II R 37/03

Zurück BFH 12. Januar 2005 II R 37/03 GG Art. 3 Abs. 1; ErbStG §§ 12 Abs. 5 Satz 1, 13 Abs. 2 a Keine Privilegierung von einbringungsgeborenen Anteilen Überblick PDF Vorschau --> PDF Vorschau stehen, als sich auf den Erwerb von Bruchteilseigentum zu beschränken. Da bereits der gegenwärtige (Rechts-)Zustand einer Zweitwohnnutzung des Wohnkomplexes nicht entgegensteht und die Stattgabe des klägerischen Antrags die bestehende „Gefahr“ nicht intensiviert, ist eine (weitere) Zweckentfremdung des Gebiets für den Fremdenverkehr nicht zu erwarten. Der Klage war daher stattzugeben. Hinweis der Schriftleitung: Zur Genehmigung nach § 22 BauGB siehe auch die Beiträge von Schmidt, MittBayNot 1996, 179 , und Grziwotz, MittBayNot 1996, 181 . Zur Reichweite des Genehmigungsvorbehaltes einer Fremdenverkehrssatzung bei Aufteilung nach § 1010 BGB siehe das Urteil des OLG Schleswig-Holstein, MittBayNot 2000, 578 . Steuerrecht 26. GG Art. 3 Abs. 1; ErbStG §§ 12 Abs. 5 Satz 1, 13 Abs. 2 a (Keine Privilegierung von einbringungsgeborenen Anteilen) 1. Für einbringungsgeborene Anteile, die nicht zu einem Betriebsvermögen gehören, ist der Freibetrag nach § 13 Abs. 2 a ErbStG in der für die Jahre 1994 und 1995 geltenden Fassung nicht zu gewähren. 2. Für Steuerentstehungszeitpunkte, die innerhalb des zeitlichen Rahmens der vom BVerfG im Beschluss vom 22. Juni 1995 (2 BvR 552/91, DNotZ 1995, 758 ) angeordneten übergangsweisen Weitergeltung des früheren Erbschaftsteuerrechts liegen, sind Bewertungsunterschiede zwischen den einzelnen Vermögensarten verfassungsrechtlich hinzunehmen. BFH, Urteil vom 13.1.2005, II R 37/03 Aus den Gründen: I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist Alleinerbe nach der im Jahr 1994 verstorbenen Erblasserin (E). Zum Nachlass gehörten sämtliche Anteile an einer GmbH. E hatte diese Anteile aufgrund der Einbringung einer KG-Beteiligung nach § 20 UmwStG im Jahr 1984 erhalten. Bei der Festsetzung der Erbschaftsteuer berücksichtigte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt FA) den festgestellten gemeinen Wert der Anteile, ohne einen Freibetrag nach § 13 Abs. 2 a des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes in der für die Jahre 1994 und 1995 geltenden Fassung (ErbStG a. F.) abzuziehen. Einspruch und Klage blieben erfolglos. II. Die Revision ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 FGO zurückzuweisen. Die Entscheidung des FG verletzt weder einfaches Recht (dazu unten 1.) noch Verfassungsrecht (dazu unten 2.). 1. Der in § 13Abs. 2 a ErbStG a. F. verwendete Begriff „Betriebsvermögen“ schließt einbringungsgeborene Anteile, die ertragsteuerrechtlich zum Privatvermögen gehören, nicht ein. a) Der Umfang des erbschaftsteuerrechtlich begünstigten Betriebsvermögens wird durch § 12 Abs. 5 ErbStG bestimmt ( § 13 Abs. 2 a ErbStG a. F.). Danach sind für den Bestand des Betriebsvermögens die Verhältnisse zur Zeit der Entstehung der Steuer maßgebend; die Vorschriften u. a. der §§ 95 bis 99 BewG sind entsprechend anzuwenden (§ 12 Abs. 5 Satz 1, 2 174 MittBayNot 2/2006Steuerrecht ErbStG). Gemäß § 95 Abs. 1 Satz 1 BewG umfasst das Betriebsvermögen alle Teile eines Gewerbebetriebs i. S. des § 15 Abs. 1, 2 EStG, die bei der steuerlichen Gewinnermittlung zum Betriebsvermögen gehören. Die im Streitfall übergegangenen GmbH-Anteile waren im Zeitpunkt des Entstehens der Steuer – dies ist gemäß § 9 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG der Todestag der E – jedoch nicht Teil eines Gewerbebetriebs im einkommensteuerrechtlichen Sinne. Aus der Steuerverstrickung nach § 21 UmwStG folgt keine Zuordnung zum Betriebsvermögen in diesem Sinne. Denn § 21 UmwStG regelt nicht die Zuordnung der einbringungsgeborenen Anteile zum Privat- oder Betriebsvermögen (Blümich/Klingberg, Einkommensteuergesetz, Körperschaftsteuergesetz, Gewerbesteuergesetz, Kommentar, Stand März 2002, § 21 UmwStG Rdnr. 2). Nach dem erbschaftsteuerrechtlichen Stichtagsprinzip kommt es auch nicht darauf an, dass E zu früheren Zeitpunkten Inhaberin eines auch erbschaftsteuerrechtlich zum Betriebsvermögen gehörenden Mitunternehmeranteils war. b) Aus der gesetzlichen Systematik folgt nichts anderes. Das Erbschaftsteuerrecht enthält jeweils gesonderte Regelungen für Anteile an Kapitalgesellschaften einerseits und Betriebsvermögen andererseits (vgl. für die im Streitfall maßgebende Rechtslage § 12 Abs. 1 a ErbStG a. F. einerseits, § 12 Abs. 5 Satz 1, 2 ErbStG andererseits; nach heutigem Erbschaftsteuerrecht zusätzlich § 13 a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG einerseits, § 13 a Abs. 4 Nr. 3 ErbStG andererseits). Bezogen auf Anteile an Kapitalgesellschaften differenziert die Bewertungsvorschrift des § 12 ErbStG im Ergebnis jedoch nicht danach, ob diese zum Betriebs- oder Privatvermögen gehören (vgl. § 12 Abs. 1 a ErbStG a. F. einerseits und § 12 Abs. 5 Satz 3 ErbStG a. F. mit dem dort enthaltenen Verweis auf Abs. 1 a andererseits). Auch nimmt das Erbschaftsteuerrecht innerhalb der zum Privatvermögen gehörenden Anteile keine Unterscheidung danach vor, ob die Anteile einkommensteuerrechtlich etwa nach § 17 EStG , § 23 EStG oder § 21 UmwStG steuerverhaftet sind. Demgegenüber differenziert das Ertragsteuerrecht durchaus zwischen Anteilen in einem Betriebsvermögen einerseits und zum Privatvermögen gehörenden einbringungsgeborenen Anteilen andererseits. Laufende Einkünfte aus solchen Anteilen gehören im letztgenannten Fall nicht zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb, sondern zu denen aus Kapitalvermögen (Urteil des BFH vom 28.4.1988, IV R 52/87, BStBl II 1988, 829), mit der Folge u. a. der Gewährung des Freibetrags nach § 20 Abs. 4 EStG. Vor allem aber unterliegen die Erträge im letztgenannten Fall anders als bei der Zugehörigkeit zu einem Betriebsvermögen nicht der Gewerbesteuer. Entgegen der Auffassung des Klägers können die Begriffe „Betriebsvermögen“ und „Steuerverstrickung“ daher nicht als weitgehend inhaltsgleich angesehen werden. Auch aus § 13 Abs. 2 a Satz 4 ErbStG a. F. folgt entgegen der Auffassung der Revision nicht, dass der Gesetzgeber einbringungsgeborene Anteile zum Betriebsvermögen zählt. Diese Regelung betrifft nur den Spezialfall der Veräußerung solcher einbringungsgeborenen Anteile, die zeitlich erst nach dem erbschaftsteuerbegünstigten Erwerbsvorgang „aus dem begünstigten Betriebsvermögen erworben“ wurden. Der Gesetzgeber sieht entsprechend der Regelung des § 20 Abs. 1 Satz 1 UmwStG lediglich davon ab, bereits den nachträglichen Einbringungsvorgang als solchen als schädlich für das Behaltendürfen der Privilegierung einzustufen. c) Die Nichteinbeziehung einbringungsgeborener Anteile in die für Betriebsvermögen geltenden Begünstigungen entspricht auch der ganz überwiegenden Auffassung in der Literatur (vgl. Meincke, Erbschaftsteuergesetz, 14. Aufl. 2004, Rechtsprechung § 13 a Rdnr. 20; Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, § 13 a Rdnr. 139, 234; Hübner in Viskorf/Glier/Hübner/Knobel/Schuck, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Bewertungsgesetz, 2. Aufl. 2004, § 13 a ErbStG Rdnr. 62; Moench/Weinmann, Erbschaft- und Schenkungsteuer, Stand Juni 2004, § 13 a ErbStG Rdnr. 19, 41; Widmann/Mayer, Umwandlungsteuerrecht, Stand August 1997, § 21 UmwStG Rdnr. 605; a. A. Kapp/ Ebeling, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Stand April 2002, § 13 Rdnr. 187). 2. Die vom Kläger begehrte Privilegierung einbringungsgeborener Anteile war im Streitjahr auch verfassungsrechtlich nicht geboten. Der Kläger kann sich für seine gegenteilige Auffassung nicht auf den sog. Erbschaftsteuer-Beschluss des BVerfG (vom 22.6.1995, 2 BvR 552/91, DNotZ 1995, 758 ) berufen, weil die Steuer vorliegend im Jahr 1994 entstanden ist und das BVerfG die Weitergeltung des bisherigen Erbschaftsteuerrechts jedenfalls bis zum 31.12.1995 angeordnet hat (BVerfG, a. a. O., unter C. II.3.). Damit hat das BVerfG die nach damaliger Rechtslage bestehenden Bewertungsunterschiede zwischen den einzelnen Vermögensarten um die es auch im Streitfall geht für die Vergangenheit hingenommen (ablehnend zur Anwendung der im Erbschaftsteuer-Beschluss enthaltenen Erkenntnisse auf die Vergangenheit auch BVerfGBeschluss vom 28.10.1997, 1 BvR 1644/94, BVerfGE 97, 1 unter B. I.2. b). Gleiches gilt für die vom Kläger begehrte Begrenzung der von ihm zu tragenden Gesamtsteuerlast in Anwendung eines Halbteilungsgrundsatzes. Denn auch die bis zum Ende des Jahres 1996 erstreckte Weitergeltungsanordnung in der Vermögensteuer-Entscheidung (BVerfG-Beschluss vom 22.6.1995, 2 BvL 37/91, BVerfGE 93, 121 , unter C. III.3.) ist nicht nur ungeachtet des festgestellten Verstoßes gegen den Gleichheitssatz infolge der unterschiedlichen Bewertungsmaßstäbe ergangen, sondern auch ungeachtet dessen, dass diese Regelungen den aufgestellten Belastungsobergrenzen (noch) keine Rechnung tragen (vgl. BFH, Beschluss vom 23.10.2003, II B 131/00, BFH/NV 2004, 237 m. w. N.). Schließlich verstößt die fehlende Einbeziehung einbringungsgeborener Anteile in die für den Übergang von Betriebsvermögen geltenden Begünstigungen weder gegen einen in Art. 20 Abs. 3 GG enthaltenen Grundsatz der Widerspruchsfreiheit der Rechtsordnung noch gegen den aus Art. 3 Abs. 1 GG abzuleitenden Grundsatz der Systemkonsequenz. Weder der Grundsatz der Widerspruchsfreiheit der Rechtsordnung, der vom BVerfG bislang nur für die föderale Kompetenzordnung zur Anwendung gebracht worden ist (vgl. BVerfGE 98, 106 unter C. I.2. c) noch der der Systemkonsequenz können zu einer Pflicht des Gesetzgebers führen, die Rechtsfolgen einer als Ausnahmevorschrift anzusehenden Norm auch auf einen anderen Sachbereich zu erstrecken und damit zugleich die diesem Sachbereich innewohnenden systematischen Grundsätze zu durchbrechen und neue Normwidersprüche zu erzeugen. Steuerrecht 27. GrEStG §§ 1 Abs. 1 Nr. 1, 8 Abs. 1, 9 Abs. 1 Nr. 1, 13 Nr. 1, 19 Abs. 1; UStG §§ 4 Nr. 9 Buchst. a, 15 Abs. 2 Nr. 1 (Grunderwerbsteuer: Enger sachlicher Zusammenhang und einheitlicher Leistungsgegenstand) Treten auf der Veräußererseite mehrere untereinander nicht verbundene Personen auf, dann liegt ein enger sachlicher Zusammenhang zwischen den Verträgen nur vor, wenn die auf der Veräußererseite auftretenden Personen aufgrund einer vertraglichen Abrede bei der Veräußerung zusammenarbeiten oder durch abgestimmtes Verhalten auf den Abschluss aller Verträge hinwirken. (Leitsatz der Schriftleitung) BFH, Beschluss vom 17.1.2005, II B 15/04 Aus den Gründen: Die Beschwerde ist unbegründet. Die vom Beklagten und Beschwerdeführer (Finanzamt FA) geltend gemachte Abweichung des angefochtenen Urteils von der Rechtsprechung des BFH zum sog. einheitlichen Leistungsgegenstand „bebautes Grundstück“ liegt nicht vor. In den Fällen, in denen auf der Veräußererseite mehrere untereinander nicht verbundene Personen auftreten, liegt ein enger sachlicher Zusammenhang zwischen den Verträgen nur dann vor, wenn die auf der Veräußererseite auftretenden Personen aufgrund einer vertraglichen Abrede bei der Veräußerung zusammenarbeiten oder durch abgestimmtes Verhalten auf den Abschluss aller Verträge hinwirken (Senatsurteile vom 13.8.2003, II R 52/01, BFH/NV 2004, 663, 665 unter II. 1.; vom 27.10.1999, II R 17/99, BStBl II 2000, 34). Rechtlich zutreffend und in Übereinstimmung mit der o. g. BFH-Rechtsprechung hat das FG im Streitfall das Vorliegen dieser weiteren Voraussetzung verneint. Entgegen der Auffassung des FA reichen die vom FG getroffenen Feststellungen für die Annahme eines abgestimmten Verhaltens der auf der Veräußererseite auftretenden Personen nicht aus. Hierzu ist nämlich ein zielgerichtetes Zusammenwirken dieser Personen erforderlich, welches darauf gerichtet ist, dass der Erwerber das Grundstück in fertig bebautem Zustand erhält (vgl. BFH, Urteil vom 28.5.1998, II R 66/96, BFH/NV 1999, 75). Allein der Umstand, dass der Vertreter der Grundstücksverkäuferin mit dem Ehemann der Klägerin und Beschwerdegegnerin (Klägerin), der den Abschluss des Bauvertrages vermittelte, Tennis spielte und sich deshalb beide kannten, ergibt noch kein abgestimmtes Verhalten der Grundstücksverkäuferin mit dem Bauunternehmen. Dass sich die Klägerin bei Abschluss des Gebäudeerrichtungsvertrages, der ein Jahr vor dem Grundstückskaufvertrag abgeschlossen wurde, sicher sein konnte, auch das im Bauvertrag genannte Grundstück später erwerben zu können, muss nicht zwingend auf Absprachen zwischen Bauunternehmen und Grundstücksverkäuferin, sondern kann auch auf der persönlichen Bekanntschaft mit dem Vertreter der Grundstücksverkäuferin beruhen. Rechtsprechung MittBayNot 2/2006 Art: Entscheidung, Urteil Gericht: BFH Erscheinungsdatum: 12.01.2005 Aktenzeichen: II R 37/03 Rechtsgebiete: Erbschafts- und Schenkungsteuer Erschienen in: MittBayNot 2006, 174-175 Normen in Titel: GG Art. 3 Abs. 1; ErbStG §§ 12 Abs. 5 Satz 1, 13 Abs. 2 a