3 K 3304/11

Leitsatz: 1. Die den einzelnen Gebäudeklassen in den Anlagen 14 und 15 zu Abschn. 38 BewRGr zugeordneten Durchschnittswerte sind zum Zwecke einer möglichst gleichmäßigen Bewertung grundsätzlich anzuwenden. Das Sachwertverfahren ist in seinen Grundzügen auf die Bewertung von bebauten Grundstücken mit einem typisierenden gemeinen Wert ausgerichtet. Dies setzt auch die Maßgeblichkeit der Gebäudeklasseneinteilung jedenfalls für den Regelfall voraus. Bei Zuordnungsschwierigkeiten einzelner Gebäudetypen aufgrund der lange unterbliebenen Hauptfeststellung soll die Einordnung in die Gebäudeklasse der am ähnlichsten genannten Gebäude erfolgen(Rn.38) (Rn.39) . 2. Abweichungen von der Gebäudeklasseneinteilung der BewRGr sind auf die Fälle beschränkt, in denen die nach der Gebäudeklasseneinteilung maßgeblichen Durchschnittswerte für den gemeinen Wert des Gebäudes bedeutsame Eigenschaften nicht ausreichend berücksichtigen und die Abweichung zwischen dem auf der Grundlage der Durchschnittswerte nach den BewRGr und dem nach den tatsächlichen durchschnittlichen Herstellungskosten vergleichbarer Bauwerke ermittelten Gebäudenormalherstellungswert außerhalb jeder bei Durchschnittswerten üblichen und noch vertretbaren Toleranz liegt(Rn.48) . Die Klage wird abgewiesen. Die Kosten des Verfahrens werden der Klägerin auferlegt. Die zulässige Klage ist unbegründet. Der angefochtene Einheitswertbescheid auf den 1. Januar 2006 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung –FGO-). Der Beklagte hat die Bauteile 1 und 6 zutreffend in die Gebäudeklasse 9.21 der Anlage 15 zu Abschn. 38 BewRGr eingeordnet. Der Anteil der streitigen Bauteile 1 und 6 am Gesamtwert ist gemäß § 76 Abs. 3 Nr. 2 Bewertungsgesetz –BewG- zu Recht im Wege des Sachwertverfahrens ermittelt worden. Nach dieser Vorschrift ist das Sachwertverfahren bei solchen Gruppen von Geschäftsgrundstücken und in solchen Einzelfällen bebauter Grundstücke anzuwenden, für die weder eine Jahresrohmiete ermittelt noch die übliche Miete nach § 79 Abs. 2 BewG geschätzt werden kann. Für die Frage, ob ein Grundstück zu einer Gruppe gehört, die nach dem Sachwertverfahren zu bewerten ist, kommt es entscheidend darauf an, ob die für die Bewertung im Ertragswertverfahren erforderliche Zahl vermieteter Objekte gleicher oder ähnlicher Art, Lage und Ausstattung vorhanden ist. Die für eine Bewertung im Ertragswertverfahren notwendige Anzahl vermieteter Objekte muss zum Hauptfeststellungszeitpunkt, also zum 1. Januar 1964, vorhanden gewesen sein. Die Schätzung der üblichen Miete im Sinne des § 76 Abs. 3 Nr. 2 BewG ist nur anhand einer hinreichenden Zahl vermieteter Objekte gleicher oder ähnlicher Art, Lage und Ausstattung möglich. Diese Zahl muss so groß sein, dass die daraus abgeleitete Miete als regelmäßig gezahlte gesichert ist. Die Vermietungsfälle müssen zudem über das Bundesgebiet so verteilt sein, dass es jedem Finanzamt möglich ist, die Bewertung eigenverantwortlich durchzuführen (vgl. Rössler/Troll, BewG, § 76 Rn. 30 - 36 m.w.N.). Diese Voraussetzungen sind vorliegend – wohl auch zwischen den Beteiligten unstreitig - nicht gegeben. Bei der Bewertung im Sachwertverfahren ist gemäß § 83 Satz 1 BewG vom Bodenwert (§ 84 BewG), vom Gebäudewert (§§ 85 bis 88 BewG) und vom Wert der Außenanlagen (§ 89 BewG) auszugehen. Dieser Ausgangswert ist durch Anwendung einer Wertzahl an den gemeinen Wert anzugleichen (§ 83 Satz 2, § 90 Abs. 1 BewG). Für die Ermittlung des Gebäudewerts ist zunächst ein Wert auf der Grundlage von durchschnittlichen Herstellungskosten nach den Baupreisverhältnissen des Jahres 1958 zu errechnen (§ 85 Satz 1 BewG). Dieser Wert ist nach den Baupreisverhältnissen im Hauptfeststellungszeitpunkt (1. Januar 1964) umzurechnen (§ 85 Satz 2 BewG). Der so errechnete Gebäudenormalherstellungswert ist Grundlage zur Findung des Gebäudesachwerts unter Berücksichtigung der §§ 86, 87 BewG, der nach Maßgabe des § 88 BewG in besonderen Fällen ermäßigt oder erhöht werden kann (§ 85 Sätze 3 und 4 BewG). Der so ermittelte Gebäudewert bildet nach § 83 Abs. 1 BewG den Ausgangswert, der gemäß § 83 Satz 2 BewG i.V.m. § 90 BewG durch Anwendung einer durch Rechtsverordnung festgesetzten Wertzahl an den gemeinen Wert anzugleichen ist. In den Anlagen 14 und 15 zu Abschn. 38 BewRGr sind für unterschiedliche Gebäudeklassen aufgrund von Erfahrungswerten Raummeterpreise festgelegt, die auf den Baupreisverhältnissen des Jahres 1958 beruhen und durch Anwendung des für den Hauptfeststellungszeitpunkt 1. Januar 1964 maßgebenden Bauindexes auf die Baupreisverhältnisse in diesem Zeitpunkt umgerechnet sind. Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs -BFH- sind diese den einzelnen Gebäudeklassen zugeordneten Durchschnittswerte zum Zwecke einer möglichst gleichmäßigen Bewertung grundsätzlich anzuwenden, weil ihr Ansatz dem Zweck des Sachwertverfahrens dient, das in seinen Grundzügen auf die Bewertung von bebauten Grundstücken mit einem typisierenden gemeinen Wert (§ 9 BewG) ausgerichtet ist (vgl. BFH-Urteil vom 30. Juni 2010 II R 60/08, Bundessteuerblatt -BStBl- II 2010, 897; BFH-Urteil vom 26. Juni 1981 III R 3/79, BStBl II 1981, 643; BFH-Urteil vom 30. Januar 1991 II R 51/88, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 1992, 371). Dies setzt nach Auffassung des BFH notwendigerweise auch die Maßgeblichkeit der Gebäudeklasseneinteilung jedenfalls für den Regelfall voraus. Soweit die BewRGr für die Abgrenzung der verschiedenen Gebäudeklassen voneinander Vorgaben machen, sind diese der Beurteilung zugrunde zu legen (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 12. Juni 2002 II R 15/99, BFH/NV 2002, 1282). Dabei ist zu berücksichtigen, dass bei Zuordnungsschwierigkeiten einzelner Gebäudetypen aufgrund der lange unterbliebenen Hauptfeststellung die Einordnung in die Gebäudeklasse der am ähnlichsten genannten Gebäude erfolgen soll (vgl. hierzu Rössler/Troll, a.a.O., § 85 Rn. 52 a). Vorliegend ist die vom Beklagten vorgenommene Einordnung der streitbefangenen Gebäude in die Gebäudeklasse 9.21 „Markthallen, Messehallen und dergleichen“ nicht zu beanstanden. Zur Begründung wird zunächst auf die zutreffenden Gründe der Einspruchsentscheidung vom 14. November 2011 Bezug genommen. Ergänzend wird auf Folgendes hingewiesen: Ausweislich der Gebäudebeschreibung des Bausachverständigen des Beklagten beinhaltet das streitbefangene Center einen Gebäudekomplex, bestehend aus einem Baumarkt mit integriertem 2-geschossigem Büro-, Verwaltungs- und Sozialgebäude (Stahlbeton-Skelett-Konstruktion mit vorgehängter Stahlkassettenwand und Profilblechfassade), einem Gartencenter mit Stahlrahmen-Konstruktion mit Glasverkleidung und überdachtem Außenbereich, einem Drive-In-Bereich (Überdachung auf Stahlkonstruktion) und einem Mietcenter (Containerbau). Streitig ist hier die Bewertung des Baumarkts (Bauteil 1), der eine Geschosshöhe von 8,67 m (8,67 - 9,20 m), einen umbauten Raum von 76.886 m³ (wobei die Kubatur des Sozialtrakts abgezogen wurde) und eine bebaute Fläche von 8.900 m² hat, und des Gartencenters (Bauteil 2), das über eine Geschosshöhe von 4,75 m/8,32 m, einen umbauten Raum von 17.244 m³ und eine bebaute Fläche von 11.590 m² verfügt. Bei der Einordnung in die Kategorie der Markthallen, Messehallen und dergleichen i.S.v. Gebäudeklasse 9.21 statt in die von der Klägerin im Einspruchsverfahren vorgeschlagene Gebäudeklasse 2.62 ist dem Beklagten dahingehend zu folgen, dass der Baumarkt und auch der Gartenmarkt bautechnisch nicht als Hochregallager angesehen werden können. Nach Aktenlage besteht kein konstruktiver Zusammenhang zwischen den aufgestellten Regalen und dem Gebäude. Zudem ist zu berücksichtigen, dass das Gebäude im Gegensatz zu einer reinen Lagerhalle vollkommen auf Publikumsverkehr eingerichtet ist. Es werden diverse und vielfältige Waren zum Verkauf an den Endverbraucher angeboten und ausgestellt. Bautechnisch sowie brandschutztechnisch wurde dies durch den Einbau eines Fluchttunnels berücksichtigt. Die Lagerregale haben in den oberen Bereichen nur eine Zwischenlagerfunktion. Jeder Kunde kann sich durch das Servicepersonal Waren aus diesen Regalfächern zur Sofortmitnahme aushändigen lassen. Manuelle Hilfsmittel wie z.B. Leitern sind vorhanden. D.h. auch die oberen Regalebenen sind in den Verkauf integriert. Auch der in das Baumarktgebäude integrierte Sozialtrakt unterscheidet dieses von einem reinen Lager. Hinsichtlich des Gartenmarktes ist zu berücksichtigen, dass die großzügig verglasten Eingangsschleusen, die teilweise als Imbiss/Café genutzt werden, sowie die voll verglasten Außenwände des Gartenmarktes entsprechen bautechnisch nicht einer typischen Produktions-/Lagerhalle entsprechen. Ferner ist darauf hinzuweisen, dass auch Markt- und Messehallen, anders als beispielsweise Warenhäuser, vielfach keine aufwändige, sondern eher eine schlichte, funktionale Baugestaltung haben, und es auch bei ihnen - wie von der Klägerin für das streitbefangene Objekt vorgetragen – gewöhnlich nicht erforderlich ist, durch aufwändige, repräsentative Baukonstruktionen und -ausführungen ein angenehmes Verkaufsklima zu schaffen und hierdurch die Kauflust vom Endverbraucher anzuregen (vgl. hierzu Rössler/Troll, a.a.O., § 85 Rn. 52; BFH-Urteil vom 12. Juni 2002, a.a.O.). Zudem ist auch bei dieser Gebäudekategorie eine besondere – hallenartige - Raumhöhe vorhanden, die in der Regel auch hinsichtlich der Abgrenzung zu Warenhäusern von besonderer Bedeutung ist. Diese Beurteilung entspricht auch dem o.g. Ländererlass vom 29. März 1976 für Berlin (a.a.O., EW Nr. 172). In diesem wird ausgeführt, dass bei der Bewertung von Großmärkten und Großläden, bei denen es sich meist um hallenähnliche Gebäude handelt, im allgemeinen die Gebäudeklasse 9.21 der Anlage 15 BewRGr anzuwenden sei. Auch die Voraussetzungen, unter denen ausnahmsweise eine von den BewRGr abweichende Gebäudeklasseneinteilung vorgenommen werden kann, liegen vorliegend nicht vor. Zwar ist die Einteilung in die unterschiedlichen Gebäudeklassen prinzipiell nicht abschließend, jedoch sind Abweichungen von der Gebäudeklasseneinteilung der BewRGr im Interesse einer möglichst gleichmäßigen Besteuerung, der Rechtssicherheit und der Praktikabilität des Bewertungsverfahrens auf diejenigen Fälle beschränkt, in denen die nach der Gebäudeklasseneinteilung maßgeblichen Durchschnittswerte für den gemeinen Wert des Gebäudes bedeutsame Eigenschaften, z.B. hinsichtlich Bauart, Bauweise, Konstruktion sowie Objektgröße, nicht ausreichend berücksichtigen und die Abweichung zwischen dem auf der Grundlage der Durchschnittswerte nach den BewRGr und dem nach den tatsächlichen durchschnittlichen Herstellungskosten vergleichbarer Bauwerke ermittelten Gebäudenormalherstellungswert außerhalb jeder bei Durchschnittswerten üblichen und noch vertretbaren Toleranz liegt. Dies ist der Fall, wenn der Durchschnittswert nach den BewRGr um mindestens 100 % höher als die durchschnittlichen tatsächlichen Herstellungskosten vergleichbarer Bauwerke ist oder wenn, anders ausgedrückt, die durchschnittlichen tatsächlichen Herstellungskosten vergleichbarer Bauwerke um mindestens 50 % vom Durchschnittswert nach den BewRGr abweichen. Bei einer geringeren Abweichung ist dieser zur Wahrung der Praktikabilität des Bewertungsverfahrens hinzunehmen (vgl. BFH-Urteil vom 30. Juni 2010, a.a.O.). Erforderlich wäre daher die Feststellung einer solch gravierenden Wertdiskrepanz, die eine Zuordnung in eine andere Gebäudeklasse rechtfertigen würde (vgl. BFH-Urteil vom 12. Juni 2002, a.a.O.). Hierfür sind jedoch keine ausreichenden Anhaltspunkte vorgetragen worden oder ersichtlich. Auch nach dem Vorbringen der Klägerin und den vorgetragenen Erkenntnissen aus dem finanzgerichtlichen Verfahrens des Finanzgerichts Hamburg, das einen vergleichbaren Bau- und Gartenmarkt betreffen soll, und bei dem von einem Raummeterpreis von 45 DM/m³ ausgegangen wurde, ergibt sich keine abweichende Beurteilung. Die Einstufung als „mittlere Ausstattung“ und die angesetzten Beträge von 60 bzw. 62 DM /m³, die von dem Bausachverständigen des Beklagten detailliert ermittelt worden sind und insoweit auch von der Klägerin im Einzelnen nicht substantiiert angegriffen worden sind, sind auch im Hinblick auf die nach Aktenlage vorliegenden Ausstattungsmerkmale nicht zu beanstanden. Ergänzend ist darauf hinzuweisen, dass die von der Klägerin vorgeschlagene Gebäudeklasse 2.3 in Anlage 14 BewRGr aufgeführt ist und damit die „Gebäudeklasseneinteilung und Raummeterpreise 1958 - umgerechnet auf den 1. Januar 1964 - für Fabrikgrundstücke“ betrifft und dabei - unter Teil B - „Fabrikgebäude, Werkstattgebäude, Lagergebäude und andere nicht unter Teil A fallende Gebäude, die zur wirtschaftlichen Einheit eines Fabrikgrundstücks gehören“. Unter Fabrikgrundstücken sind Grundstücke zu verstehen, auf denen sich Produktionsgebäude und möglicherweise daneben Verwaltungs-, Sozial- und Lagergebäude befinden. Auf dem streitbefangenen Grundstück befindet sich ein Bau- und Gartenmarkt, also keine Produktionsstätte. Es ist daher nicht ersichtlich, dass es sich vorliegend um ein Fabrikgrundstück handelt, so dass auch aus diesem Grund die Gebäudeklasse 2.3 nicht einschlägig ist. Die vom Beklagten vorgenommene Zuordnung der streitbefangenen Bauteile wird auch durch die – wenn auch nur für das Beitrittsgebiet gültigen – gleichlautenden Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder Berlin, Brandenburg, Mecklenburg-Vorpommern, Niedersachsen, Sachsen, Sachsen-Anhalt und Thüringen betreffend die Bewertung von Warenhausgrundstücken sowie Grundstücken mit Markt- und Messehallen im Beitrittsgebiet ab 1. Januar 1991 vom 16. Februar 2011 bestätigt, in denen zur Beschreibung von Markt- und Messehallen unter Textziffer 2.2 folgendes ausgeführt wird: „(Groß-)Markt- und Messehallen sind regelmäßig eingeschossige Gebäude bzw. Gebäudeteile mit integriertem Lager-, Büro- und Sozialteil. Ihre übliche Geschosshöhe liegt bei ca. 8 m. Die hallenartigen Gebäude bzw. Gebäudeteile sind meist mit kleinen Fahrzeugen (Gabelstapler, u. ä.) befahrbar. Sie dienen in erster Linie dem Einkauf von Großverbrauchern, zum Beispiel aus der Gastronomie sowie Wiederverkäufern. Aufgrund ihrer Geschosshöhe sind regelmäßig auch Cash & Carry-Märkte (C&C-Märkte) und Baumärkte in die Gebäudeklasse Markt- und Messehallen einzuordnen.“ Soweit die Klägerin darauf verweist, dass die Bewertungsrichtlinien veraltet und nicht mehr zeitgemäß seien, ist darauf hinzuweisen, dass nach der Rechtsprechung des BFH die Vorschriften über die Einheitsbewertung des Grundvermögens jedenfalls für Stichtage bis zum 1. Januar 2007 noch als verfassungsgemäß anzusehen sind (vgl. BFH-Urteil vom 30. Juni 2010 II R 12/09, BStBl II 2011, 93), und die entsprechende Verfassungsbeschwerde nicht zur Entscheidung angenommen wurde (Beschluss des Bundesverfassungsgerichts –BVerfG- vom 24. April 2015 2 BvR 287/11). Im Hinblick auf die oben genannten Gesichtspunkte zu Gebäudeklassenzuordnung und den im Bewertungsverfahren maßgeblichen Grundsatz der Typisierung ist die von der Klägerin angeregte Einholung eines Sachverständigengutachtens hier nicht erforderlich. Soweit die Klägerin auf die Verfahrensweise vor dem Finanzgericht Hamburg verweist, ist zudem zu berücksichtigen, dass zum einen eine Entscheidung dieses Gerichts für das Finanzgericht Berlin-Brandenburg nicht verbindlich wäre, zum anderen aber auch in diesem Verfahren keine gerichtliche Entscheidung über die Gebäudeklassenzuordnung ergangen ist. Vielmehr ist eine tatsächliche Verständigung unter Berücksichtigung des von den Sachverständigen vorgeschlagenen Gesamtwertes erfolgt, deren Bindungswirkung zudem nachträglich von dem beklagten Finanzamt erfolglos angegriffen wurde (vgl. hierzu Gerichtsbescheid des Finanzgerichts –FG- Hamburg vom 7. Oktober 2011 3 K 122/10, Deutsches Steuerrecht-Entscheidungsdienst –DStRE- 2012, 759) Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Der vorliegende Rechtsstreit betrifft die Einheitsbewertung auf den 1. Januar 2006 für das Grundstück B…-Straße in C…. Das Grundstück ist mit einem Bau- und Gartenmarkt bebaut, der am 27. Juli 2005 eröffnet wurde. Eigentümerin war zu diesem Zeitpunkt die D… GmbH, eine ehemalige Tochtergesellschaft der E… AG, F…. Zum Übertragungsstichtag 31. August 2005 veräußerte die E… AG sämtliche Anteile an der D… GmbH an die Klägerin, aufgrund des Verschmelzungsvertrages vom 14. Februar 2006 und der Beschlüsse der Gesellschafterversammlung vom gleichen Tage erfolgte dann die Verschmelzung der GmbH auf die Klägerin. Die E… AG mietete den Bau- und Gartenmarkt langfristig von der Klägerin an. Am 16. Februar 2006 ging die Einheitswerterklärung auf den 1. Januar 2006 vom 26. Januar 2006 (Bl. 139 Einheitswert- und Grundsteuerakte Bd. IV -EW-Akte-) beim Beklagten ein. Nach Anforderung einer baufachlichen Stellungnahme des Bausachverständigen K.. vom Finanzamt G…, auf dessen Bericht vom 1. Juli 2008 wegen der Einzelheiten Bezug genommen wird (Bl. 144 ff. EW-Akte), erließ der Beklagte am 22. September 2008 einen Einheitswertbescheid (Wert-, Zurechnung- und Artfortschreibung) auf den 1. Januar 2006. Die Zurechnung erfolgte für die Klägerin als Grundstückseigentümerin und der für die Grundstückart Geschäftsgrundstück (Vermögensart Betriebsgrundstück) festgestellte Einheitswert betrug 3.514.006 € (6.872.800 DM). Der auf den vorangegangenen Bewertungsstichtag 1. Januar 2005 festgestellte Einheitswert hatte für das zum damaligen Stichtag unbebaute Grundstück 1.099.175 € (2.149.800 DM) betragen. Die Klägerin legte mit Schreiben vom 8. Oktober 2008 Einspruch ein. Zur Begründung berief sie sich zunächst im Wesentlichen auf zahlreiche Abweichungen von der Feststellungserklärung. Nachdem der Beklagte nach Einholung einer weiteren Stellungnahme des Bausachverständigen (vom 12. Dezember 2008, Bl. 177 ff. EW-Akte) die Abweichungen der Flächen und Kubaturen erläutert hatte, teilte die Klägerin mit, sie erkläre sich mit dem in dem angefochtenen Bescheid angesetzten umbauten Raum einverstanden (Schreiben vom 9. Juni 2009, Bl. 194 EW-Akte), streitig sei jedoch die Bewertung des Baumarktgebäudes (Bauteil 1 Lageplan-Nr. 1) und der Pagode (Bauteil 6 Lageplan Nr. 2), für die in dem angefochtenen Bescheid jeweils die Gebäudeklasse 9.212 und Raummeterpreise von 62 DM/m³ (Bauteil 1) und 60 DM/m³ (Bauteil 6) berücksichtigt worden waren. Die vom Beklagten für das Baumarkt- und Baustoffhandelsgebäude vorgenommene Einordnung in die Gebäudeklasse 9.21 mit einer mittleren Ausstattung werde nicht für sachgerecht gehalten, da die Bauform „Hyper Bau- und Gartenmärkte“ zu dem Zeitpunkt, auf den die Gebäudeklasseneinteilung durchgeführt worden sei (1958) noch nicht einmal in Ansätzen existent gewesen sei. Bautechnisch gesehen handele es sich bei dem E... Bau- und Gartenmarkt in C… um ein Hochregallager. Wegen der Gebäudehöhe und nicht vorhandener Einbauten habe er eindeutig ein hallenartiges Gepräge. Er weise die beträchtliche Gebäudeinnenhöhe bis 9 m auf, wie sie für normale eingeschossige Markthallen, wie sie im Jahre 1958 existiert hätten, völlig unüblich sei. Der einzige Unterschied zu einem Lagergebäude bestehe darin, dass für Kunden die untersten Lagerbereiche zugänglich seien und sie sich dort Waren entnehmen und in den Kassenbereich bringen könnten. Bauweise und bauliche Ausstattung seien mit einer Fabrikhalle vergleichbar. Wegen der weiteren Einzelheiten des diesbezüglichen Vorbringens wird auf die Anlage zum Schreiben der Klägerin vom 28. April 2009 (Bl. 189 ff. EW-Akte) Bezug genommen. Weiterhin werde auf die in anderen Bundesländern erfolgte Bewertung dortiger E...-Baumärkte verwiesen, insbesondere auf ein Verfahren vor dem Finanzgericht Hamburg (3 K 122/10), das zu einer Einigung der Beteiligten geführt habe, die auf einem Wertansatz von 45 DM/m³ für den Bau- und Gartenmarkt basiere (siehe Schreiben vom 27. Juli 2011 mit Sitzungsniederschrift des Finanzgerichts Hamburg, Bl. 210 ff. EW-Akte). Nachdem der Beklagte im Rahmen des Vorverfahrens eine weitere Stellungnahme des Bausachverständigen K... eingeholt hatte (wegen der Einzelheiten s. Bericht vom 30. Juli 2009, Bl. 198 ff. EW-Akte), wies er mit Einspruchsentscheidung vom 14. November 2011 den Einspruch als unbegründet zurück. Er führte aus, gemäß Anl. 15 zu Abschn. 38 der Richtlinien für die Bewertung des Grundvermögens –BewRGr- seien Markthallen, Messehallen und vergleichbare Gebäude regelmäßig in die Gebäudeklasse 9.21 einzugruppieren. Derartige Gebäude seien in der Regel eingeschossig und hätten integrierte Lager-, Büro- und Sozialbereiche. Die übliche Nutzfläche liege über 500 m². Die Spannweite der Tragekonstruktion betrage regelmäßig zwischen 15 und 20 m und die Geschosshöhe ca. 8 m. Die Waren würden üblicherweise im Selbstbedienungsprinzip angeboten. Bei Gebäuden jüngerer Baujahre handele es sich meist um sog. Multifunktionsgebäude, d.h., die Gebäude könnten auch als Möbelausstellungshallen, als Textil- und Baumärkte, Gartencenter, Logistikzentren u. ä. genutzt werden. Im Gegensatz zu Lagerhallen seien Baumärkte primär auf die Präsentation eines umfangreichen Warensortiments und den Verkauf dieser Waren ausgerichtet. Ausstellungsstücke könnten von den Kunden begutachtet und zumeist auch hinsichtlich ihrer Funktionalität vor dem Kauf getestet werden. Bei dem zu bewertenden E...-Baumarkt handele es sich um ein derartiges Gebäude. Entsprechend sei die Ausrichtung auf den großen Publikumsverkehr baulich auch berücksichtigt worden, u.a. durch einen unterirdischen Fluchttunnel, verglaste Eingangsschleusen und voll verglaste Außenwände. Eine Eingruppierung der Bauteile 1 und 6 in die Gebäudeklasse 2.6.2 komme daher nicht in Betracht. Der Hinweis der Klägerin auf die Bewertungen in anderen Bundesländern sei unbeachtlich. Mit ihrer fristgemäß eingereichten Klage begehrt die Klägerin die Berechnung des Einheitswertes auf den 1. Januar 2006 für den Bau- und Gartenmarkt C… unter Ansatz eines Raummeterpreises von 42 DM/m³ für den Baumarkt und die Pagode, so dass sich ein Einheitswert von 2.888.084 € ergebe. Sie trägt vor, die zunächst von der E... Baumarkt AG angestrebte bundeseinheitliche Lösung sei nicht zustande gekommen. Auch mit dem Vorschlag, analog zum Rechtsstreit in Hamburg, bei dem es sich um einen in Größe und bautechnischer Hinsicht in jeder Weise vergleichbaren Bau- und Gartenmarkt gehandelt habe, zu einer tatsächlichen Verständigung zu gelangen, habe sich der Beklagte nicht einverstanden erklärt, sondern gleichwohl an der Einordnung in die Gebäudeklasse 9.21 und dem ermittelten Raummeterpreis festgehalten. Die Argumentation des Beklagten sei problematisch, da die Gebäudeklasseneinteilung der BewRGr antiquiert und damit für zwischenzeitlich aufgekommene Neukonstruktionen unbrauchbar sei. Die Wurzeln der Gebäudeklasseneinteilung und der Raummeterpreise lägen im Jahr 1958, die gefundenen Werte seien auf den (letzten) Hauptfeststellungszeitpunkt 1. Januar 1964 umgerechnet worden. Der Verordnungsgeber sei sich dabei bewusst gewesen, dass der Klassifikationsrahmen nicht abschließend sein könne. Ansonsten würde die in den Vorbemerkungen zu Gebäudeklasse 2 enthaltene Formulierung: „Für neu aufkommende Konstruktionen sind die Raummeterpreise ggf. zu ermäßigen oder zu erhöhen“ keinen Sinn machen. Im Streitfall sei zu berücksichtigen, dass im Jahr 1958 noch nicht einmal der „Bausupermarkt“ als Geschäftsform bekannt gewesen sei. Ein erster „Selbstbedienungsladen für Baubedarf“ sei von der Firma X… 1960 in Mannheim eröffnet worden, auf einer Fläche von 250 m². Der erste E... Baumarkt sei am 19.. in M… in Betrieb gegangen. Auch der Erlass des Senators für Finanzen vom 29. März 1976 (Bewertungskartei zu § 85 BewG Karte 2) zur Einordnung in die Gebäudeklasse 9.21, auf den sich der Beklagte berufe, stamme aus einer Zeit, als die heutigen Bauformen noch gänzlich unbekannt gewesen seien. Die Bauform des „Hyper Bau- und Gartenmarkts“ mit Verkaufsflächen von mehr als 10.000 m², in die die bautechnische Entwicklung – auch bei anderen Baumarktunternehmen wie X… – ab Mitte der Neunzigerjahre des vorigen Jahrhunderts gemündet habe, sei zur damaligen Zeit nicht einmal in Ansätzen bekannt gewesen. Grundsätzlich liege auch kein E...-spezifisches, sondern ein allgemeines Bewertungsproblem vor, da Marktmitbewerber in vergleichbaren Größenordnungen bauten. Bei der Immobilie in C… handele es sich bautechnisch um ein Hochregallager. Wegen der Gebäudehöhe und nicht vorhandener Einbauten sei eindeutig ein hallenartiges Gepräge vorhanden. In der Baumarkthalle und der Gartenmarktpagode würden Waren gelagert, wobei die Verkaufsgegenstände im Wesentlichen mit Gabelstaplern zugeführt und gestapelt würden. Der einzige Unterschied zu einem Lagergebäude bestehe darin, dass für die Kunden die untersten Lagerbereiche zugänglich seien und sie dort Waren entnehmen und in den Kassenbereich verbringen könnten. Die übrigen Waren der mittleren und oberen Regalebenen seien für die Kunden nicht zugänglich. Dies sei auch der entscheidende Unterschied zu sog. „Cash and Carry“-Märkten, bei denen die Vorräte der angebotenen Waren separat gelagert würden und aus diesem Separatlager die Verkaufsregale gespeist würden. Eine Besonderheit bestehe bei Märkten der neuesten Generation zudem im ergänzenden Drive-in-Baustoffzentrum. Dort könnten Kunden innerhalb des Lagers mit dem Kraftfahrzeug bis an die Lagerorte vorfahren, um die schweren Artikel zum Bauen direkt einzuladen. Dies zeige ebenfalls die bautechnische Nähe eines Lagergebäudes. Auch in dem bereits zitierten Verfahren beim Finanzgericht Hamburg (Az. 3 K 122/10) zum Einheitswert auf den 1. Januar 2009 für den Bau- und Gartenmarkt Hamburg hätten die hinzugezogenen Sachverständigen ausweislich der Sitzungsniederschrift (Bl. 26 ff. der Streitakte) übereinstimmend erklärt: „Die Baukonstruktion ähnelt der einer Lagerhalle. Ausstattung und Einbauten gehen in Richtung Markthalle. Wir haben uns deswegen bisher nicht auf eine systematische Einordnung festgelegt. Wir haben stattdessen uns auf die letztlich entscheidenden Beträge konzentriert.“ Diese Aussage verdeutliche das bestehende bewertungsrechtliche Dilemma. Aufgrund der Zwitterstellung fänden sich sowohl Argumente für eine Klassifizierung als Lagergebäude als auch als Markt- und Messehalle. Eine andere Eingruppierung als in die Gebäudeklasse 9.21 oder auch die Bildung einer „Mischform“ mit entsprechend differenzierten Raummeterpreisen sei denkbar und werde auch praktiziert, um zu einer adäquaten Bewertung zur Berücksichtigung der lagerhallenähnlichen Baukonstruktion zu gelangen. Entscheide man sich für die Gebäudeklasse 9.21, so müsse jedoch ein adäquater Ansatz der Raummeterpreise unter Berücksichtigung der lagerhallenähnlichen Konstruktion zum Ansatz kommen. Da der Markt in C… in jeder Hinsicht mit dem Markt in Hamburg vergleichbar sei, sei dies ein Ansatz von 42 DM/m³. Demgemäß ergebe sich aufgrund der von ihr, der Klägerin, vorgenommenen Berechnung (Bl. 25 der Streitakte) ein Einheitswert von 2.888.084 € anstelle des im Bescheid festgestellten Wertes von 3.514.007 €. Auch im Verfahren beim Finanzgericht Hamburg seien die Ausstattungsmerkmale des Bau- und Gartenmarktes nicht unberücksichtigt geblieben. Vor dem dortigen Ortstermin sei ein gerichtlich bestellter Sachverständiger in seiner gutachterlichen Stellungnahme von der Eingruppierung als Lagerhalle ausgegangen und habe die ausstattungsbezogenen Zuschläge berechnet. Auch der hinzugezogene weitere Sachverständige habe hierzu erklärt, dass ebenso die umgekehrte Vorgehensweise mit entsprechenden Abschlägen bei einer Einordnung als Markt- und Messehalle anwendbar sei. Es werde daher angeregt, auch im Streitfall einen Sachverständigen hinzuzuziehen. Ergänzend werde zudem darauf hingewiesen, dass sowohl bei Gebäudeklassen der Anl. 14 als auch der Anl. 15 BewRGr für neu aufkommende Bauformen Ermäßigungen in Betracht kämen. Die Klägerin beantragt, den Einheitswertbescheid auf den 1. Januar 2006 vom 22. September 2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14. November 2011 dahingehend abzuändern, dass der Einheitswert i.H.v. 2.888.084 € festgestellt wird. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Er führt aus, die Einordnung des streitbefangenen Objekts in die Gebäudeklasse 9.21 entspreche Anl. 15 zu Abschn. 38 BewRGr. Insoweit werde auf den Erlass des Senators für Finanzen vom 29. März 1976 Bezug genommen. Die Einordnung in eine der Gebäudeklassen 2 sei nicht möglich, da diese ausdrücklich Fabrikgebäude, Werkstattgebäude und andere nicht unter A (Verwaltungsgebäude) fallende Gebäude beträfen (Überschrift der Anl. 4 zu Abschn. 38 BewRGr). Das hier zu bewertende Objekt könne keiner dieser Gebäudearten zugeordnet werden. Auch wenn die Gebäudeklassen der Anl. 15 nicht mehr den heutigen Neukonstruktionen entsprächen, hätten sie weiterhin ihre Gültigkeit und die Neubauten seien bestmöglich einzuordnen. Im Klageverfahren vor dem Finanzgericht Hamburg habe man sich nicht an den örtlichen Ausstattungsmerkmalen orientiert, sondern einvernehmlich einen Gesamtgebäudewert festgestellt. Diese Vorgehensweise sei nicht auf das streitbefangene Objekt in C... übertragbar. Die Ermittlung des angesetzten Raummeterpreises nebst Einordnung in die Gebäudeklasse 9.21 entspreche den gesetzlichen Bestimmungen, die zu dem betreffenden Bewertungsstichtag Gültigkeit hätten. Die „Zwitterstellung“ der Bauform Baumarkt mit angegliedertem Garten-Center finde Berücksichtigung in den unterschiedlichen Raummeterpreisen für beide Gebäudeteile, die sich aus den einzelnen Ausstattungsmerkmalen ergäben. Dem Gericht haben bei seiner Entscheidung neben der Streitakte die vom Beklagten unter der Steuernummer … geführte Einheitswert- und Grundsteuerakte Bd. IV sowie eine weitere Aktenhülle vorgelegen, auf deren Inhalt ergänzend Bezug genommen wird.