14 A 1118/13

Der Antrag wird abgelehnt. Die Klägerin trägt die Kosten des Antragsverfahrens. Der Streitwert für das Antragsverfahren wird auf 156.537,15 Euro festgesetzt. G r ü n d e : Der Antrag auf Zulassung der Berufung hat keinen Erfolg, weil die geltend gemachten Zulassungsgründe nach § 124 Abs. 2 der Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO) nicht vorliegen oder bereits nicht hinreichend dargelegt im Sinne des § 124a Abs. 4 Satz 4 VwGO sind. Ernstliche Zweifel an der Richtigkeit des Urteils des Verwaltungsgerichts (§ 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO) bestehen aus den in der Antragsbegründung aufgeführten Gründen nicht. Kein tragender Rechtssatz und keine erhebliche Tatsachenfeststellung des angegriffenen Urteils ist mit schlüssigen Gegenargumenten in Frage gestellt worden. Solche Zweifel bestehen nicht, soweit sich die Klägerin gegen den hier in Rede stehenden Steuermaßstab (Spieleraufwandsmaßstab oder Einsatzmaßstab) wendet. Der Besteuerungsmaßstab ist zulässig. In verfassungsrechtlicher Hinsicht ist der Satzungsgeber nicht gehalten, die zweckmäßigste, vernünftigste oder gerechteste Lösung zu wählen. Ihm steht vielmehr ein weiter Gestaltungsspielraum zu, der erst dann überschritten wird, wenn ein einleuchtender Grund für eine Ungleichbehandlung fehlt und die Steuererhebung daher willkürlich wäre. Der verwendete Steuermaßstab muss in einem zumindest lockeren Bezug zu dem letztlich zu besteuernden Vergnügungsaufwand der Spieler stehen. Das ist bei dem hier in Rede stehenden Besteuerungsmaßstab der Fall. Er lässt einen hinreichend zuverlässigen Schluss auf den individuellen wirklichen Vergnügungsaufwand als den sachgerechtesten Maßstab zu. Vgl. dazu im Einzelnen OVG NRW, Urteil vom 23. Juni 2010 - 14 A 597/09 -, NRWE Rn. 68 ff. Soweit unter Hinweis auf die Entscheidung des Bundesfinanzhofs, Urteil vom 7. Dezember 2011 II R 51/10, im Hinblick auf die Zulässigkeit des Maßstabs ernstliche Zweifel an der Richtigkeit des Urteils geltend gemacht werden, liegen solche Zweifel nicht vor. Der beschließende Senat geht, vgl. dazu im Einzelnen OVG NRW, Urteil vom 23. Juni 2010 - 14 A 597/09 -, NRWE Rn. 47 ff., 76 ff., von demselben Begriff wie der Bundesfinanzhof aus, insbesondere auch davon, dass gewonnene und zum Weiterspielen verwendete Punkte dem Aufwand zuzurechnen sind und durch Einwurf generierte, aber in zurückzugebendes Geld umgewandelte Punkte nicht dem Aufwand zuzurechnen sind. Daraus ergibt sich aber nicht, dass ein mit Ungenauigkeiten in diesen Punkten behafteter Maßstab unzulässig ist, da ein lockerer Bezug zum eigentlichen Steuergut, dem individuellen wirklichen Vergnügungsaufwand, ausreicht. Der Senat ist der Auffassung, dass der Umstand, dass die nach der Spielverordnung vorgeschriebenen Auslesestreifen die genannten Unschärfen aufweisen, die Zulässigkeit des Maßstabs nicht in Frage stellt, denn es ist nicht Sache des Steuernormgebers, Besteuerungsmaßstäbe zu wählen, die auch von den eingesetzten Spielgeräten in jeder Hinsicht zuverlässig dokumentiert werden. Ebenso BFH, Urteil vom 7. Dezember 2011 ‑ II R 51/10 ‑, juris Rn. 50, 62, der sich insoweit ausdrücklich der Auffassung des beschließenden Senats anschließt. Das Bundesverwaltungsgericht hat die Auffassung des Senats zur rechtlichen Unbedenklichkeit der genannten Unschärfen des durch die Auslesestreifen dokumentierten Einsatzmaßstabs gegenüber dem individuellen wirklichen Vergnügungsaufwand, also dem individuell tatsächlich getätigten Vergnügungsaufwand, revisionsrechtlich nicht beanstandet und die insoweit einschlägigen Grundsätze als in der höchstrichterlichen Rechtsprechung ‑ auch unter Berücksichtigung des genannten Urteils des Bundesfinanzhofs ‑ als geklärt angesehen. Vgl. BVerwG, Beschluss vom 21. Juni 2012 ‑ 9 B 15.12 ‑, Rn. 3 ff.; Beschluss vom 28. Dezember 2011 ‑ 9 B 53.11 ‑, Rn. 11 f.; Beschluss vom 13. Juli 2011 ‑ 9 B 78.10 ‑, Rn. 5; Beschluss vom 15. Juni 2011 ‑ 9 B 77.10 ‑, Rn. 4, alle www.bverwg.de. Soweit die Klägerin ausführt, es könne den Auslesestreifen näher bezeichneter Geräte dieser Aufwand noch genauer entnommen werden, namentlich die Zahl gewonnener und zum Weiterspielen benutzter Punkte, so zwingt dies nicht, diese in den Steuermaßstab einzubeziehen. Es ist gerichtsbekannt, dass eine solche Dokumentation nicht von der Spielverordnung vorgeschrieben ist, vgl. im Einzelnen OVG NRW, Urteil vom 23. Juni 2010 - 14 A 597/09 -, NRWE Rn. 76 ff., und insofern lediglich eine zusätzliche freiwillige und auch bei der Gerätezulassung nicht überprüfte Dokumentation wäre, so dass eine Einbeziehung dieser Vorgänge in die Bemessungsgrundlage nicht geboten ist. Die Tatsache, dass das Verwaltungsgericht im Gegensatz zum beschließenden Gericht, aber auch im Gegensatz zum Bundesverwaltungsgericht und zum Bundesfinanzhof bereits die bloße Umbuchung eingeworfenen Geldes in den Punktespeicher, also das, was in den Auslesestreifen als Einsatz dokumentiert wird, als die zutreffende Dokumentation des individuellen wirklichen Vergnügungsaufwands ansieht, macht die Klägerin nicht als Zulassungsgrund unter dem Gesichtspunkt ernstlicher Zweifel an der Richtigkeit des Urteils geltend. Der Zulassungsgrund läge auch nicht vor, da das Verwaltungsgericht, wie sich aus S. 10 des Urteils ergibt, den begrifflichen Unterschied erkannt und zutreffend als nicht entscheidungserheblich angesehen hat. Die Steuer stellt keinen unzulässigen Eingriff in die Berufsfreiheit (Art. 12 Abs. 1 des Grundgesetzes ‑ GG ‑) dar, weil sie nicht erdrosselnd wirkt. Sie führt nämlich nicht dazu, dass die betroffenen Berufsangehörigen in aller Regel und nicht nur in Ausnahmefällen wirtschaftlich nicht mehr in der Lage wären, den gewählten Beruf ganz oder teilweise zur Grundlage ihrer Lebensführung zu machen. Das ergibt sich aus den überzeugenden und durch das Antragsvorbringen nicht erschütterten Ausführungen des Verwaltungsgerichts, namentlich zur Entwicklung des Bestands von Spielgeräten und Spielhallen. Entgegen dem Antragsvorbringen stellt diese Entwicklung ein schlüssiges Indiz für die fehlende Erdrosselungswirkung der Steuer dar. Wäre diese Wirkung vorhanden, müssten wirtschaftliche Auswirkungen dadurch feststellbar sein, dass die schwächsten Anbieter aus dem Markt scheiden, ohne dass neue ihren Platz einnehmen. Es müsste eine Tendenz zum Absterben der Spielgeräteaufstellerbranche erkennbar werden. Bezüglich der in Spielhallen aufgestellten Geldspielgeräte ist das nicht der Fall. Vgl. im Einzelnen zur Bedeutung der Bestandsentwicklung für eine behauptete Erdrosselungswirkung OVG NRW, Urteil vom 23. Juni 2010 - 14 A 597/09 -, NRWE Rn. 97 ff. Der allgemeine und weitgehend spekulative Vortrag der Klägerin zu weiteren Faktoren, die im Einzelfall die Bestandszahl von Spielhallen und Spielgeräten beeinflussen können, ohne Ausdruck einer vorhandenen oder nicht vorhandenen Erdrosselungswirkung der Steuer zu sein (insbesondere die Auswirkungen der neuen Spielverordnung und des neuen Steuermaßstabs auf die Bestandszahlen, nur scheinbare Liquidität durch laufende Rechtsbehelfe gegen Steuerbescheide und Vollziehungsaussetzungen, namentlich auch bezüglich der Umsatzsteuer), erschüttert nicht den Befund fehlender Erdrosselungswirkung der Steuer im vorliegenden Fall. Deshalb bedarf es auch keiner weiteren tatsächlichen Aufklärung durch Sachverständigengutachten. Vgl. zu einer ähnlichen Aufklärungsrüge BVerwG, Beschluss vom 28. Dezember 2011 ‑ 9 B 53.11 ‑, Rn. 2 ff. Auch das von der Klägerin benannte Gutachten des Wirtschaftsprüfungsunternehmens L. gibt keinen Anlass, der Frage der Erdrosselungswirkung der Vergnügungssteuer erneut nachzugehen. Dies gilt schon deshalb, weil die vorgelegte Begutachtung für C. keine Aussagen trifft. In dem Gutachten ist angegeben, dass bundesweit ca. 6.000 Fragebögen versandt wurden, von denen 394 als verwertbare Bögen zurückgesandt wurden. Die aufgrund einer Umfrage erfolgten Angaben in dem Gutachten zur durchschnittlichen Kosten- und Erlössituation durchschnittlicher Automatenaufstellunternehmer und die als noch tragbar erachtete Vergnügungssteuerbelastung von 8,82 % auf den Bruttoumsatz stehen auch in Anbetracht des Umstandes, dass die Steuerbelastung in C. deutlich höher ist, dem Befund, dass die Steuer hier keine erdrosselnde Wirkung entfaltet, nicht entgegen. Angesichts der Bestandszahlen der Geldspielgeräte in Spielhallen ist nämlich kein Ansatz für eine Erdrosselungswirkung erkennbar. Da die angebliche Erdrosselungswirkung bereits durch die vom Verwaltungsgericht festgestellte Bestandsentwicklung ausgeschlossen werden konnte, bedurfte es auch keiner Ausführungen zu Beweislastfragen. Die hier erhobene Steuer ist auch, was auf Grund der Eigenschaft der Steuer, örtliche Aufwandsteuer zu sein, erforderlich ist, auf den eigentlichen Steuerträger, den Spieler, abwälzbar. Insoweit genügt die Möglichkeit einer kalkulatorischen Überwälzung in dem Sinne, dass der Steuerpflichtige den von ihm gezahlten Betrag in die Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und hiernach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten Maßnahmen treffen kann. Die rechtliche Gewähr, dass er den von ihm entrichteten Betrag immer von demjenigen erhält, der nach der Konzeption des Gesetzgebers letztlich die Steuer tragen soll, muss dem Steuerschuldner nicht geboten werden. Es reicht aus, wenn die Steuer auf eine Überwälzung der Steuerlast vom Steuerschuldner auf den Steuerträger angelegt ist, auch wenn eine Überwälzung nicht in jedem Einzelfall gelingt. Bei der Kalkulation seiner Selbstkosten sind dem Automatenaufsteller zwar durch die Vorgaben in der Spielverordnung Grenzen gesetzt. Dies bedeutet aber nicht, dass ihm keine anderen Maßnahmen bleiben, um die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens aufrecht zu erhalten. Für eine kalkulatorische Überwälzung ist dabei nicht die absolute Höhe der Steuer ausschlaggebend, sondern die Möglichkeit, die Steuer in die Kosten einzubeziehen. Es handelt sich hierbei um einen wirtschaftlichen Vorgang, wobei das Gesetz es dem Steuerschuldner überlässt, die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens auch unter Berücksichtigung des Steuerbetrages zu wahren. Diese wirtschaftliche Möglichkeit ist gegeben, wie sich aus den Ausführungen zur fehlenden Erdrosselungswirkung der Steuer ergibt. Zwar haben Abwälzbarkeit und Erdrosselungsverbot unterschiedliche verfassungsrechtliche Ausgangspunkte: Während das Erfordernis der Abwälzbarkeit aus der Einstufung der Steuer als Aufwandsteuer folgt (Art. 105 Abs. 2a GG), stellt das Erdrosselungsverbot eine berufsrechtliche Grundrechtsschranke dar (Art. 12 Abs. 1 GG). Sie decken sich aber in dem wirtschaftlichen Punkt, dass die Vergnügungssteuer einerseits für den Unternehmer eine bloße Kostenposition sein darf, die er auf den Spieler überwälzen können muss, wie sie andererseits Teil der sonstigen erforderlichen Kosten des Betriebs ist, die insgesamt im Regelfall durch das Entgelt der Spieler erwirtschaftet werden können müssen. Deshalb sind diese unterschiedlichen Schranken in diesem wirtschaftlichen Punkt identisch. Vgl. im Einzelnen zur Abwälzbarkeit der Steuer OVG NRW, Urteil vom 23. Juni 2010 - 14 A 597/09 -, NRWE Rn. 126 ff. Die hier erhobene Steuer ist kalkulierbar. Die Abwälzbarkeit erfordert die Möglichkeit, dass der Unternehmer die abzuführende Steuer anhand langfristiger Erfahrungs- und Durchschnittswerte verlässlich kalkulieren kann, um danach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit des Unternehmens erforderlichen Maßnahmen treffen zu können. Nach diesen Grundsätzen steht die Abhängigkeit der Steuer vom Einsatz und nicht vom Einspielergebnis der Kalkulierbarkeit nicht entgegen. Zufällig ist nämlich nur das einzelne Spiel, nicht aber das Verhalten des Gerätes dahin, welcher Prozentsatz des Einsatzes durchschnittlich als Gewinn ausgekehrt wird und damit umgekehrt als Einspielergebnis in der Kasse verbleibt. Schon die Vorgaben der Spielverordnung zu Einsatz und Gewinn schließen eine so verstandene Zufälligkeit aus. Vgl. im Einzelnen zur Kalkulierbarkeit der Steuer OVG NRW, Urteil vom 23. Juni 2010 - 14 A 597/09 -, NRWE Rn. 131 ff. Ernstliche Zweifel an der Richtigkeit des Urteils sind nicht begründet wegen vermeintlich entgegenstehenden europäischen Rechts oder wegen der Meinung der Klägerin, das Verwaltungsgericht hätte von seinem entsprechend § 94 VwGO eröffneten Aussetzungsermessen dahingehend Gebrauch machen müssen, das Verfahren bis zur Entscheidung des Gerichtshofs der Europäischen Union über das Vorabentscheidungsersuchen des Finanzgerichts Hamburg vom 21. September 2012 ‑ 3 K 104/11 ‑ auszusetzen. Das trifft nicht zu. Das Verwaltungsgericht hat zu Recht eine Aussetzung abgelehnt. Es besteht wegen der genannten Vorlage des Finanzgerichts Hamburg an den Gerichtshof der Europäischen Union keine Pflicht zur Aussetzung des Verfahrens nach § 94 VwGO bis zum Ergehen der Entscheidung über das Vorabentscheidungsersuchen. Vgl. OVG NRW, Beschluss vom 26. Februar 2013 ‑ 14 A 2916/12 -, NRWE Rn. 10 ff.; zur europarechtlichen Zulässigkeit einer kumulativen Besteuerung mit Umsatz- und Vergnügungssteuer vgl. Beschluss vom 27. November 2012 ‑ 14 A 2351/12 -, NRWE Rn. 4 ff. Auch der Senat sieht von einer Aussetzung des Verfahrens ab. Dass andere Gerichte von ihrem Aussetzungsermessen einen anderen Gebrauch machen, ist unerheblich. Der Rechtssache kommt die geltend gemachte grundsätzliche Bedeutung (§ 124 Abs. 2 Nr. 3 VwGO) nicht zu. Die insoweit aufgeworfene Fragen zur Zulässigkeit des Steuermaßstabs (s. S. 4 f. des Schriftsatzes vom 27. Mai 2013) sind nicht klärungsbedürftig, da sie im bejahenden Sinne geklärt sind. Unklar ist allerdings die von der Klägerin aufgeworfene Frage "Kann dies insbesondere vor dem Hintergrund geschehen, dass bei verschiedenen Geräten verschiedene Dinge unter der Position "Einsatz" vom Gerät in den Auslesestreifen ausgewiesen werden und dass es sich hierbei um verschiedene tatsächliche Vorgänge handelt?". Sollte mit der Frage unterstellt werden, dass ein und derselbe Vorgang von unterschiedlichen nach der heute gültigen Spielverordnung zugelassenen Geräten unterschiedlich unter der Position "Einsätze" ausgewiesen wird, so ist nicht dargelegt, dass sich diese Frage in einem Berufungsverfahren stellen würde. Ein solcher Umstand wäre auch nicht glaubhaft, da alle so zugelassenen Geräte dieselbe Einsatzdokumentation nach § 12 Abs. 2 Buchst. d der Spielverordnung aufweisen müssen. Auch stünden die von der Klägerin selbst zitierten Ausführungen von Professor S. entgegen, der, wie die Klägerin auf S. 19 des Schriftsatzes vom 27. Mai 2013 richtig ausführt, in einem abgeschlossenen Verfahren vor dem Senat die Begriffe Einwurf und Einsatz klargestellt hat. Sollte mit der Frage der Umstand angesprochen werden, dass nach den Auslesestreifen als Einsatz auch Vorgänge geführt (Umwandlung von Geld in Punkte mit anschließender Rückumwandlung) oder nicht geführt (Verspielen gewonnener Punkte) werden, obwohl vom individuellen wirklichen Vergnügungsaufwand her die gegenteilige Verbuchung richtig wäre, so ist die rechtliche Unbedenklichkeit dieses Umstandes ‑ wie oben zum Zulassungsgrund ernstlicher Zweifel ausgeführt ‑ geklärt. Der Zulassungsgrund einer Abweichung des angegriffenen Urteils von der Entscheidung eines der in § 124 Abs. 2 Nr. 4 VwGO genannten Gerichte ist nicht hinreichend dargelegt. Dazu ist erforderlich, dass der Zulassungsantrag einen inhaltlich bestimmten, die angegriffene Entscheidung tragenden abstrakten Rechts- oder verallgemeinerungsfähigen Tatsachensatz benennt, mit dem die Vorinstanz einem in der Rechtsprechung eines der in § 124 Abs. 2 Nr. 4 VwGO genannten Gerichte aufgestellten entscheidungstragenden Rechts- oder Tatsachensatz widersprochen hat. In der Antragsschrift wird kein solcher Satz aus den Gründen der angegriffenen Entscheidung benannt, mit dem das Verwaltungsgericht von einem ebensolchen Rechtssatz aus einer Entscheidung eines übergeordneten Gerichts abgewichen sein soll. Das gilt zum einen für vermeintliche Abweichungen von Entscheidungen des Bundesverwaltungsgerichts. Insoweit reicht es nicht aus, aus bestimmten Randnummern von Entscheidungen oder Bemerkungen zum weiteren Verfahrensfortgang in Einzelverfahren, in denen die Sache zurückverwiesen wurde, vermeintliche abstrakte Rechtssätze herauszulesen. Gleiches gilt für die zitierte Entscheidung des ‑ in § 124 Abs. 2 Nr. 4 VwGO ohnehin nicht aufgeführten ‑ Bundesfinanzhofs, wenn zur Darlegung der Divergenz ausgeführt wird, dieses Gericht habe "wesentliche Aspekte der Urteilsbegründung negiert und neue Maßstäbe gesetzt". Dies trifft außerdem nicht zu. Die Entscheidung des Bundesfinanzhofs deckt sich in ihren abstrakten Rechtssätzen mit denen des Senats. Soweit das Verwaltungsgericht ‑ wie oben ausgeführt ‑ von einem anderen Begriff des individuellen wirklichen Vergnügungsaufwands im Hinblick auf zum Weiterspielen verwendete gewonnene Punkte und durch Einwurf generierte, aber in zurückzugebendes Geld umgewandelte Punkte ausgeht, liegt der Zulassungsgrund einer Divergenz im Sinne des § 124 Abs. 2 Nr. 4 VwGO nicht vor, weil ‑ wie ebenfalls oben bereits ausgeführt ‑ das Urteil nicht auf dieser Abweichung beruht. Der Zulassungsgrund einer Divergenz zur oben genannten Entscheidung des Finanzgerichts Hamburg ist schon deshalb nicht hinreichend dargelegt, weil dieses Gericht nicht zu den gemäß § 124 Abs. 2 Nr. 4 VwGO divergenzfähigen Gerichten zählt. Im Übrigen liegt aber auch der Sache nach keine Abweichung vor, da das Gericht eine Kumulation von Umsatz- und Vergnügungssteuer europarechtlich für zulässig hält. Der Zulassungsgrund eines der Beurteilung des Berufungsgerichts unterliegenden Verfahrensmangels, auf dem die Entscheidung beruhen kann, (§ 124 Abs. 2 Nr. 5 VwGO) liegt nicht vor. Insoweit wird zwar der Verfahrensmangel unterbliebener Amtsermittlung (§ 86 Abs. 1 VwGO) geltend gemacht. Es wird aber nicht dargelegt, welche konkrete Ermittlungsmaßnahme sich dem Verwaltungsgericht auf der Grundlage seiner Rechtsauffassung hätte aufdrängen müssen. Gerade hinsichtlich der behaupteten Erdrosselungswirkung hat sich eine weitere Ermittlung zum Sachverhalt nicht aufgedrängt, da aufgrund des vorliegenden Materials diese Wirkung mit der erforderlichen Sicherheit ausgeschlossen werden konnte. Unter dem Gesichtspunkt der Verletzung des Anspruchs auf Gewährung rechtlichen Gehörs (Art. 103 Abs. 1 GG, § 108 Abs. 2 VwGO) ist der Zulassungsgrund nicht hinreichend dargelegt. Das Gebot des rechtlichen Gehörs verpflichtet die Gerichte, die Ausführungen der Beteiligten zur Kenntnis zu nehmen und in Erwägung zu ziehen. Die Gerichte brauchen sich dabei jedoch nicht mit jedem Vorbringen der Beteiligten in den Gründen der Entscheidung ausdrücklich auseinanderzusetzen. Denn es ist grundsätzlich davon auszugehen, dass ein Gericht das von ihm entgegen genommene Beteiligtenvorbringen auch zur Kenntnis genommen und in Erwägung gezogen hat. Ein Verstoß gegen den Grundsatz des rechtlichen Gehörs liegt nur dann vor, wenn im Einzelfall besondere Umstände deutlich machen, dass tatsächliches Vorbringen eines Beteiligten entweder überhaupt nicht zur Kenntnis genommen oder doch bei der Entscheidung nicht erwogen worden ist. Geht das Gericht allerdings auf den wesentlichen Kern des Tatsachenvortrags einer Partei zu einer Frage, die für das Verfahren von zentraler Bedeutung ist, in den Entscheidungsgründen nicht ein, so lässt dies auf die Nichtberücksichtigung des Vortrags schließen, sofern er nicht nach dem Rechtsstandpunkt des Gerichts unerheblich oder aber offensichtlich unsubstantiiert war. Die Klägerin zeigt nicht auf, warum dies hier der Fall gewesen sein soll. Hinsichtlich der angeblich fehlenden Aussagekraft der Bestandszahlen oder dem Absehen von weiterer Sachverhaltsaufklärung zur angeblichen Erdrosselungswirkung bedurfte es jedenfalls aus den zum Zulassungsgrund ernstlicher Zweifel an der Richtigkeit des Urteils genannten Gründen keiner weiteren Ausführungen. Eine Verpflichtung zur Aussetzung des Verfahrens entsprechend § 94 VwGO wegen des Vorabentscheidungsersuchens des Finanzgerichts Hamburg bestand nicht, wie oben bereits unter dem Gesichtspunkt ernstlicher Zweifel an der Richtigkeit des Urteils ausgeführt wurde, so dass auch der Zulassungsgrund eines Verfahrensmangels nicht vorliegt. Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 2 VwGO, die Streitwertfestsetzung auf §§ 47 Abs. 1 und 3, 52 Abs. 3 des Gerichtskostengesetzes. Dieser Beschluss ist unanfechtbar.