V ZR 247/80

Zurück BFH 17. Mai 1984 UStG 1967 § 15 AO 1977 § 42 Einschaltung eines Zwischenmieters beim Mietkauf-Modell ist Gestaltungsmissbrauch Überblick PDF Vorschau --> PDF Vorschau a) Überläßt der Eigentümer die Wohnung in der Weise, daß der Nutzende die Wohnung aufgrund einer gesicherten Rechtsposition innehat, so hat der Nutzende den Nutzungswert zu versteuern. Eine gesicherte Rechtsposition ist gegeben, wenn der Eigentümer dem Nutzenden den Gebrauch der Wohnung für eine festgelegte Zeit nicht entziehen kann. Diese Rechtsposition kann der Nutzende durch die Einräumung eines sachenrechtlichen oder schuldrechtlichen Nutzungsrechts erlangen. Das schuldrechtliche Nutzungsrecht kann durch einen Mietvertrag, aber auch durch einen Leihvertrag begründet werden. Ein Vertrag, der die Verpflichtung zur unentgeltlichen Gebrauchsüberlassung einer Wohnung zum Inhalt hat, ist ein Leihvertrag i. S. d. § 598 BGB . Das Gesetz beschränkt die Regelung über den Leihvertrag nicht auf kurzfristige Gestaltungsverträge. Auch langfristige Leihverträge sind möglich. Die Gebrauchsüberlassung kann auch auf Lebenszeit erfolgen (Urteil des BGH vom 11.12.1981 V ZR 247/80, BGHZ 82, 354 = DNotZ 1982, 557). Wird die Wohnung zu einem verbilligten Mietzins überlassen, ist ein Mietvertrag i. S. d. § 535 BGB gegeben. Das gilt auch dann, wenn es sich um eine Gefälligkeitsmiete mit einem niedrigen Mietentgelt handelt (Urteil in BGHZ 82, 354 ). b) Ist der Eigentümer nicht in dieser Weise an die Überlassung der Wohnung an den Nutzenden gebunden, sondern kann er die Nutzung jederzeit einschränken oder überhaupt beenden, so ist der Nutzungswert der Wohnung aufgrund der Alternative 1 vom Eigentümer zu versteuern. Die Herrschaftsgewalt an der Wohnung steht dem Eigentümer unter diesen Umständen nach wie vor zu. Er kann andere Räume zuweisen. Familienmitglieder müssen ihm, sofern er eine andere Wohnung bezieht, nachfolgen. c) Diese Grundsätze sind unabhängig davon, ob die Wohnung einem Fremden oder einem Angehörigen überlassen wird, anzuwenden. Eine andere Beurteilung ist nur dann geboten, wenn Eltern ihren minderjährigen Kindern Wohnräume in ihrem Haus zum Wohnen zur Verfügung stellen. In diesem Fall ist die Nutzung durch die Eltern vorrangig. Das gilt selbst dann, wenn die Eltern mit ihren Kindern eine schuldrechtliche oder sachenrechtliche Vereinbarung über die Überlassung der Wohnung getroffen haben. Minderjährige Kinder teilen den Wohnsitz der Eltern ( § 11 BGB ) und unterliegen der elterlichen Sorge ( §§ 1626, 1631 BGB ). 3. Zu diesem rechtlichen Ergebnis gelangt der Senat ohne Anwendung des § 12 EStG . a) Daim Streitfall zu entscheiden ist, wer Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt, greift § 12 EStG nach der neueren Rechtsprechung des BFH nicht ein (Urteile vom 5. 7.1978 I R 97/75, BFHE 126, 148 , BStBI.111979, 40; vom 13.5.1980 VIII R 63/79, BFHE 131, 212 = BStBl. 111981, 295 = MittRhNotK 1981, 177, VIII R 75/79, BFHE 131, 208 = BStBI.111981, 297 = MittRhNotK 1981, 178 , VIII R 128/78, BFHE 131, 216 = BStBl. 11 1981, 299 = MittRhNotK 1981, 179 , die von diesen Grundsätzen ausgegangen sind, ohne dies ausdrücklich auszusprechen; vom 29. 9.1981 VIII R 8/77, BFHE 135, 31 , BStBI.111982, 248). § 12 EStG ist eine Vorschrift der Einkommensverwendung; diese setzt Einkommenserzielung voraus. b) § 12 EStG gebietet nicht, den Nutzungswert einer Wohnung, die freiwillig, aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht oder an eine gegenüber dem Steuerpflichtigen oder seinem Ehegatten gesetzlich unterhaltsberechtigte Person oder deren Ehegatten überlassen wird, dem Eigentümer zuzurechnen. Der Senat braucht daher auf die Streitfrage zur Auslegung des § 12 Nr. 2 EStG nicht weiter einzugehen. • c) Es bedarf des § 12 EStG nicht, um im Fall der Überlassung ohne gesicherte Rechtsposition den Nutzungswert der Wohnung dem Eigentümer zuzurechnen. § 12 EStG ist auch nicht deshalb erforderlich, um ein Konkurrenzverhältnis zwischen § 21 Abs. 2 Alternative 1 und Alternative 2 EStG zu lösen. Ein derartiges Konkurrenzverhältnis besteht nach der neueren Auffassung des Senats nicht. Die Überlassung einer Wohnung ohne gesicherte Rechtsposition und das Mitwohnen als FamiHeft Nr. 10 • MittRhNotK • Oktober 1984 lienangehöriger des Eigentümers in einer Wohnung sind keine unentgeltliche oder teilweise unentgeltliche Überlassung i. S. v. § 21 Abs. 2 Alternative 2 EStG. 4. Eine Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall führt dazu, daß der Unterschiedsbetrag zwischen der gezahlten Miete und dem Nutzungswert der Wohnung nicht bei der KI. als Einnahme aus Vermietung und Verpachtung hinzugerechnet werden kann. Die Überlassung der Wohnung an die Schwägerin ist aufgrund eines Mietvertrags erfolgt. Ob die Schwägerin der KI. einen Nutzungswert nach § 21 Abs. 2 Alternative 2 EStG zu versteuern hat, weil ihr die Wohnung verbilligt überlassen wurde, hat der Senat nicht zu entscheiden. 5. Die Kl. ist zur Inanspruchnahme der Absetzungen für Abnutzung berechtigt, und zwar auch, soweit sie auf die Wohnung entfallen, die der Schwägerin vermietet ist. Auf die Ausführungen im Senatsurteil vom 29.11.1983 VIII R 184/83 (in diesem Heft) wird verwiesen. 7. Steuerrecht/Umsatzsteuer — Einschaltung eines Zwischenmieters beim Mietkauf-Modell ist Gestaltungsmißbrauch (BFH, Urteil vom 17. 5.1984 — V R 118/82 — BStBl. II 1984, 678) AO 1977 § 42 UStG 1967 § 15 Das sog. Mietkauf-Modell ist nach seiner Konzeption darauf angelegt, das errichtete Wohnhaus dem zukünftigen Käufer bis zum Kaufzeitpunkt mietweise zu überlassen. Die Einschaltung einesZwischenmieters in den Gebrauchsüberlassungsvorgang ist Gestaltungsmißbrauch im Sinne des § 42 AO 1977. Zum Sachverhalt: Der KI., ein Steuerberater, beauftragte und bevollmächtigte am 21.12.1976 die A-GmbH in einem von dieser Gesellschaft verwendeten Formular, in seinem Namen „den auf der Rückseite abgedruckten Betreuungs- und Verwaltungsvertrag mit ihrer Tochtergesellschaft, der A-Betreuungs- und Verwaltungsgesellschaft für Immobilieneigentum mbH abzuschließen". Dieser Vertrag betraf ein in dem Formular lediglich nach Mietkauf-Modell-Projekt und Objektnummer bezeichnetes Wohnhaus. In bezug auf dieses Objekt war in vorgesehenen Rubriken lediglich vermerkt, daß der „Barkapitaleinsatz" 59 400 DM, das „NettoFremdkapital" 336 600 DM und die „Gesamtkosten" 396 000 DM betragen sollten. Der Betrag von 59 400 DM war vom KI. in zwei Raten bis Ende Januar 1977 an die A-Betreuungs- und Verwaltungsgesellschaft (im folgenden Betreuungs-GmbH) zu zahlen. Nach dem weiteren Inhalt der formularmäßig getroffenen Abrede verpflichtete sich der KI., der A-GmbH für deren versprochene Abschlußtätigkeit sowie dem KI. erteilter, aber nicht näher beschriebener Beratung eine Gebühr in Höhe von 3 v.H. der vorbezeichneten Gesamtkosten zu zahlen. Diese Gebühr war innerhalb einer Woche nach Auftragsannahme durch die A-GmbH zu zahlen. Die A-GmbH hat den Auftrag des KI. am 23.12.1976 angenommen. Der auf der Rückseite des Auftragsformulars abgedruckte Betreuungs- und Verwaltungsvertrag, der Bestandteil des Auftrags war, ist an vorgesehener Stelle von Vertretern der A-GmbH und der Betreuungs-GmbH unterzeichnet worden. Der Zeitpunkt dieser Unterzeichnung ist nicht vermerkt. Durch Vertrag vom 3. 3.1977 erwarb der KI., vertreten durch die Betreuungs-GmbH, das zur Bebauung mit dem im Auftragsformular vom 21.1 23.12.1976 bezeichneten Objekt vorgesehene Grundstück zum Preise von 67 000 DM. Das auf diesem Grundstück errichtete Wohnhaus wurde am 18.8.1977 bezugsfertig hergestellt. Am 17.2.1978 schloß der KI., vertreten durch die Betreuungs-GmbH, mit der ebenfalls zur Firmengruppe A gehörenden A-Vermietungs-GmbH (nachfolgend Vermietungs-GmbH genannt) einen Mietvertrag ab. Nachfolgend traten sowohl der KI., vertreten durch die BetreuungsGmbH, als auch die Vermietungs-GmbH in Vertragsbeziehungen zur Gastronomin B (nachfolgend als Mietkäuferin bezeichnet). Der KI. schloß mit der Mietkäuferin am 11.5.1978 einen Optionsvertrag. In Teint dieses Optionsvertrages sind die Einzelheiten des angebotenen Grundstückskaufvertrages geregelt. Danach soll Gegenstand des Grundstückskaufs das im Eigentum des KI. stehende Wohnhaus sein, welches das Objekt der bereits abgeschlossenen Verträge war. Der a) Überläßt der Eigentümer die Wohnung in der Weise, daß der Nutzende die Wohnung aufgrund einer gesicherten Rechtsposition innehat, so hat der Nutzende den Nutzungswert zu versteuern. Eine gesicherte Rechtsposition ist gegeben, wenn der Eigentümer dem Nutzenden den Gebrauch der Wohnung für eine festgelegte Zeit nicht entziehen kann. Diese Rechtsposition kann der Nutzende durch die Einräumung eines sachenrechtlichen oder schuldrechtlichen Nutzungsrechts erlangen. Das schuldrechtliche Nutzungsrecht kann durch einen Mietvertrag, aber auch durch einen Leihvertrag begründet werden. Ein Vertrag, der die Verpflichtung zur unentgeltlichen Gebrauchsüberlassung einer Wohnung zum Inhalt hat, ist ein Leihvertrag i. S. d. § 598 BGB . Das Gesetz beschränkt die Regelung über den Leihvertrag nicht auf kurzfristige Gestaltungsverträge. Auch langfristige Leihverträge sind möglich. Die Gebrauchsüberlassung kann auch auf Lebenszeit erfolgen (Urteil des BGH vom 11.12.1981 V ZR 247/80, BGHZ 82, 354 = DNotZ 1982, 557). Wird die Wohnung zu einem verbilligten Mietzins überlassen, ist ein Mietvertrag i. S. d. § 535 BGB gegeben. Das gilt auch dann, wenn es sich um eine Gefälligkeitsmiete mit einem niedrigen Mietentgelt handelt (Urteil in BGHZ 82, 354 ). b) Ist der Eigentümer nicht in dieser Weise an die Überlassung der Wohnung an den Nutzenden gebunden, sondern kann er die Nutzung jederzeit einschränken oder überhaupt beenden, so ist der Nutzungswert der Wohnung aufgrund der Alternative 1 vom Eigentümer zu versteuern. Die Herrschaftsgewalt an der Wohnung steht dem Eigentümer unter diesen Umständen nach wie vor zu. Er kann andere Räume zuweisen. Familienmitglieder müssen ihm, sofern er eine andere Wohnung bezieht, nachfolgen. c) Diese Grundsätze sind unabhängig davon, ob die Wohnung einem Fremden oder einem Angehörigen überlassen wird, anzuwenden. Eine andere Beurteilung ist nur dann geboten, wenn Eltern ihren minderjährigen Kindern Wohnräume in ihrem Haus zum Wohnen zur Verfügung stellen. In diesem Fall ist die Nutzung durch die Eltern vorrangig. Das gilt selbst dann, wenn die Eltern mit ihren Kindern eine schuldrechtliche oder sachenrechtliche Vereinbarung über die Überlassung der Wohnung getroffen haben. Minderjährige Kinder teilen den Wohnsitz der Eltern ( § 11 BGB ) und unterliegen der elterlichen Sorge ( §§ 1626, 1631 BGB ). 3. Zu diesem rechtlichen Ergebnis gelangt der Senat ohne Anwendung des § 12 EStG . a) Daim Streitfall zu entscheiden ist, wer Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt, greift § 12 EStG nach der neueren Rechtsprechung des BFH nicht ein (Urteile vom 5. 7.1978 I R 97/75, BFHE 126, 148 , BStBI.111979, 40; vom 13.5.1980 VIII R 63/79, BFHE 131, 212 = BStBI. 111981, 295 = MittRhNotK 1981, 177, VIII R 75/79, BFHE 131, 208 = BStBI.111981, 297 = MittRhNotK 1981, 178 , VIII R 128/78, BFHE 131, 216 = BStBI. 11 1981, 299 = MittRhNotK 1981, 179 , die von diesen Grundsätzen ausgegangen sind, ohne dies ausdrücklich auszusprechen; vom 29. 9.1981 VIII R 8/77, BFHE 135, 31 , BStBI.111982, 248). § 12 EStG ist eine Vorschrift der Einkommensverwendung; diese setzt Einkommenserzielung voraus. b) § 12 EStG gebietet nicht, den Nutzungswert einer Wohnung, die freiwillig, aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht oder an eine gegenüber dem Steuerpflichtigen oder seinem Ehegatten gesetzlich unterhaltsberechtigte Person oder deren Ehegatten überlassen wird, dem Eigentümer zuzurechnen. Der Senat braucht daher auf die Streitfrage zur Auslegung des § 12 Nr. 2 EStG nicht weiter einzugehen. • c) Es bedarf des § 12 EStG nicht, um im Fall der Überlassung ohne gesicherte Rechtsposition den Nutzungswert der Wohnung dem Eigentümer zuzurechnen. § 12 EStG ist auch nicht deshalb erforderlich, um ein Konkurrenzverhältnis zwischen § 21 Abs. 2 Alternative 1 und Alternative 2 EStG zu lösen. Ein derartiges Konkurrenzverhältnis besteht nach der neueren Auffassung des Senats nicht. Die Überlassung einer Wohnung ohne gesicherte Rechtsposition und das Mitwohnen als FamiHeft Nr. 10 • MittRhNotK • Oktober 1984 lienangehöriger des Eigentümers in einer Wohnung sind keine unentgeltliche oder teilweise unentgeltliche Überlassung i. S. v. § 21 Abs. 2 Alternative 2 EStG. 4. Eine Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall führt dazu, daß der Unterschiedsbetrag zwischen der gezahlten Miete und dem Nutzungswert der Wohnung nicht bei der KI. als Einnahme aus Vermietung und Verpachtung hinzugerechnet werden kann. Die Überlassung der Wohnung an die Schwägerin ist aufgrund eines Mietvertrags erfolgt. Ob die Schwägerin der KI. einen Nutzungswert nach § 21 Abs. 2 Alternative 2 EStG zu versteuern hat, weil ihr die Wohnung verbilligt überlassen wurde, hat der Senat nicht zu entscheiden. 5. Die Kl. ist zur Inanspruchnahme der Absetzungen für Abnutzung berechtigt, und zwar auch, soweit sie auf die Wohnung entfallen, die der Schwägerin vermietet ist. Auf die Ausführungen im Senatsurteil vom 29.11.1983 VIII R 184/83 (in diesem Heft) wird verwiesen. 7. Steuerrecht/Umsatzsteuer — Einschaltung eines Zwischenmieters beim Mietkauf-Modell ist Gestaltungsmißbrauch (BFH, Urteil vom 17. 5.1984 — V R 118/82 — BStBI. II 1984, 678) AO 1977 § 42 UStG 1967 § 15 Das sog. Mietkauf-Modell ist nach seiner Konzeption darauf angelegt, das errichtete Wohnhaus dem zukünftigen Käufer bis zum Kaufzeitpunkt mietweise zu überlassen. Die Einschaltung einesZwischenmieters in den Gebrauchsüberlassungsvorgang ist Gestaltungsmißbrauch im Sinne des § 42 AO 1977. Zum Sachverhalt: Der KI., ein Steuerberater, beauftragte und bevollmächtigte am 21.12.1976 die A-GmbH in einem von dieser Gesellschaft verwendeten Formular, in seinem Namen „den auf der Rückseite abgedruckten Betreuungs- und Verwaltungsvertrag mit ihrer Tochtergesellschaft, der A-Betreuungs- und Verwaltungsgesellschaft für Immobilieneigentum mbH abzuschließen". Dieser Vertrag betraf ein in dem Formular lediglich nach Mietkauf-Modell-Projekt und Objektnummer bezeichnetes Wohnhaus. In bezug auf dieses Objekt war in vorgesehenen Rubriken lediglich vermerkt, daß der „Barkapitaleinsatz" 59 400 DM, das „NettoFremdkapital" 336 600 DM und die „Gesamtkosten" 396 000 DM betragen sollten. Der Betrag von 59 400 DM war vom KI. in zwei Raten bis Ende Januar 1977 an die A-Betreuungs- und Verwaltungsgesellschaft (im folgenden Betreuungs-GmbH) zu zahlen. Nach dem weiteren Inhalt der formularmäßig getroffenen Abrede verpflichtete sich der KI., der A-GmbH für deren versprochene Abschlußtätigkeit sowie dem KI. erteilter, aber nicht näher beschriebener Beratung eine Gebühr in Höhe von 3 v.H. der vorbezeichneten Gesamtkosten zu zahlen. Diese Gebühr war innerhalb einer Woche nach Auftragsannahme durch die A-GmbH zu zahlen. Die A-GmbH hat den Auftrag des KI. am 23.12.1976 angenommen. Der auf der Rückseite des Auftragsformulars abgedruckte Betreuungs- und Verwaltungsvertrag, der Bestandteil des Auftrags war, ist an vorgesehener Stelle von Vertretern der A-GmbH und der Betreuungs-GmbH unterzeichnet worden. Der Zeitpunkt dieser Unterzeichnung ist nicht vermerkt. Durch Vertrag vom 3. 3.1977 erwarb der KI., vertreten durch die Betreuungs-GmbH, das zur Bebauung mit dem im Auftragsformular vom 21.1 23.12.1976 bezeichneten Objekt vorgesehene Grundstück zum Preise von 67 000 DM. Das auf diesem Grundstück errichtete Wohnhaus wurde am 18.8.1977 bezugsfertig hergestellt. Am 17.2.1978 schloß der KI., vertreten durch die Betreuungs-GmbH, mit der ebenfalls zur Firmengruppe A gehörenden A-Vermietungs-GmbH (nachfolgend Vermietungs-GmbH genannt) einen Mietvertrag ab. Nachfolgend traten sowohl der KI., vertreten durch die BetreuungsGmbH, als auch die Vermietungs-GmbH in Vertragsbeziehungen zur Gastronomin B (nachfolgend als Mietkäuferin bezeichnet). Der KI. schloß mit der Mietkäuferin am 11.5.1978 einen Optionsvertrag. In Teint dieses Optionsvertrages sind die Einzelheiten des angebotenen Grundstückskaufvertrages geregelt. Danach soll Gegenstand des Grundstückskaufs das im Eigentum des KI. stehende Wohnhaus sein, welches das Objekt der bereits abgeschlossenen Verträge war. Der Kaufpreis ist auf 426 700 DM festgesetzt, auf den das gezahlte Optionsentgelt anzurechnen ist. Am Tage nach Abschluß des Optionsvertrages, nämlich am 12.5.1978, bezog die Mietkäuferin das Wohnhaus des KI. Sie hatte ab 1.6.1978 Miete an die Vermietungs-GmbH zu zahlen, welche nicht in der Lage war, einen schriftlichen Mietvertrag vorzulegen. Die Mietkäuferin erfüllte ihre Zahlungsverpflichtungen aus Options- und Mietvertrag nicht. Vollstreckungsmaßnahmen blieben erfolglos. Am 31.5.1979 zog die Mietkäuferin aus. Den mit ihr geschlossenen Optionsvertrag kündigte der KI. mit Schreiben vom 7.11.1979. Nach seinen Angaben stand das Haus zunächst längere Zeit leer. Der VermietungsGmbH sei danach nur eine kurzzeitige Vermietung gelungen. Im Jahre 1981 habe er die mit der Betreuungs-GmbH und der VermietungsGmbH geschlossenen Verträge gekündigt und das Haus ab 1.12.1981 selbst vermietet, nachdem er von den ursprünglichen Verkaufsabsichten Abstand genommen hatte. Der Kl. hat gegenüber dem Finanzamt (Beklagter) erklärt, daß er ab dem 1.1.1977 bezüglich der durch Vermietung des zu errichtenden Wohnhauses bewirkten Umsätze gemäß § 9 UStG 1967 auf die Steuerbefreiung nach § 4 Nr.12 UStG 1967 verzichte. Demgemäß machte er in seiner Umsatzsteuer-Erklärung für das Jahr 1977 nach seiner Auffassung abziehbare Vorsteuerbeträge geltend, welche hm aus Anlaß der Hauserrichtung in Rechnung gestellt worden sind. Das beklagte Finanzamt ist der Auffassung, daß die Einschaltung der Vermietungs-GmbH als Zwischenmieter rechtsmißbräuchlich i. S. d. § 42 AO 1977 sei; es versagte deshalb der abgegebenen Optionserklärung die rechtliche Wirksamkeit, ging von steuerfreien, zum Ausschluß des KI. vom Vorsteuerabzug führenden Vermietungsumsätzen aus. Die zum FG erhobene Klage, mit der der KI. eine Steuerfestsetzung unter Berücksichtigung der von ihm geltend gemachten Vorsteuerbeträge erstrebt, blieb ohne Erfolg. Mit der Revision verfolgt der KI. sein Klagebegehren unter Beibehaltung seines Rechtsstandpunkts weiter. Die Revision des KI. ist unbegründet. Aus den Gründen: I. Der Zugang zum Vorsteuerabzug setzt nach § 15 Abs. 1 Nr.1 UStG 1967 u. a. voraus, daß an den vorsteuerabzugsbegehrenden Leistungsempfänger steuerpflichtige Leistungen für sein Unternehmen erbracht worden sind. Im Einzelfall kann zweifelhaft sein, wie die Leistungsbeziehungen zwischen diesem Unternehmer und seinem Vertragspartner (oder einer Mehrheit von Partnern) geordnet waren. Sowohl für die Besteuerung als auch für den Vorsteuerabzug ist dann, wenn leistungsbezugsseitig eine Mehrheit von Leistungselementen gegeben ist, festzustellen, welche dieser Elemente den — umsatzsteuerrechtlich maßgeblichen — wirtschaftlichen Gehalt der Leistungsbeziehungen bestimmen. Die Klärung der maßgeblichen Leistungsbeziehungen erweist sich jedenfalls dann als unumgänglich, wenn die für die Besteuerung und den Vorsteuerabzug maßgebliche Leistung (entweder eine aus einer Mehrheit von Leistungsteilen bestehende einheitliche Leistung oder eine Mehrheit von einzelnen Leistungen) nicht steuerpflichtig ist. Einer Klärung der Leistungsbeziehungen ist auch dann nachzugehen, wenn sich dabei ergeben kann, daß die vorgeblich an den vermeintlichen Vorsteuerabzugsberechtigten erbrachten Leistungen tatsächlich eine andere Person zum Leistungsempfänger haben und der vermeintlich Vorsteuerabzugsberechtigte seine Gegenleistung für eine andere Leistung aufgewendet hat, als er vorgibt, empfangen zu haben. Auch kann sich bei vertraglicher Vereinbarung einer Vielzahl von Leistungen ergeben, daß bestimmte Leistungen überhaupt nicht erbracht, sondern nur berechnet worden bzw. erbrachte Leistungen in mehrere zerlegt und mehrfach berechnet worden sind. Ergeben die vertraglichen Beziehungen Anhaltspunkte für derartige, den Vorsteuerabzug berührende Fragen, sind diese (notfalls unter Inanspruchnahme der objektiven Feststellungslast des Vorsteuerabzugsbegehrenden) zu prüfen. Das ist vorliegend nicht geschehen. 1. Die Klärung der Frage nach Inhalt und Umfang der tatsächlichen Leistungsbeziehungen zwischen dem KI. und der Firmengruppe A hat bei der schriftlichen Vertragslage anzusetzen. Nach dieser ist der KI. zwecks Errichtung und Nutzung eines Wohnhauses (unter gleichzeitigem Erwerb des dazu erforderlichen Grundstücks) eine Reihe von vertraglichen Verpflichtun198 gen eingegangen. Diesem Vertragsbündel liegen als Basisvereinbarungen zwei Formularverträge zugrunde, die mit Hilfe eines von der A-GmbH verwendeten Formulars abgeschlossen wurden. Es handelt sich erstens um den auf der Vorderseite des Formulars abgedruckten Auftrag, der zum Abschluß eines Maklervertrages zwischen dem KI. und der A-GmbH führte (vgl. BGH-Urteil vom 15. 3.1978 IV ZR 77/77, WM 1978, 708 = DNotZ 1978, 678 — Maklertätigkeit im „Kölner Modell"; OLG München, Urteil vom 9.12.1983 — 18 U 3058/83, WM 1984, 374 — Vermittlung eines Treuhandvertrages im Bauherrenmodell). Die in diesem Maklervertrag vorgesehene Aufgabe der A-GmbH war es zweitens, mit ihrer Tochtergesellschaft (der Betreuungs-GmbH) für den KI. handelnd den Betreuungs- und Verwaltungsvertrag abzuschließen; dieser war auf der Rückseite des Formulars abgedruckt und ist auch daselbst von Vertretern der A-GmbH und der Betreuungs-GmbH unterschrieben worden. a) Formularverträge dieser Art und dieses Umfangs unterliegen nach ständiger Rechtsprechung des RG und des BGH besonderen Auslegungsgrundsätzen, falls sie ein für Allgemeine Geschäftsbedingungen typisches Gepräge haben, mithin vom Verwender des Formulars einseitig aufgestellte Vertragsklauseln enthalten, die in einer nicht geringen Zahl von Verträgen gleichlautend verwendet werden. Unter diesen Voraussetzungen sind derartige vorformulierte Vertragsbedingungen hinsichtlich Auslegung, Inhaltskontrolle und Revisibilität wie Allgemeine Geschäftsbedingungen zu behandeln (BGH-Urteile vom 29. 3.1974 V ZR 22/73, BGHZ 62, 251 = DNotZ 1974, 558 , vom 15.3.1978, a.a.O., und vom 4.3.1983 V ZR 209/81, WM 1983, 677— Betreuungsvertrag im Mietkauf modell der Firmengruppe A). Die Auslegung hat sich bei Allgemeinen Geschäftsbedingungen und gleichzuerachtenden Formularverträgen nicht an Wille und Absicht der Parteien des Einzelgeschäfts zu orientieren. Auszugehen ist vielmehr von dem Willen verständiger und redlicher (gedachter) Vertragspartner, die ihrem Geschäftsverkehr eine allgemeine Grundlage geben wollen (BGH-Urteil vom 29. 9.1960 II ZR 25/79, BGHZ 33, 216 ; BGHZ 62, 251 a.a.O.). Damit hat alles Zufällige des Einzelfalles beiseite zu bleiben (BGH-Urteil vom 25.10.1952 I ZR 48/52, BGHZ 7, 365 ). Durch eine Auslegung im dargestellten Sinne wird der zwischen den Parteien maßgebliche Vertragsinhalt ermittelt, u. U. durch ergänzende Korrekturen der den Verwender einseitig begünstigenden Vertragsklauseln. b) Zur Ermittlung der danach maßgeblichen zivilrechtlichen Bindungen des KI. ist davon auszugehen, daß dem Kl. (wie auch anderen Anlegern) ein bestimmtes einheitliches Vertragssystem angeboten wurde, für das in Prospekten unter der Bezeichnung „Mietkaufsystem" geworben worden ist. Die werbende A-GmbH hat, wie der als „Auftrag" bezeichnete Maklervertrag vom 21./23.12.1976 ausweist, den KI. vertraglich an dieses Vertragssystem gebunden, denn sie wurde vom KI. bevollmächtigt, mit ihrer Tochtergesellschaft (der BetreuungsGmbH) den Betreuungs- und Verwaltungsvertrag abzuschließen; dieser wiederum setzte die Betreuungs-GmbH instand, im von der Firmengruppe A vorgesehenen und vorkonzipierten Rahmen als rechtsgeschäftlicher Vertreter des KI. nach Maßgabe des Betreuungs- und Verwaltungsvertrages weitere Verträge mit anderen, vorzugsweise der Betreuungs-GmbH wirtschaftlich verbundenen Vertragspartnern abzuschließen. Der interessierte Anleger stand mithin bereits bei den Gesprächen mit der werbenden A-GmbH vor der Wahl, das im Prospekt angebotene Anlageobjekt gemäß dem als Ganzes offerierten Vertragswerk zu akzeptieren oder vom Vorhaben abzusehen. Das richtige Verständnis einer Einzelregelung des Vertragswerks erschließt sich daher nur, wenn man ihre Stelle im Gesamtkonzept berücksichtigt (vgl. BGH-Urteil vom 7.12.1983 IVa 52/82, WM 1984, 240 — Finanzierungsvermittlung durch sog. Treuhänder im Bauherren-Modell). c) Die von der Betreuungs-GmbH für den KI. geschlossenen Verträge zerfallen in zwei Gruppen. Die erste Gruppe der VerHeft Nr. 10 • MittRhNotK • Oktober 1984 des Wohnhauses erforderlichen Maßnahmen; die zweite Gruppe beschäftigt sich mit der wirtschaftlichen Verwertung des Hauses. Die zum Grundstückserwerb und zur Hauserrichtung der Betreuungs-GmbH übertragenen Aufgaben und Vollmachten beziehen sich auf einen Vertragsgegenstand, der im Betreuungs- und Verwaltungsvertrag nur durch die Bezeichnung „Vertragsobjekt" beschrieben ist. Die schon äußerlich gegebene Verbindung zwischen diesem Vertrag und dem (formularvorderseitig abgedruckten) Maklervertrag ergibt, daß sich diese Kurzbezeichnung auf das nach Mietkauf-Modell-Projekt und Objektnummer bezeichnete Wohnhaus im Maklervertrag bezieht. 2. Nach der schriftlichen Vertragslage, die der KI. als die zivilrechtlich maßgebliche ausgibt, hat er durch zwei Formularverträge unter Erteilung weitreichender Vollmachten den Auftrag erteilt, unter Erwerb eines Grundstücks ein Wohnhaus mit dem Gesamtpreis von 396 000 DM zu errichten, ohne daß eine Grundstücksbeschreibung und Baupläne (mit näherer Baubeschreibung) ausdrücklicher Bestandteil dieser (oder anderer) Verträge geworden sind. Schon dieser ungewöhnliche Umstand hätte der Finanzverwaltung und dem Finanzgericht genügend Anlaß geboten, eine Durchleuchtung des Vertragswerks bzw. der Beziehungen des KI. zur Firmengruppe A vorzunehmen. Es fällt schwer anzunehmen, der KI. habe als Bauherr die Betreuungs-GmbH angewiesen, für ihn ein Wohnhaus zu errichten, ohne vertraglich die geringsten Vorstellungen zum Bauprojekt festzulegen. Demgegenüber ist aufgrund der nicht angegriffenen Feststellungen des FG zum Gesamtangebot davon auszugehen, daß die A-GmbH auch dem KI. im Rahmen des Mietkauf-Modells ein von ihr durchgeplantes Wohnhaus angeboten hat. Es wäre deshalb zu prüfen gewesen, ob es nicht Inhalt der Verträge war, dem KI. ein Grundstück mit aufstehendem Gebäude nach Prospekt zum Festpreis zu verkaufen; dies hätte allerdings umsatzsteuerrechtlich zur Folge gehabt, daß nicht der KI., sondern die Firmengruppe A Leistungsempfänger der Bauleistungen gewesen wäre, so daß allenfalls diese, nicht aber der KI. die im Zusammenhang damit angefallenen Vorsteuerbeträge als abziehbar hätte geltend machen können. 3. Unterstellt man zugunsten des KI., er sei Empfänger der im Vertragswerk beschriebenen Betreuungsleistungen verschiedener Art gewesen, ist jedoch keine Prüfung erfolgt, ob die Betreuungs-GmbH die im Betreuungs- und Verwaltungsvertrag beschriebenen Leistungen wirklich erbracht hat. Im Hinblick auf die negative zivilrechtliche Beurteilung zur sog. Maklertätigkeit der A-GmbH (vgl. BGH, WM 1978, 708 = DNotZ 1978, 678 , a.a.O., und OLG München, WM 1984, 374 , a.a.O.) ist in tatsächlicher Hinsicht insbesondere keine hinreichende Feststellung zum Umfang der erbrachten Betreuungstätigkeit der Betreuungs-GmbH bis zur Bezugsfertigstellung gegeben, denn diese Gesellschaft hat die Errichtung des Projektes zur Gänze der C-Treuhand, Haus- und Grundbesitz GmbH & Co. KG übertragen, welche die A-GmbH in ihren Prospekten als baubetreuendes „renommiertes Trägerunternehmen" vorgestellt hat. Da Baubetreuung sinnvollerweise nur bei demjenigen ausgeübt werden kann, der die Wohnungen errichtet (so auch Dornfeld, DB Beilage Nr. 27/83 zu Heft 45 S. 20), steht in Frage, ob nicht etwa bestimmte Leistungen lediglich „auf dem Papier" erbracht oder doppelt ausgewiesen sind (vgl. § 7 Abs.1 Buchst. a bis c des Betreuungs- und Verwaltungsvertrages), um dem Anleger möglichst viele sofort abziehbare (und mit abziehbarer Umsatzsteuer belastete) Kosten zu verschaffen. II. Die Revision des KI. ist, obwohl das FG den dargestellten; für die Entscheidung vorgreiflichen Gesichtspunkten nicht nachgegangen ist, zurückzuweisen, da sich die Entscheidung des FG aus anderen Gründen als richtig dargestellt (§ 126 Abs. 4 FGO). Unterstellt man zugunsten des KI., daß die nach schriftlicher Vertragslage an ihn zu erbringenden Leistungen den umsatzsteuerrechtlich maßgeblichen Inhalt der LeistungsbeziehunHeft Nr. 10 • MittRhNotK • Oktober 1984 gen verkörpern und daß des weiteren diejenigen Leistungen, bezüglich derer der KI. den Abzug von Vorsteuerbeträgen begehrt, auch tatsächlich (in zutreffender Weise berechnet) an den KI. erbracht worden sind, besteht sein Vorsteuerabzugsbegehren gleichwohl nicht zu Recht. Dem KI. steht nämlich leistungsverwendungsseitig entgegen, daß seine erstmalige Verwendung derf ür den Vorsteuerabzug maßgeblichen Leistungsbezüge in einer nach § 4 Nr.12 UStG 1967 steuerfreien und damit gemäß § 15 Abs. 2 UStG 1967 vom Vorsteuerabzug ausgeschlossenen Vermietungsleistung bestanden hat. 1.Zur Auslegung des § 15 Abs. 1 und 2 UStG 1967 hat der Senat im Urteil vom 15.12.1983 V R 169/75 ( BFHE 140, 354 , BStBI. II BStBl. 1984, 388) ausgeführt, daß § 15 UStG 1967 vom Prinzip der wirtschaftlichen Zuordnung der Leistungsbezüge und der mit ihrer Hilfe ausgeführten Umsätze beherrscht werde. Dieses Zuordnungsprinzip sei auch dann anzuwenden, wenn der Unternehmer den über den Vorsteuerabzug entscheidenden Umsatz nicht selbst ausführe, sondern durch eine andere Person (Mittelsperson) mit Hilfe der ihr zur Verfügung gestellten Leistungsbezüge ausführen lasse und ihm das wirtschaftliche Ergebnis des auf diese Weise auf die Mittelsperson verlagerten Umsatzes zufließe. Zum Bereich der sog. Zwischenvermietungen hat der erkennende Senat gefolgert, daß sich bei Errichtung von Haus- und Wohnungseigentum die Abziehbarkeit der in diesem Zusammenhang beim Eigentümer angefallenen Vorsteuerbeträge im Falle der Einschaltung einer Mittelsperson in den Vermietungsvorgang danach richte, ob die (im eigenen Namen auftretende) Mittelsperson steuerpflichtige oder (zum Ausschluß vom Vorsteuerabzug führende) steuerfreie Vermietungsumsätze bewirke. Hierauf komme es nämlich an, wenn zwischen Eigentümer und Mittelsperson kein Mietverhältnis (mit steuerpflichtigen Mietumsätzen des Eigentümers), sondern ein Geschäftsbesorgungsverhältnis bestehe oder wenn wegen § 6 StAnpG (jetzt § 42 AO 1977) einem derartigen Mietvertrag die angestrebte steuerliche Folge zu versagen und damit die Mittelsperson lediglich als Geschäftsbesorger tätig geworden sei. 2. In Anwendung dieser Grundsätze kann dem Kl. keine Berechtigung auf den begehrten Vorsteuerabzug zugesprochen werden. Der KI. hat aus Anlaß der Hauserrichtung von anderen Unternehmern Leistungen bezogen, denen wirtschaftlich diejenigen nach § 4 Nr.12 UStG steuerfreien Vermietungsleistungen zuzuordnen sind, die die als Mittelsperson eingeschaltete Vermietungs-GmbH (im eigenen Namen) erbracht hat. Diese Vermietungsumsätze sind die über die Vorsteuerabzugsberechtigung des KI. entscheidende erstmalige Verwendung der vorbezeichneten Leistungsbezüge, denn dem zwischen den Firmen der A-Gruppe und dem KI. vereinbarten Vertragswerk sind gemäß § 42 AO 1977 die umsatzsteuerrechtlichen Folgen jedenfalls insoweit zu versagen, als es durch die Abrede eines (weiteren) Mietvertrages zwischen dem KI. und der Vermietungs-GmbH den steuerfreien Vermietungsumsätzen dieser Gesellschaft eine steuerpflichtige Vermietung der errichteten Räumlichkeiten durch den KI. an die Vermietungs-GmbH vorschalten wollte. a) Die Einschaltung der Vermietungs-GmbH als Zwischenmieter des KI. mit dem Ziele der Erlangung des Vorsteuerabzuges durch Ausführung steuerpflichtiger Umsätze an die Vermietungs-GmbH ist mißbräuchlich i. S. d. § 42 AO 1977. Das Vertragssystem, das von der Firmengruppe A als Ganzes dem interessierten Anleger (so auch dem KI.) angeboten und von diesem akzeptiert wurde, kennzeichnet unter dem hier relevanten umsatzsteuerrechtlichen Beurteilungsstandpunkt eine rechtliche Gestaltung, welche den wirtschaftlichen Vorgängen nicht angemessen ist, d. h. von verständigen Parteien in Anbetracht des wirtschaftlichen Sachverhalts und der wirtschaftlichen Zielsetzung nicht gewählt worden wäre (vgl. zuletzt Urteil des Senats vom 15.12.1983 V R 169/75, a.a.O.; Tipke/Kruse, A0/ FGO, 10. Aufl., § 42 AO 1977, Rd.-Nr.13). b) Das Rechtsverhältnis des Kl. zur Betreuungs-GmbH war durch die beiden Basisvereinbarungen geordnet. Die Vertrags199 dem von der werbenden A-GmbH vorgestellten Mietkaufsystem abzuwickeln. Dieses System beruht nach den Ausführungen der A-GmbH in ihrem zum jeweiligen Projekt im Mietkaufsystem herausgegebenen Prospekt auf der möglichst kurzfristigen Investition des Anlegers für eine feste überschaubare Laufzeit von höchstens 5 Jahren. Diese zeitliche Befristung soll durch eine besondere Verwertungsform sichergestellt werden, nämlich durch die umgehende Beibringung eines Käufers, der durch eine kostengünstige zwischenzeitliche Nutzung des Hauses als Mieter (bis zur käuflichen Übernahme) unter dem Versprechen günstiger Ansparbedingungen für den Hauskauf (innerhalb der Fünfjahresfrist) interessiert und an den Anleger (durch Optionsvertrag) gebunden werden soll (sog. Mietkäufer). In der Darstellung der Wesensmerkmale des Mietkaufsystems (aus denen sich die entsprechenden zivilrechtlichen Folgen und steuerrechtlichen Dispositionen ableiten) seitens der A-GmbH lag keine unverbindliche Anpreisung und Erläuterung bestimmter Werbebehauptungen. Es handelt sich vielmehr um die Darstellung der das Mietkaufsystem prägenden Merkmale, welche diese Anlagekonzeption von anderen scheidet. Kurzfristige Investition und hinreichend abgesicherte Trennung von diesem Engagement (durch Vorhandensein eines Käufers) bedingen einander derart, daß die prospektmäßige Darstellung dieser essentiellen Konstruktionsmerkmale des Mietkaufsystems sie zum Bestandteil des Maklervertrages zwischen KI. und A-GmbH machen, womit sie aufgrund der bestehenden Verbindung mit dem Betreuungs- und Verwaltungsvertrage auch, und zwar wesentlicher Bestandteil dieses Vertrages geworden sind. Dies ergibt sich in Anwendung der oben (Abschn. l.1.a) dargestellten Auslegungsgrundsätze bei Formularverträgen (vgl. auch Abschn.1 der Entscheidungsgründe des BGH-Urteils vom 29. 5.1968 VII ZR 77/66, WM 1968, 828 — Kleberf all; in BGHZ 50, 200 nicht abgedruckt). c) Die Einzelregelungen des Betreuungs- und Verwaltungsvertrages belegen dieses Auslegungsverständnis. Die Begrenzung der Laufzeit dieses Vertrages auf 5 Jahre ergibt sich aus der Konzeption, daß sich der Anleger bis zum Ablauf dieses Zeitraums von dem Anlageobjekt getrennt haben soll. Damit sich diese Erwartung auch in einer für den Anleger überschaubaren Weise erfüllt, hatte die Betreuungs-GmbH innerhalb eines Jahres nach Vertragsabschluß den Kaufinteressenten beizubringen (§ 8 Abs.1 des Betreuungs- und Verwaltungsvertrages). Angesichts der Konzeption des Mietkaufsystems bedurfte es in diesem § 8 keiner ausdrücklichen Erwähnung, daß die Betreuungs-GmbH einen Mietkäufer suchen sollte, denn auf einen Kaufinteressenten dieser Kategorie war das Modell auch in seiner rechnerischen Durchführung — zugeschnitten. Die Bedeutung der Mietkäufer-Beschaffung ergibt sich auch daraus, daß die Betreuungs-GmbH dafür eine Provision von 2x1,5 v.H. der Gesamtkosten berechnete (vgl. § 7 Abs.1 Buchst. f und g des Betreuungs- und Verwaltungsvertrages). Diese Aufteilung könnte möglicherweise den Eindruck erwekken, daß Kaufinteressent und Mieter nicht personengleich seien. Dem steht aber die Konstruktion des Vertrages im übrigen entgegen. Eine Provision konnte die Betreuungs-GmbH füglich nur für eine von ihr tatsächlich erbrachte Vermittlungsleistung fordern. Die nach dem Konzept vorgesehene Einschaltung einer Firma der eigenen Firmengruppe (der VermietungsGmbH) rechtfertigte es nicht, hieraus das Anrecht auf eine Vermittlungsgebühr herzuleiten. Sollte etwa für die „Weitervermietung" durch die Vermietungs-GmbH, also für den von ihr gefundenen „Mieter" eine Gebühr gezahlt werden, dann hätte sie wenn überhaupt — dieser Gesellschaft zugestanden und nicht der Betreuungs-GmbH. Die Gebührenvereinbarung des § 7 Abs.1 Buchst. f und g des Betreuungs- und Verwaltungsvertrages läßt sich mithin nur aus der Erwägung rechtfertigen, daß die Betreuungs-GmbH einen Interessenten gefunden und geworben hatte, der bereit war, den Optionsvertrag abzuschließen unddas Haus für die Zeit bis zum Kauf zu mieten. Beide rechtlichen Verpflichtungen zusammengenommen waren angesichts der damit eingegangenen Zahlungsverpflichtungen die sicherste Gewähr dafür, daß das Anlagekonzept des Mietkaufsystems aufging. Letztlich belegen die Rechtsfolgen, die im Falle des erfolglosen Verstreichens der in § 8 Abs.1 des Vertrages gesetzten Jahresfrist eintreten, daß das Vertragswerk auf die fristgerechte Beibringung eines Kaufinteressenten durch die BetreuungsGmbH angelegt war. Mit der Erfüllung dieser Vertragspflicht stand und fiel das Vertragswerk. Im Gegensatz zur Bedeutung, die dieser Vertragspflicht zukam, stehen die Regelungen zu Fällen der Leistungsstörung. Ausdrückliche Regelungen zum Fall der Nichterfüllung der sich aus § 8 Abs.1 des Vertrages ergebenden Vertragspflicht enthält der Betreuungs- und Verwaltungsvertrag nämlich nicht. Lediglich § 6 des Vertrages enthält eine Bestimmung zur „Haftung des Betreuers", deren wesentlichstes Kennzeichen ein umfassender Haftungsausschluß ist. Nach der Leistungs- und Gebührenbeschreibung in den §§ 1 und 7 des Vertrages ist jedoch die Vertragspflicht aus § 8 Abs. 1 keine Betreuungsleistung, wird also von § 6 des Vertrages nicht erfaßt. Etwaige Zweifel an dieser Auslegung können dahinstehen, da eine etwaige Unklarheit über den Anwendungsbereich des § 6 ohnehin zu Lasten des Verwenders geht, denn nach der ständigen Rechtsprechung des BGH ist in solchen Fällen eine restriktive Auslegung (d. h. im obigen Sinne) geboten. Somit ist davon auszugehen, daß der Betreuungs- und Verwaltungsvertrag zu den Rechtsfolgen einer Nichterfüllung der sich aus § 8 Abs.1 ergebenden Vertragspflicht schweigt. Nach den maßgeblichen Auslegungsgrundsätzen (vgl. oben Abschn. I.1.a) kann dieses Schweigen nicht in dem Sinne gedeutet werden, der Anleger sei gänzlich von Ansprüchen wegen Leistungsstörung ausgeschlossen; das Gegenteil ist der Fall. Die Nichterfüllung der Vertragspflicht aus § 8 Abs.1 des Vertrages ist ein Teilverzug, der nach der Modellkonzeption und Vertragslage dem Anleger das Interesse an der Erfüllung des ganzen Vertrages nimmt. Dies gibt dem Anleger das Recht, gemäß § 326 BGB bezüglich des ganzen Vertrages den Rücktritt zu wählen und damit das errichtete Haus der Firmengruppe A zur eigenen Verwertung zu überlassen. 3. In Ansehung der rechtlichen Verpflichtungen, die die Betreuungs-GmbH nach der vorangehenden Darstellung trafen, ist die Einschaltung der Vermietungs-GmbH in die Überlassung des vom KI. errichteten Wohnhauses an den vorliegend von der Betreuungs-GmbH gefundenen Mietkäufer ein Mißbrauch im Sinne des § 42 AO 1977. Die Betreuungs-GmbH hatte das mit der Kapitalanlage vom KI. verfolgte Ziel durch die Beibringung eines Mietkäufers zu erfüllen; dazu waren erforderlich zum einen die Vermittlung des Optionsvertrages zwischen dem KI. und dem Mietkäufer und zum anderen die gleichzeitige Vermittlung eines korrespondierenden Mietvertrages zwischen KI. und Mietkäufer. Beides gehörte nach der Modellkonzeption und den sich hierauf aufbauenden Berechnungen und Kalkulationen zu Nutzungsentgelten, Optionsgebühr, Ausfallgelder, Wiederverkaufspreis etc. sachlich zusammen. Für einen anderen Vertragspartner als den Anleger und Optionsvertragspartner (den KI.) gab es auch beim Mietvertrag nach der Kapitalanlagekonzeption des Mietkaufsystems keinen einleuchtenden wirtschaftlichen Grund. Der Anleger wollte das Haus seinem zukünftigen Käufer bereits jetzt als Mieter überlassen; diesem wirtschaftlichen Ziel hätte es entsprochen, mit ihm nicht nur die Regelungen über den zukünftigen Hauskauf, sondern auch die über die zwischenzeitliche Nutzung (durch Miete) zu treffen. Mit dieser vorgegebenen wirtschaftlichen Interessenlage war es noch vereinbar, die Hausverwaltung der ohnehin Betreuungsaufgaben erfüllenden Betreuungs-GmbH zu überlassen. Auch könnte man es noch für vertretbar halten, daß die innerhalb der Firmengruppe A offensichtlich für Vermietungen zuständige Vermietungs-GmbH diese Aufgabe der Hausverwaltung geschäftsbesorgend wahrgenommen hätte. Für eine Einschaltung dieser Gesellschaften als Mieter mit eigener Rechtszuständigkeit bezüglich der Nutzung des vom KI. errichteten Hauses ist demgemäß ein einleuchtender und überzeugender wirtschaftlicher Grund nicht erkennbar. Sofern es die A-GmbH Heft Nr. 10 • MittRhNotK • Oktober 1984 einer Mietgarantie für die Vermietungsphase zu erhöhen, so hätte es dazu nicht der Konstruktion eines Zwischenmietverhältnisses bedurft. Diese gleichwohl gewählte Gestaltung ist mithin wirtschaftlich unangemessen und mißbräuchlich im Sinne des § 42 AO 1977 gemäß den im Urteil vom 15.12.1983 V R 169/75 ( BFHE 140, 354 , BStBI. 111984, 388) dargestellten AusBStBl. legungsgrundsätzen. Dieser ungewöhnliche Weg wäre nicht gewählt worden, wenn nicht die Aussicht bestanden hätte, durch diese unangemessene Gestaltung Steuervorteile zu erlangen, die bei einer dem wirtschaftlichen Anliegen angepaßten Gestaltung nicht erlangbar gewesen wären. 4. Aus der Einfügung des Satzes 2 in den § 9 UStG 1980 durch den am 1.1.1982 in Kraft getretenen Art. 36 Nrn. 2 und 6 des 2. Haushaltsstrukturgesetzes vom 22.12.1981 (BGBI. 1 1981, 1523, BStBI. I 1982, 235) kann nicht auf eine rechtliche BeurteiBStBl. lung des Inhalts geschlossen werden, der Gesetzgeber habe damit alle bis zum Inkrafttreten dieser Vorschrift gewählten Gestaltungen zur Einschaltung eines Zwischenmieters gebilligt. Weder § 9 noch § 27 Abs. 5 UStG 1980 schließen bis zum Zeitpunkt des 31.12.1984 die Anwendung des § 42 AO 1977 aus. 5. Bei der gegebenen Rechtslage bedarf es eines Eingehens auf die weitergehenden rechtlichen Gesichtspunkte, die die Vorinstanz und das FG Köln im Urteil vom 23.11.1982 (EFG 1983, 427) zur Begründung der Unangemessenheit i. S. des § 42 AO 1977 angeführt haben, nicht, ohne damit etwa anzudeuten, diese Ausführungen seien rechtlich nicht zutreffend. Mitteilungen 1. Steuerrecht/Einkommensteuer — Altenteilsleistungen in der Land- und Forstwirtschaft — Anwendung des BFH-Urteils vom 28.7.1983, BStBI.111984, 97 (BMF-Schreiben vom 17.7.1984 — IV B 3 — S 2255 — 139/84) Zur Frage der Bewertung von Nutzungsrechten an Grundstükken bei Einlage in das Betriebsvermögen wird unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder wie folgt Stellung genommen: Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt folgendes: Wird einem Steuerpflichtigen ein Grundstück oder der Teil eines Grundstücks aus außerbetrieblichen Gründen unentgeltlich zur betrieblichen Nutzung in der Weise überlassen, daß er hinsichtlich des Nutzungsrechts eine gesicherte Rechtsposition hat, so erwirbt der Steuerpflichtige ein der Einlage fähiges Wirtschaftsgut. Die Einlage ist mit dem Teilwert zu bewerten (§ 6 Abs.1 Nr. 5 EStG). Nach dem BFH-Urteil vom 20.11.1980 (BStBI. (BStBl. II 1981 S. 68) darf der Teilwert des Nutzungsrechts nicht höher sein als die Summe der Absetzungen für Abnutzung, die der Eigentümer selbst bei entgeltlicher Nutzungsüberlassung während der Dauer des Nutzungsrechts hätte geltend machen können. Das gilt nach dem BFH-Urteil vom 2. 8.1983 (BStBI. II (BStBl. 5.739) auch für den Einlagewert eines Nießbrauchs, wenn dem Steuerpflichtigen der Nießbrauch unentgeltlich an einem Grundstück eingeräumt wird, das ihm vor der Nießbrauchsbestellung nicht gehört hat (Zuwendungsnießbrauch). Demgegenüber hat der BFH in dem Urteil vom 2.8.1983 (BStBI.11 S. 735) die Auffassung vertreten, die Begrenzung des Teilwerts auf die Summe der Gebäude-AfA könne dann nicht in Betracht kommen, wenn der Steuerpflichtige ein Grundstück zum Zwekke der Schenkung aus dem Betriebsvermögen mit dem Teilwert entnimmt und den anläßlich der Schenkung vereinbarten Nießbrauch an diesem Grundstück (Vorbehaltsnießbrauch) in das Betriebsvermögen einlegt. Das Urteil des BFH vom 28. 7.1983 (BStBI. 111984, 97) wird an(BStBl. gewendet. Nach dieser Entscheidung ist abweichend von dem BFH-Urteil vom 29.11.1983 VIII R 215/79 (in diesem Heft) der Nutzungswert der Altenteilerwohnung auch bei dinglich gesichertem Wohnrecht mit Rücksicht auf § 34 Abs. 3 BewG ,nach dem auch die Altenteilerwohnung zum land- und forstwirtschaftlichen Betrieb gehört, dem Eigentümer zuzurechnen. Ferner sind Altenteilsleistungen aufgrund von Hofübergabeverträgen zwischen Eltern und Kindern, wenn sie nicht aus Sach- und Naturalleistungen bestehen, nunmehr im Einzelfall darauf zu überprüfen, ob die einzelnen Teilleistungen Leibrenten oder dauernde Lasten (wiederkehrende Bezüge) sind. Abschnitt 167 Abs.1 Nr. 2 Buchst. c EStR ist nicht mehr anzuwenden. Soweit hiernach aufgrund bestehender Altenteilsverträge Geldleistungen erbracht werden, die nach dem bisherigen Abschnitt 167 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. c EStR beim Verpflichten als dauernde Lasten behandelt werden, jedoch nunmehr als Leibrenten anzusehen sind, sind aus der geänderten Rechtslage für Veranlagungszeiträume vor 1985 keine nachteiligen Folgen zu ziehen, wenn die Vertragsparteien (Altenteilsberechtigter und -verpflichteter) — den Altenteilsvertrag bis zum 31.12.1984 an die geänderte Rechtslage anpassen. Das BFH-Urteil vom 19. 9.1980 (BStBl. (BStBI. 11 1981 S. 26) ist in diesem Fall nicht anzuwenden. Wegen der Rechtsform der Anpassung wird auf das BFHUrteil vom 16.7.1965 (BStBI. HI S. 583 [585]) hingewiesen; (BStBl. — die Geldleistungen steuerlich übereinstimmend behandeln. Behandeln Anteilsberechtigter und -verpflichteter die Geldleistungen nicht übereinstimmend, ist für beide, auch für zurücklieg ende Veranlagungszeiträume, entsprechend dem BFH-Urteil vom 28.7.1983 zu verfahren. 2. Steuerrecht/Einkommensteuer — Bewertung von Nutzungsrechten an Grundstücken bei Einlage in das Betriebsvermögen (BMF-Schreiben vom 10.7.1984 — IV B 2 — S 2178 — 1/84 BStBI. BStBl. 1 1984, 460) Heft Nr. 10 • MittRhNotK • Oktober 1984 Die Ausführungen in dem zum Vorbehaltsnießbrauch ergangenen Urteil stehen im Widerspruch zu folgenden Grundsätzen, die sich aus den beiden erstgenannten Urteilen ergeben: 1. Die Einlage eines Nutzungsrechts an einem unbebauten Grundstück darf nicht zu Abschreibungen führen. 2. Bei Einlage eines Nutzungsrechts an einem bebauten Grundstück dürfen die Abschreibungen auf das Nutzungsrecht nicht höher sein als die Gebäudeabschreibungen, die dem Nutzenden im Fall des Eigentums an dem Grundstück während der Nutzungsdauer zugestanden hätten. Aus diesem Grund soll dem BFH in einem anderen Revisionsverfahren erneut Gelegenheit gegeben werden, die Frage der Höhe des Einlagewerts im Fall des Vorbehaltsnießbrauchs zu überprüfen. Das Urteil vom 2. 8.1983 (BStBI. II S. 735) soll des(BStBl. halb hinsichtlich der Aussage zur Höhe des Teilwerts vorerst über den entschiedenen Einzelfall hinaus nicht angewandt werden. Danach ist auch in Fällen des Vorbehaltsnießbrauchs nach den o. a. Grundsätzen zu verfahren. Art: Entscheidung, Urteil Gericht: BFH Erscheinungsdatum: 17.05.1984 Aktenzeichen: UStG 1967 § 15 Erschienen in: MittRhNotK 1984, 197-201 Normen in Titel: AO 1977 § 42