II R 95/86

Zurück BFH 06. Dezember 1989 II R 95/86 GrEStG Berlin §§ 20; GrEStG 1983 §§ 8, 9 Grunderwerbsteuerliche Behandlung der Übernahme eines Grundstücks “zum Buchwert” Überblick PDF Vorschau --> PDF Vorschau tümer kraft Gesetz treffenden Verpflichtungen verschärft sind, oder der Minderjährige für die ihm als Wohnungseigentümer auferlegten Verpflichtungen nicht nur dinglich mit dem erworbenen Wohnungseigentum, sondern auch persönlich haftet (vgl.: Haegele/Schöner/Stöber, a.a.O., Rd.-Nr. 3609; BGHZ 78,28 = DNotZ 1981,111; OLG Celle DNotZ 1977, 604 = MittRhNotK 1978, 527 ). Daß eine solche Verschärfung im vorgenannten Sinne gegeben ist, ist nicht ersichtlich und vom GBA auch nicht festgestellt. Die angefochtene Verfügung war hiernach aufzuheben. 4. Erbrecht — Zur Auslegung der in einem gemeinschaftlichen Testament verwendeten Formulierung „im Falle unseres beiderseitigen Ablebens" (BayObLG, Beschluß vom 28.12.1989 — BReg. 1 a Z 1 /89 — mitgeteilt von Richter am BayObLG Johann Demharter, München) BGB §§133; 2269 Zum Sachverhalt: Der verwitwete und kinderlose Erblasser ist 1987 im Alter von 81 Jahren verstorben. Die Bet. zu 1) und 2) sind seine einzigen Geschwister. Die Bet.zu 3)bis 6) sind Nichten seiner1983verstorbenen Ehefrau; der Bet. zu 7) ist ein Neffe des Erblassers. Der Wert des im wesentlichen aus Sparbriefen und Bankguthaben bestehenden Nachlasses beläuft sich auf rund 110.000,— DM. Der Erblasser und seine Ehefrau hatten 1959 ein vom Erblasser eigenhändig geschriebenes und von beiden Ehegatten unterzeichnetes „gemeinschaftliches Testament" errichtet, das folgenden Wortlaut hat: Wirverfügen, daß im Falle des Ablebens eines Ehepartners das bewegliche und unbewegliche Vermögen dem Überlebenden gehört. Es hat kein Verwandter Anspruch. In einem von der Ehefrau des Erblassers handschriftlich verfaßten und von beiden Ehegatten unterzeichneten „Nachtrag zu unserem Testament" aus dem Jahr 1984 ist auszugsweise folgendes ausgeführt: Im Falle unseres beiderseitigen Ablebens wünschen wir, daß unser ganzer Nachlaß wie folgt aufgeteilt wird: 1. Viertel unseres Vermögens an Frau P. (Schwester und Schwägerin). 2. Viertel an Frau H. (Nichte — Bet. zu 3) 3. Viertel an Frau K. und G. (Nichten — Bet. zu 4) und 5) 4. Viertel an Frau T. (Nichte — Bet. zu 6) und W. (Neffe — Bet. zu 7). Die Bet. zu 1) und 2) beantragten die Erteilung eines gemeinschaftlichen Erbscheins, demzufolge der Erblasser von ihnen kraft Gesetzes je zur Hälfte beerbt worden sei. Diesem Antrag hat das AG entsprochen. Später beantragten die Bet. zu 3) bis 7) den Erbschein einzuziehen und einen neuen Erbschein zu erteilen, der die im Nachtrag aufgeführten Personen als Miterben ausweise. Das Nachlaßgericht wies den Erbscheinsantrag zurück und lehnte den Einziehungsantrag ab. Die hiergegen eingelegte Beschwerde wies das LG zurück. Gegen diesen Beschluß legten die Bet. zu 3) bis 7) weitere Beschwerde ein. Aus den Gründen: 1. Die weitere Beschwerde der Bet. zu 3) bis 7) ist zulässig. 2. Das LG hat die Beschwerde zurückgewiesen, weil es den die Bet. zu 1) und 2) als gesetzliche Erben ausweisenden Erbschein aus dem Jahr 1988 für richtig gehalten hat, so daß dieser Erbschein nicht eingezogen werden dürfe (§ 2361 Abs. 1 S. 1 BGB) und die Erteilung eines neuen Erbscheins demzufolge die nunmehrigen Bet. zu 3) bis 7) testamentarische Erben sein sollten, nicht in Betracht komme. Diese Entscheidung ist frei von Rechtsfehlern ( § 27 FGG , § 550 ZPO ). Die weitere Beschwerde hat deshalb in der Sache keinen Erfolg. a) Das LG hat ausgeführt: Die Auslegung der im Testamentsnachtrag enthaltenen nicht eindeutigen Formulierung „im Falle unseres beiderseitigen Ablebens" ergebe, daß damit der Fall gleichzeitigen Versterbens der Ehegatten gemeint war. Der Nachtrag müsse in „enger Zusammenschau" mit dem Testament aus dem Jahre 1959 gesehen werden. Durch den in diesem enthaltenen Satz„Es hat kein Verwandter Anspruch” habe die starke erbrechtliche Stellung des Überlebenden herausgestellt werden sollen. Eine solche wäre aber aufgehoben, wenn man die Regelung im Testamentsnachtrag als Schlußerbeneinsetzung auffassen wollte. Sie würde das Recht des Überlebenden aufheben, die Erbfolge nach seinem Tod selbst zu regeln. Auch der Gebrauch der Worte „unser ganzer Nachlaß" spreche gegen eine Schlußerbeneinsetzung. Eine dahingehende Testamentsauslegung werde durch einen gewichtigen Umstand außerhalb der Urkunde gestützt. Der Erblasser habe nämlich nach dem Tod seiner Ehefrau dem Nachlaßgericht gegenüber erklärt, der Nachtrag sei nicht als Schlußerbeneinsetzung mit Bindungswirkung gemeint gewesen. Man habe vielmehr an den Fall gedacht, in dem beide Ehegatten durch einen Unglücksfall versterben. Somit habe es das Nachlaßgericht zu Recht abgelehnt, den Erbschein einzuziehen und die Erteilung des von den Bet. zu 3) bis 7) beantragten Erbscheins zu erteilen. b) Diese Ausführungen sind aus Rechtsgründen nicht zu beanstanden ( § 27 S. 1 FGG , § 550 ZPO ). aa) Mit Recht hat das LG die Formulierung „im Falle unseres beiderseitigen Ablebens" im Testamentsnachtrag für nicht eindeutig gehalten. Sie läßt nicht zweifelsfrei erkennen, ob die Regelung nur für den Fall des gleichzeitigen Todes der Ehegatten getroffen wurde, in dem keiner des anderen Erbe werden konnte (vgl. § 1923 Abs.1 BGB), oderfür den Todesfall des Längerlebenden als Schlußerbeneinsetzung (§ 2269 Abs.1 BGB) der im Testamentsnachtrag aufgeführten Verwandten der Ehegatten. In dieser Urkunde wurde nicht der eindeutige Begriff des „gleichzeitigen Todes" (vgl. BayObLGZ 1986, 426 , 429 m.w.N.) gebraucht, sondern der des „beiderseitigen Ablebens". Sie bedarf deshalb der Auslegung ( § 133 BGB ). Diese obliegt den Richtern der Tatsacheninstanzen. Sie bindet das Rechtsbeschwerdegericht, sofern sie auf einer ausreichenden Sachverhaltserforschung beruht, nach den Denkgesetzen und der Erfahrung möglich ist, mit den gesetzlichen Auslegungsregeln in Einklang steht, dem klaren Sinn und Wortlaut des Testaments nicht widerspricht und alle wesentlichen Umstände berücksichtigt (st. Rspr. des Senats, vgl. BayObLGZ 1988, 42 , 47 m.w.N.). bb) Derartige Rechtsfehler sind dem LG nicht unterlaufen. Es durfte im Rahmen der Auslegung insbesondere das Testament aus dem Jahre 1959 einbeziehen und aufgrund der dort enthaltenen Formulierung „Es hat kein Verwandter Anspruch" annehmen, die Ehegatten hätten eine möglichst starke erbrechtliche Stellung des Überlebenden gewollt. Zutreffend hat es auch einen außerhalb der Testamentsurkunde liegenden Umstand berücksichtigt, nämlich die Erklärung des Erblassers aus dem Jahr 1985 über den Sinn des Testamentsnachtrags. Der vom LG gezogene Schluß, die Ehegatten hätten keine Schlußerbeneinsetzung gewollt, ist zumindest möglich, wenn nicht sogar naheliegend. Zwingend braucht er nicht zu sein (vgl. BayObLGZ 1984, 246 , 250). Das Vorbringen der Rechtsbeschwerdeführer läuft darauf hinaus, ihre eigene Testamentsauslegung an die Stelle derjenigen des LG zu setzen. Damit kann sie im Rechtsbeschwerdeverfahren keinen Erfolg haben. 5. Steuerrecht/Grunderwerbsteuer — Grunderwerbsteuerliche Behandlung der Übernahme eines Grundstücks „zum Buchwert" (BFH, Urteil vom 6.12.1989 — II R 95/86) GrEStG Berlin §§20 Abs.1; 21 Abs.1 Ziff. 1 GrEStG 1983 §§ 8 Abs. 1; 9 Abs. 1 Ziff.1 Erwirbt der Gesellschafter einer Personenhandelsgesellschaft von dieser ein Grundstück „zum Buchwert", so ist dieservereinbarte Preis (zuzüglich etwaigerweiterer Leistungen) auch dann der Berechnung der Grunderwerbsteuer zugrunde zu legen, wenn er weit unter dem Verkehrswert liegt. Die bewußte Hinnahme der Schmälerung des „inneren Werts" des Gesellschaftsrechts unter unveränderter Beibehaltung der Gesellschafterstellung kann als solche nicht Gegenleistung im grunderwerbsteuerrechtlichen Sinne sein. 110 Heft Nr. 5 • MittRhNotK • Mai 1990 Zum Sachverhalt: Die KI. erwarb durch notariell beurkundeten „Grundstücksüberlassungsvertrag" aus dem Jahr 1979 das dem Geschäftsbetrieb der A Kassel und Berlin KG (KG) dienende, in Berlin belegene Grundstück zum Buchwert von 116.332,— DM. Nach dem Inhalt der Urkunde ist der Übergang des mittelbaren Besitzes „mit der Maßgabe erfolgt, daß das Vertragsobjekt weiterhin der" KG „überlassen und steuerlich als Sonderbetriebsvermögen aktiviert bleibt". Die KI. war nach den Feststellungen des FG als Kommanditistin zu 82 v.H. beteiligt. Wegen dieses Erwerbs setzte das FA, zuletzt in der Einspruchsentscheidung, gegen die Kl. Grunderwerbsteuer in Höhe von 23.940,— DM fest. Bei der Berechnung der Gegenleistung legte das FA den von ihm geschätzten Verkehrswert des Grundstücks in Höhe von 1,9 Mio DM zugrunde und ließ gern. § 16 Abs. 2 GrEStG Berlin die Steuer in Höhe von 82v.H. unerhoben. Der Klage, mitderdie KI. begehrt, bei der Steuerberechnung den vereinbarten Kauf preis als Gegenleistung anzusetzen und unter Berücksichtigung ihrer Beteiligung an der KG die Steuer entsprechend zu ermäßigen, hat das FG stattgegeben. Es hat die Steuer auf 1.466,— DM herabgesetzt. Mit der vom FG zugelassenen Revision beantragt das FA, unter Aufhebung des angefochtenen Urteils die Klage abzuweisen. Aus den Gründen: Die Revision des FA führt zur Aufhebung des finanzgerichtlichen Urteils sowie zur Zurückverweisung der Sache an das FG zu anderweitiger Verhandlung und Entscheidung. 1. Die Steuerfür den gern. § 1 Abs.1 Nr.1 GrEStG derGrunderwerbsteuer unterliegenden Rechtsvorgang ist vom Wert der Gegenleistung zu berechnen (2O Abs.1; §21 Abs.1 Nr.1 GrEStG Berlin = §8 Abs.1; § 9 Abs.1 Nr.1 GrEStG 1983). Als Gegenleistung im grunderwerbsteuerrechtlichen Sinn gilt jede Leistung, die der Erwerber als Entgelt für den Erwerb des Grundstücks gewährtoderdie der Veräußererals Entgeltfür die Veräußerung des Grundstücks empfängt (st. Rspr. BFHE 132, 111 = BStBl. 111981, 174). Der Erwerb des Grundstücks und die Gegenleistung für den Erwerb müssen kausal verknüpft sein. Eine Gegenleistung i. d. S. kann auch bei Grundstücksübertragungen auf gesellschaftsrechtlicher Grundlage gegeben sein (vgl. zuletzt BFHE 156, 251 = BStBl 111989, 466). Dabei ist entscheidend, ob im Verhältnis der Gesellschafter zur Gesellschaft neben der ausdrücklich im Vertrag genannten Gegenleistung ein weiterer Leistungsaustausch feststellbar ist, insbesondere ob als Entgelt für den Erwerb des Eigentums an dem Grundstück anderweitige Ansprüche aufgegeben oder durch die Grundstücksübereignung ersatzweise erfüllt werden (vgl. BFHE 132,111 = BStBl 111981,174). Ohne Bedeutung ist, ob hinsichtlich der Aufgabe und Erfüllung von Ansprüchen ausdrückliche oder stillschweigende Vereinbarungen getroffen wurden oder ob insoweit die Aufgabe oder Erfüllung von Ansprüchen mit dem Grundstückserwerb von Gesetzes wegen verbunden sind (vgl. BFHE 128, 476 = BStBl 11 1979, 692). a) Zutreffend ist das FG davon ausgegangen, daß der vereinbarte Kaufpreis zur Gegenleistung gehört. b) Weiter ist das FG zutreffend davon ausgegangen, daß die KI. in Höhe des Unterschiedsbetrags zwischen dem vereinbarten Kaufpreis und dem Verkehrswert des Grundstücks weder eine Leistung an die KG erbracht noch die KG eine solche erhalten hat. Zwar hatte der Verkauf des Grundstücks unter dem gemeinen Wert die Wirkung, daß der Unterschiedsbetrag eine Minderung des inneren Werts der Gesellschaftsanteile — also auch der Bet. der KI. an der KG — mit sich brachte, sowie daß die Veräußerung sich nicht in einer Gewinnrealisierung niederschlug. Weder in dem einen noch in dem anderen Umstand liegt jedoch eine Leistung der KI. (oder eines Dritten) an die KG. Denn sowohl die Minderung des Werts des Vermögens der KG wie die Nichtrealisierung eines (möglichen) Gewinns könnte nur dann sich auf die grunderwerbsteuerrechtliche Bemessungsgrundlage auswirken, wenn — und soweit — darin als Entgelt für den Grundstückserwerb die Aufgabe oder die ersatzweise Erfüllung anderweitiger Ansprüche der KI. gegen die KG Heft Nr. 5 • MittRhNotK • Mai 1990 gesehen werden könnten (vgl. BFHE 132, 111 = BStBI 11 1981, 174). Solche Ansprüche standen der KI. aber im Zeitpunkt des Grundstückserwerbs nicht zu. Ein Gewinnauszahlungsanspruch ( § 169 HGB ), auf den die KI. im Zusammenhang mit dem Grundstückserwerb hätte verzichten können, ist in bezug auf die Grundstücksübertragung mangels Gewinnrealisierung nicht entstanden; die Nichtrealisierung von Gewinnerwartungen begründet keinen Anspruch, auf den der Kommanditist wirksam zugunsten der KG verzichten könnte (vgl. BFHE 124, 237 — BStBl 11 1978, 201). Aus diesem Grund kann auch in der Gewinnschmälerung nicht eine Verpflichtung zu einer zukünftigen Leistung gesehen werden. Auch in der Hinnahme der Minderung des inneren Werts der Gesellschaftsbeteiligung der KI. durch die Vereinbarung eines unter dem gemeinen Wert liegenden Kaufpreises kann keine Leistung der KI. an die KG gesehen werden; denn die KG hat dadurch keine Vermögensmehrung erfahren und die KI. nicht auf Ansprüche gegen die KG verzichtet. Als Kommanditistin hat die KI. — vorbehaltlich einer abweichenden vertraglichen Vereinbarung — Ansprüche auf Realisierung des „inneren Werts" ihres Gesellschaftsanteils nur im Falle ihres Ausscheidens aus der Gesellschaft ( § 138 HGB ) oder von deren Auflösung ( §§ 131 ff. HGB ). In diesen Fällen hat der Gesellschafter gern. §§ 734, 738 BGB einen Anspruch auf Auszahlung seines Auseinandersetzungsguthabens bzw. auf Verteilung des Gesellschaftsvermögens ( § 155 HGB ). Anhaltspunkte dafür, daß die Vereinbarung aus dem Jahr 1979 als erste Stufe der Auseinandersetzung infolge Auflösungsbeschlusses anzusehen wäre, sind nicht ersichtlich; einer derartigen Annahme würde auch die Vereinbarung der Weiterüberlassung des Grundstücks an die KG und die Verpflichtung zur Aktivierung als Sonderbetriebsvermögen widersprechen. Dem Hinweis des FA auf die im Jahr1982, also mehr als zwei Jahre nach dem Grunderwerb erfolgte Auflösung der KG und der insoweit erhobenen Aufklärungsrüge wäre — wenn sie ordnungsgemäß erhoben worden wäre — mangels erkennbaren Sachzusammenhangs mit dem Erwerb des Grundstücks nicht nachzugehen. In der Aushöhlung des „inneren Werts" der Beteiligungen an der KG ist auch nicht ohne weiteres eine Teilliquidation zu erblicken. Denn Anhaltspunkte dafür, daß die KG etwa ihren Betrieb in Berlin aufgeben oder einschränken wollte und die Gesellschafter insoweit bezgl. des dem Betrieb der Gesellschaft in Berlin dienenden Vermögens die Auseinandersetzung beschlossen hätten, sind nicht ersichtlich. Gegen diese Annahme sprichtvielmehr die Pflicht, das Grundstückder KG weiterhin zu überlassen. Die bewußte Hinnahme der Wertschmälerung unter unveränderter Beibehaltung der gesellschaftsrechtlichen Beziehungen (anders beispielsweise bei Untergang der Gesellschaftsrechte, vgl. zuletzt BFHE 156, 251 = BStBl 11 1989, 466) kann als solche nicht als Gegenleistung im grunderwerbsteuerrechtlichen Sinn angesprochen werden. c) Das FG hat aber unzutreffend angenommen, der vereinbarte Kaufpreis bilde allein die Gegenleistung. Nach § 21 Abs. 1 Ziff. 1 GrEStG Berlin (= §9 Abs.1 Ziff. 1 GrEStG 1983) gelten neben dem Kaufpreis als Gegenleistung die vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen und die dem Verkäufer vorbehaltenen Nutzungen. Nach dem Inhalt der Vereinbarung von 1979 hat sich die KI. als Grundstückserwerberin zur weiteren Überlassung des Grundstücks an die KG als Grundstücksveräußerin verpflichtet. Soweit darin eine Verpflichtung zur unentgeltlichen Gebrauchs- und Nutzungsüberlassung o. ä. enthalten ist, ist diese auf kaufvertraglicher Vereinbarung beruhende Leistungspflicht der KI. eine weitere Gegenleistung. 2. Das angefochtene Urteil ist aufzuheben, weil das FG insoweit den Begriff der Gegenleistung verkannt hat. Die Sache ist nicht spruchreif, weil Feststellungen über die Ausgestaltung der Überlassungspflicht nicht vorliegen; sie ist deshalb an das FG zurückzuverweisen. Art: Entscheidung, Urteil Gericht: BFH Erscheinungsdatum: 06.12.1989 Aktenzeichen: II R 95/86 Erschienen in: MittRhNotK 1990, 110-111 Normen in Titel: GrEStG Berlin §§ 20; GrEStG 1983 §§ 8, 9