14 A 319/12

Der Antrag wird abgelehnt. Die Klägerin trägt die Kosten des Antragsverfahrens. Der Streitwert für das Antragsverfahren wird auf 1.078,12 Euro festgesetzt. G r ü n d e : Der Antrag auf Zulassung der Berufung hat keinen Erfolg, weil Zulassungsgründe nach § 124 Abs. 2 der Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO) bereits nicht hinreichend dargelegt im Sinne des § 124a Abs. 4 Satz 4 VwGO sind. Die weitgehend im Stil einer Berufungsbegründung und einer falllosgelösten rechtlichen Abhandlung gehaltene Antragsbegründung bezeichnet Zulassungsgründe nicht hinreichend klar und führt nicht näher aus, warum nach Auffassung der Klägerin ein Zulassungsgrund vorliegt. Der Zulassungsgrund einer Abweichung des angegriffenen Urteils von einer Entscheidung eines der in § 124 Abs. 2 Nr. 4 VwGO genannten Gerichte ist nicht hinreichend dargelegt. Dazu ist erforderlich, dass der Zulassungsantrag einen inhaltlich bestimmten, die angegriffene Entscheidung tragenden abstrakten Rechts- oder verallgemeinerungsfähigen Tatsachensatz benennt, mit dem die Vorinstanz einem in der Rechtsprechung eines der in § 124 Abs. 2 Nr. 4 VwGO genannten Gerichte aufgestellten entscheidungstragenden Rechts- oder Tatsachensatz widersprochen hat. In der Antragsschrift wird lediglich ausgeführt, das das angegriffene Urteil beim Begriff des Einsatzes von einer Entscheidung des Bundesfinanzhofs abweiche. Dieses Gericht gehört nicht zu den in § 124 Abs. 2 Nr. 4 VwGO bezeichneten Gerichten, von denen zulassungsrechtlich relevant abgewichen werden könnte. Fasst man die übrigen Ausführungen dahin auf, die Klägerin, die die Rechtswidrigkeit der Steuererhebung geltend macht, wolle den Zulassungsgrund ernstlicher Zweifel an der Richtigkeit des klageabweisenden Urteils (§ 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO) geltend machen, so liegt der Zulassungsgrund nicht vor. Die Steuer stellt keinen unzulässigen Eingriff in die Berufsfreiheit (Art. 12 Abs. 1 des Grundgesetzes GG ) dar, weil sie nicht erdrosselnd wirkt. Sie führt nämlich nicht dazu, dass die betroffenen Berufsangehörigen in aller Regel und nicht nur in Ausnahmefällen wirtschaftlich nicht mehr in der Lage wären, den gewählten Beruf ganz oder teilweise zur Grundlage ihrer Lebensführung zu machen. Das ergibt sich aus den überzeugenden und durch das Antragsvorbringen nicht erschütterten Ausführungen des Verwaltungsgerichts, namentlich zur Entwicklung des Bestands von Spielgeräten. Entgegen dem Antragsvorbringen stellt diese Entwicklung ein schlüssiges Indiz für die fehlende Erdrosselungswirkung der Steuer dar. Wäre diese Wirkung vorhanden, müssten wirtschaftliche Auswirkungen dadurch feststellbar sein, dass die schwächsten Anbieter aus dem Markt scheiden, ohne dass neue ihren Platz einnehmen. Es müsste eine Tendenz zum Absterben der Spielgeräteaufstellerbranche erkennbar werden. Bezüglich der Geldspielgeräte ist das Gegenteil der Fall. Die Entwicklung stützt vielmehr die Annahme, dass noch nicht einmal eine - legitime - Lenkungswirkung zur erwünschten Verminderung des Bestands eingetreten ist. Vgl. im Einzelnen zur Bedeutung der Bestandsentwicklung für eine behauptete Erdrosselungswirkung OVG NRW, Urteil vom 23. Juni 2010 - 14 A 597/09 -, NRWE Rn. 99 ff.; speziell zur fehlenden Erdrosselungswirkung der Vergnügungssteuererhebung für das Jahr 2007 in Dortmund vgl. OVG NRW, Urteil vom 7. April 2011 14 A 1632/09 , NRWE Rn. 52 ff. Der allgemeine und weitgehend spekulative Vortrag der Klägerin zu weiteren Faktoren, die im Einzelfall die Bestandszahl von Spielhallen und Spielgeräten beeinflussen können, ohne Ausdruck einer vorhandenen oder nicht vorhandenen Erdrosselungswirkung der Steuer zu sein (Zusammenhang von Erdrosselung und Insolvenzreife, spezifisches Unternehmerverhalten bei inhabergeführten Unternehmen, wirtschaftliche Folgen einer Betriebseinstellung als Zwang zum Weiterbetrieb, Wechsel der Unternehmer als Verschleierung einer Erdrosselungswirkung, Aufblähung der Spielhallenanzahl durch Konzessionsvermehrung, Auswirkungen der neuen Spielverordnung und des neuen Steuermaßstabs auf die Bestandszahlen, nur scheinbare Liquidität durch laufende Rechtsbehelfe gegen Steuerbescheide und Vollziehungsaussetzungen, namentlich auch bezüglich der Umsatzsteuer), erschüttert nicht den Befund fehlender Erdrosselungswirkung der Steuer im vorliegenden Fall. Deshalb bedarf es auch keiner weiteren tatsächlicher Aufklärung durch Sachverständigengutachten, wie die Klägerin meint. Vgl. zu einer ähnlichen Aufklärungsrüge BVerwG, Beschluss vom 28. Dezember 2011 9 B 53.11 , Rn. 2 ff. Auch das von der Klägerin eingereichte Gutachten des Wirtschaftsprüfungsunternehmens L. gibt keinen Anlass der Frage der Erdrosselungswirkung der Vergnügungssteuer erneut nachzugehen. Dies gilt schon deshalb, weil die vorgelegte Begutachtung für E. keine Aussagen trifft. In dem Gutachten ist angegeben, dass bundesweit ca. 6.000 Fragebögen versandt wurden, von denen 394 als verwertbare Bögen zurückgesandt wurden. Die aufgrund einer Umfrage erfolgten Angaben in dem Gutachten zur durchschnittlichen Kosten- und Erlössituation durchschnittlicher Automatenaufstellunternehmer und die als noch tragbar erachtete Vergnügungssteuerbelastung von 8,82 % auf den Bruttoumsatz stehen auch in Anbetracht des Umstandes, dass die Steuerbelastung in E. deutlich höher ist, dem Befund, dass die Steuer hier keine erdrosselnde Wirkung entfaltet, nicht entgegen. Angesichts der Bestandszahlen der Geldspielgeräte in Spielhallen ist nämlich kein Ansatz für eine Erdrosselungswirkung erkennbar. Das Gutachten des G. Institut für Markt- und Wirtschaftsforschung GmbH befasst sich ausweislich seines angeblichen Inhalts mit betrieblichen Voraussetzungen eines durchschnittlichen Automatenaufstellunternehmens und dem anzusetzenden Unternehmerlohn. Das ist entscheidungsunerheblich. Der hier in Rede stehende Besteuerungsmaßstab ist zulässig. In verfassungsrechtlicher Hinsicht ist der Satzungsgeber nicht gehalten, die zweckmäßigste, vernünftigste oder gerechteste Lösung zu wählen. Ihm steht vielmehr ein weiter Gestaltungsspielraum zu, der erst dann überschritten wird, wenn ein einleuchtender Grund für eine Ungleichbehandlung fehlt und die Steuererhebung daher willkürlich wäre. Der verwendete Steuermaßstab muss in einem zumindest lockeren Bezug zu dem letztlich zu besteuernden Vergnügungsaufwand der Spieler stehen. Das ist bei dem hier in Rede stehenden Besteuerungsmaßstab der Fall. Er lässt einen hinreichend zuverlässigen Schluss auf den individuellen wirklichen Vergnügungsaufwand als den sachgerechtesten Maßstab zu. Vgl. dazu im Einzelnen OVG NRW, Urteil vom 23. Juni 2010 - 14 A 597/09 -, NRWE Rn. 68 ff. Namentlich der hier maßgebliche Spieleraufwandsmaßstab (Spieleinsatzmaßstab) ist rechtlich nicht zu beanstanden, insbesondere ist er nicht zu unbestimmt, auch nicht in Bezug auf Punktespielgeräte. Vgl. dazu im Einzelnen OVG NRW, Urteil vom 23. Juni 2010 - 14 A 597/09 -, NRWE Rn. 47 ff., 76 ff., bestätigt durch BVerwG, Beschluss vom 13. Juli 2011 9 B 78.10 , Rn. 4 f. zum Spieleinsatzmaßstab. Das gilt auch für den Ersatzmaßstab, der das 3,5fache des Einspielergebnisses als anzusetzenden Spieleraufwand festlegt. Vgl. OVG NRW, Urteil vom 23. Juni 2010 14 A 597/09 -, NRWE Rn. 85 ff.; Urteil vom 7. April 2011 14 A 1632/09 , NRWE Rn. 40 ff.; vgl. auch BVerwG, Beschluss vom 26. Oktober 2011 9 B 16.11 , Rn. 9. Soweit unter Hinweis auf die Entscheidung des Bundesfinanzhofs Urteil vom 7. Dezember 2011 II R 51/10 , im Hinblick auf die Zulässigkeit des Spieleinsatzmaßstabs möglicherweise ernstliche Zweifel an der Richtigkeit des Urteils geltend gemacht werden sollen, liegen solche Zweifel nicht vor. Das Verwaltungsgericht geht in seinem Urteil (vgl. S. 10 f.) ebenso wie der beschließende Senat, vgl. dazu im Einzelnen OVG NRW, Urteil vom 23. Juni 2010 - 14 A 597/09 -, NRWE Rn. 47 ff., 76 ff., von demselben Einsatzbegriff wie der Bundesfinanzhof aus, insbesondere auch dazu, dass gewonnene und zum Weiterspielen verwendete Punkte dem Einsatz zuzurechnen sind und durch Einwurf generierte, aber in zurückzugebendes Geld umgewandelte Punkte nicht dem Einsatz zuzurechnen sind. Den von der Klägerin angeführten, vom Bundesfinanzhof als Revisionsgericht im Tatsächlichen nicht aufgeklärten Sachverhaltsumstand, ob die so bezeichneten Punkte nach der Spielverordnung dokumentiert werden, hat der Senat in der angegebenen Entscheidung nach Vernehmung eines Sachverständigen in Übereinstimmung mit dem Vorbringen der Klägerin im verneinenden Sinne geklärt, aber als der Zulässigkeit des Einsatzmaßstabs nicht entgegenstehend behandelt. Dieselbe Auffassung vertritt das Verwaltungsgericht. Die hier erhobene Steuer ist auch, was auf Grund der Eigenschaft der Steuer, örtliche Aufwandsteuer zu sein, erforderlich ist, auf den eigentlichen Steuerträger, den Spieler, abwälzbar. Insoweit genügt die Möglichkeit einer kalkulatorischen Überwälzung in dem Sinne, dass der Steuerpflichtige den von ihm gezahlten Betrag in die Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und hiernach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten Maßnahmen treffen kann. Die rechtliche Gewähr, dass er den von ihm entrichteten Betrag immer von demjenigen erhält, der nach der Konzeption des Gesetzgebers letztlich die Steuer tragen soll, muss dem Steuerschuldner nicht geboten werden. Es reicht aus, wenn die Steuer auf eine Überwälzung der Steuerlast vom Steuerschuldner auf den Steuerträger angelegt ist, auch wenn eine Überwälzung nicht in jedem Einzelfall gelingt. Bei der Kalkulation seiner Selbstkosten sind dem Automatenaufsteller zwar durch die Vorgaben in der Spielverordnung Grenzen gesetzt. Dies bedeutet aber nicht, dass ihm keine anderen Maßnahmen bleiben, um die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens aufrecht zu erhalten. Für eine kalkulatorische Überwälzung ist dabei nicht die absolute Höhe der Steuer ausschlaggebend, sondern die Möglichkeit, die Steuer in die Kosten einzubeziehen. Es handelt sich hierbei um einen wirtschaftlichen Vorgang, wobei das Gesetz es dem Steuerschuldner überlässt, die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens auch unter Berücksichtigung des Steuerbetrages zu wahren. Diese wirtschaftliche Möglichkeit ist gegeben, wie sich aus den Ausführungen zur fehlenden Erdrosselungswirkung der Steuer ergibt. Zu Unrecht wird geltend gemacht, dass die Grenze fehlender Abwälzbarkeit der Steuer vor der Erdrosselung liegen müsse. Zwar haben Abwälzbarkeit und Erdrosselungsverbot unterschiedliche verfassungsrechtliche Ausgangspunkte: Während das Erfordernis der Abwälzbarkeit aus der Einstufung der Steuer als Aufwandsteuer folgt (Art. 105 Abs. 2a GG), stellt das Erdrosselungsverbot eine berufsrechtliche Grundrechtsschranke dar (Art. 12 Abs. 1 GG). Sie decken sich aber in dem wirtschaftlichen Punkt, dass die Vergnügungssteuer einerseits für den Unternehmer eine bloße Kostenposition sein darf, die er auf den Spieler überwälzen können muss, wie sie andererseits Teil der sonstigen erforderlichen Kosten des Betriebs ist, die insgesamt im Regelfall durch das Entgelt der Spieler erwirtschaftet werden können müssen. Deshalb sind diese unterschiedlichen Schranken in diesem wirtschaftlichen Punkt identisch. Vgl. im Einzelnen zur Abwälzbarkeit der Steuer OVG NRW, Urteil vom 23. Juni 2010 - 14 A 597/09 -, NRWE Rn. 126 ff. Gegen den in der Vergnügungssteuersatzung für die Besteuerung der Geldspielgeräte gewählten Steuermaßstab und Steuersatz bestehen nicht deshalb Bedenken, weil der Rat diese ermessensfehlerhaft bestimmt hätte. Die Wirksamkeit der gemeindlichen Vergnügungssteuersatzung hängt mangels entsprechender gesetzlicher Anordnung weder von einer im Rahmen des Satzungserlasses vorgenommenen Zusammenstellung von Abwägungsmaterial noch von der Fehlerfreiheit des Abwägungsvorgangs ab, sondern von der Vereinbarkeit der Satzungsregelung im Ergebnis mit höherrangigem Recht. Es gibt keine einfachgesetzliche oder verfassungsrechtliche Bestimmung, die es gebietet, Datenmaterial dazu zu sammeln und in einem Abwägungsprozess zu gewichten. Die Kontrolle satzungsrechtlicher Abgabenregelungen beschränkt sich mit Blick auf das kommunale Selbstverwaltungsrecht aus Art. 28 Abs. 2 GG auf die Vereinbarkeit der Festsetzungen mit höherrangigem Recht, umfasst aber nicht die Überprüfung nach der Art von ermessensgeleiteten Verwaltungsakten (vgl. § 114 VwGO) mit der Folge, dass jeder vermeintliche Kalkulationsirrtum als "Ermessensfehler" (vgl. § 12 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b des Kommunalabgabengesetzes für das Land Nordrhein-Westfalen i.V.m. § 5 der Abgabenordnung) angesehen werden kann. Vgl. dazu im Einzelnen OVG NRW, Urteil vom 23. Juni 2010 - 14 A 597/09 -, NRWE Rn. 51 f. Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 2 VwGO, die Streitwertfestsetzung auf §§ 47 Abs. 1 und 3, 52 Abs. 3 des Gerichtskostengesetzes. Dieser Beschluss ist unanfechtbar.