar seien diese Erläuterungen nicht unmittelbar anzuwenden, da diese im maßgeblichen Zeitraum keinen Bestand gehabt hätten, sie könnten jedoch als Auslegungshilfe herangezogen werden. Diese Erläuterungen bestätigen die Auslegungsweise, dass eine Zubereitung zwingenderweise zu erfolgen habe, um der Position 2309 KN zu unterfallen und die bloße Nutzung einer Ware als Kauspielzeug dem Sinn und Zweck des Kapitel 23 KN widerspreche, da sonst folgerichtig auch nichttierische Produkte ermäßigt zu besteuern wären, soweit sie als Kauspielzeug für den Einzelverkauf verpackt und vermarktet würden. Auch eine Einreihung in das Kapitel 2 des Zolltarifs „Fleisch und genießbare Schlachtnebenerzeugnisse" sei abzulehnen. Entgegen der Auffassung der Klägerin seien die Flechsen und Sehnen keine genießbaren Erzeugnisse des Kapitels 2. Dafür spreche bereits, dass Sehnen ausdrücklich in Kapitel 5 Code Nr. 0511 99 10 genannt seien. In den Anmerkungen zu Kapitel 5 stehe, dass genießbare Waren nicht zu Kapitel 5 gehören. Nach der Rechtsprechung des BFH komme es für die Einreihung von Waren in den Zolltarif nicht maßgeblich auf die Bestimmungen des nationalen (Lebensmittel-)Rechts oder auf hygienerechtliche Vorschriften an (Senatsurteil in BFH/NV 2015,1605), sondern darauf, ob das Fleisch und die Schlachtnebenerzeugnisse nach ihren objektiven Merkmalen und Eigenschaften den Tatbestand bestimmter Positionen und Unterpositionen der KN erfüllen würden. In Kapitel 5 der Nomenklatur, unter 0511 9910, seien die Flechsen und Sehnen ausdrücklich genannt und deshalb in Kapitel 5 als „andere Waren tierischen Ursprungs, anderweit weder genannt noch inbegriffen'' einzuordnen. Dies werde auch bestätigt durch die unverbindliche Zolltarifauskunft für Umsatzsteuerzwecke. Danach handele es sich bei den Sehnen für eine zur menschlichen Ernährung ungeeignete Ware. Die Straußenmägen seien zwar der Zollnomenklatur 0504 zuzuordnen, jedoch seien laut Anlage 2 Nr. 5a zu § 12 Abs. 2 Nr. 1 und 2 UStG nur die Lieferungen von Mägen (unabhängig ob genießbar oder ungenießbar) von Hausrindern und Hausgeflügel begünstigt. Strauße gehörten nicht zur Gruppe des Hausgeflügels. Dazu würden Hühner, Enten, Gänse. Truthühner und Perlhühner sowie deren Küken und Kapaune zählen, auch wenn sie zum Einsetzen in Käfige, Parks oder Wasseranlagen aufgezogen und gehalten werden, nicht jedoch anderes lebendes Geflügel z. B. Schwäne, Wildgeflügel (Wildenten, Wildgänse, Rebhühner, Fasane, Wildtruthühner), selbst dann nicht, wenn es als Hausgeflügel gehalten und geschlachtet werden könne (Erläuterungen zur Kombinierten Nomenklatur der Europäischen Union 2015/C 076/01). Gegen die geänderten Umsatzsteuerbescheide 2014- 2016 hat die Klägerin mit Schriftsatz vom 03.06.2020 Klage erhoben und im Wesentlichen die bereits im außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren vorgetragenen Argumente vorgebracht und ergänzend ausgeführt, die Erläuterungen zur Kombinierten Nomenklatur 2019 seien für die Streitjahre 2014 bis 2016 nicht anwendbar. Es verbiete sich auch eine Heranziehung als Orientierungshilfe. Es seien allein die für die Jahre 2014- 2016 geltenden Bestimmungen heranzuziehen. Im Übrigen habe der Beklagte falsch zitiert. Die entsprechende Passage laute: „Waren, die zu 100% aus Haut bestehen und keiner zusätzlichen Zubereitung zu Fütterungszwecken unterzogen wurden, sind ausgenommen (Position 4205)“. Der Verweis auf Position 4205 habe den Zweck, Kauspielzeug, welches eine Zubereitung zu Fütterungszwecken sei, von Leder oder rekonstruiertem Leder abzugrenzen. Es handele sich hier aber um Kauspielzeug zu Fütterungszwecken. Der BFH habe in einer Entscheidung aus 2004 ferner ausdrücklich entschieden, dass Kauspielzeug der Position 2309 zuzuweisen sei. Um solche Artikel handele es sich auch hier, da die streitgegenständlichen Gegenstände als Kauspielzeug für Hunde genutzt würden und auch gefressen werden sollen. Damit handele es sich um genießbare Schlachtnebenerzeugnisse und um Kauspielzeug im Sinne der Position 2309. Die Klägerin beantragt, die Umsatzsteuerbescheide 2014, 2015 und 2016, jeweils vom 12. Juni 2019, in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 4. Mai 2020 dahingehend zu ändern, dass die Entgelte/Umsätze aus den Lieferungen der Pferdesehnen, Straußenkniesehnen, Hirschsehnen, Straußenmägen und Straußensehnen statt mit 19 % Umsatzsteuer mit dem ermäßigten Steuersatz von 7 % der Umsatzsteuer unterworfen werden. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Zur Begründung verweist der Beklagte auf die Einspruchsentscheidung und führt ergänzend aus, die Klägerin habe schon in der Klagebegründung dargelegt, dass die roh/frisch beim Hersteller angelieferten Sehnen bzw. Mägen auf Verpackungsgröße zerkleinert und durch Luft-/Hitzezufuhr getrocknet werden. Dies führe schon nach der allgemeinen Lebenserfahrung zu dem Schluss, dass die Waren sowohl vor der Trocknung, als auch danach nach ihrem äußeren Erscheinungsbild, ihrem Geschmack, Geruch sowie nach ihrer Konsistenz derartig gleichartig seien, dass eine entsprechend Kapitel 23 zu beurteilende Verarbeitung ausscheiden müsse. Die in Kapitel 23 beispielhaft genannten Ringe und Knochen seien zwar nur zwei der vielen denkbaren Möglichkeiten, jedoch würden diese bereits zeigen, dass für eine Verarbeitung in diesem Sinne die vorherige Sache sich der neuen Gesamtsache derartig unterordnen müsse, dass die oben genannten Kriterien nicht mehr ohne weiteres in der neuen Sache feststellbar seien. Die verwendeten Ausgangsstoffe seien somit innerhalb des verarbeiteten Kauspielzeug nicht mit bloßem Auge individualisierbar. Selbst unter der Annahme, dass die Kombinierte Nomenklatur 2019 nicht als Auslegungshilfe für die Kombinierte Nomenklatur in den Fassungen 2014 bis 2016 herangezogen werden könne, so verdeutliche sie jedenfalls die Entscheidung des Beklagten, die streitgegenständlichen Waren dem Regelsteuersatz zu unterwerfen, da dies dem Willen des Gesetzgebers entspreche und er dahingehend nachträglich den Wortlaut konkretisiert habe. Er habe insbesondere für die KN 2019 nicht einen vollständig anderen Regelungsinhalt beschlossen, der im Widerspruch zu der bisherigen Rechtslage 2014 bis 2016 stehe, sondern dahingehend den Wortlaut angepasst, dass der gesetzgeberische Wille deutlicher hervortrete. Auch sei geregelt, dass Kauwaren für Hunde von dieser Position erfasst seien, soweit sie unter Zusatz von anderen Stoffen - d.h. nicht durch bloße Trocknung - hergestellt worden seien. „Hierher gehören Kauwaren für Hunde in verschiedenen Formen (z. B. Knoten, Stäbchen usw.), bestehend aus Haut unter Zusatz von anderen Stoffen (z. B. Stärke, Zucker oder Trockenfleisch)." Zum anderen seien ausdrücklich Kauspielzeuge aus reiner Haut ausgeschlossen, welche nicht zu Fütterungszwecken geeignet seien. „Waren, die zu 100 % aus Haut bestehen und keiner zusätzlichen Zubereitung zu Fütterungszwecken unterzogen wurden, sind ausgenommen (Position 4205)." Es gebe auch Kauspielzeuge aus Leder, welche nur zum Kauen gedacht seien, die jedoch von dem Tier nicht auch während des Kauprozesses verzehrt werden sollten. Dies ändere jedoch nichts daran, dass die hier streitgegenständlichen Waren im konkreten Fall nicht unter den ersten Fall fallen würden, da sie bloß getrocknet würden. Es handele sich um verzehrbare Kauspielzeuge, welche nicht aus Leder hergestellt würden. Das habe letztlich zur Folge, dass kein ermäßigt zu besteuernder Tatbestand einschlägig sei. Entgegen der Ansicht der Klägerin sei es auch nicht zutreffend, dass die Einreihungsverordnung Nr. 1125/2006 im konkreten Fall nicht als Auslegungshilfe herangezogen werden könne. Richtigerweise stelle die Klägerin dar, dass die Einreihungsverordnung unmittelbar nur für Schweineohren gelte. Allerdings könne im Hinblick auf die Einheit der Rechtsordnung die Trocknung von Schweineohren keine unterschiedliche Beurteilung erfahren, als sie es bei anderen Waren tue. So sei es inkonsequent, eine Verarbeitung durch bloße Trocknung bei Schweineohren abzulehnen, sie wiederum im Fall der hier streitgegenständlichen Waren anzunehmen. Eine solch widersprüchliche Rechtslage könne nicht dem Willen des Gesetzgebers entsprechen. Die Klägerin mache ferner geltend, dass für die Aufhebung der Eigenschaft „als für den menschlichen Verzehr geeignet“ weitere Umstände wie Fäulnis oder Schimmel hinzukommen müssten. Dabei übersehe die Klägerin, dass es auf solche Umstände nur ankomme, soweit eine Eignung zum menschlichen Verzehr ursprünglich gewesen sei, so wie dies bei den Schweineohren im von der Klägerin zitierten Urteil der Fall sei. Im konkreten Fall handele es sich allerdings davon abweichend um Pferdesehnen, Straußenkniesehnen, Hirschsehnen sowie Straußensehnen. Diese seien schon ausdrücklich unter der Position 0511 99 10 in Kapitel 5 der KN genannt und somit auch nicht genießbar in diesem Sinne. Auch der Ansicht der Klägerin, Waren, die unter 0511 99 10 genannt seien, könnten genießbar sein, sei nicht zu folgen. Dies erschließe sich schon aus der Systematik der Kombinierten Nomenklatur, welche unter Position 0410 00 00 des Kapitel 4 „Genießbare Waren tierischen Ursprungs, anderweit weder genannt noch inbegriffen" nennt und schließlich in der Überschrift zu Kapitel 5 „Andere Waren tierischen Ursprungs, anderweit weder genannt noch inbegriffen" benenne. Hiermit grenze die KN schon sprachlich deutlich zwischen den genießbaren und den sonstigen Waren ab. Darüber hinaus stelle auch die Anmerkung 1 zu Kapitel 5 der KN klar, dass die Waren, welche unter Kapitel 5 fielen, nicht genießbar seien.