3 V 1389/24

Leitsatz: 1. Um die materiell-rechtliche Verfassungsmäßigkeit eines formell verfassungsgemäß zustandegekommenen (Steuer-) Gesetzes im Rahmen eines (Eil-) Antrags auf Aussetzung der Vollziehung nach § 69 Abs. 3 FGO überprüfen zu können, muss das Aussetzungsinteresse des Steuerpflichtigen gegenüber dem öffentlichen Interesse an einem geordneten Gesetzes- und Haushaltsvollzug im konkreten Einzelfall überwiegen (Anschluss an BFH vom 18.01.2023 - II B 53/22 und FG Münster vom 29.10.2024 - 3 V 1270/24). 2. Dies ist jedenfalls dann nicht der Fall, wenn ein Steuerpflichtiger, bei dem keinerlei Anhaltspunkte für eine vollzugsbedingt drohende Zahlungsunfähigkeit bestehen, für Zwecke der Grundsteuererhebung einen alternativen Wertansatz begehrt, mit dem die Grundsteuer nach seinem Sach- und Rechtsvortrag im Vergleich zur erwarteten Grundsteuer um ca. 4.900,-Euro pro Jahr geringer ausfallen würde. 3. Wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Sache hat der Senat die Beschwerde zugelassen. Der Antrag wird abgelehnt. Die Antragstellerin hat die Kosten des Verfahrens zu tragen. Die Beschwerde wird zugelassen. I. Die Beteiligten streiten um die Verfassungsmäßigkeit des seit dem 24.12.2021 geltenden neuen Hessischen Grundsteuergesetzes (HGrStG) in der Fassung vom 15.12.2021. Aufgrund Abschnitt III. eines notariellen Vertrages vom 11.05.2021 erwarb die im Handelsregister des Amtsgerichts … unter HRA … eingetragene Antragstellerin (im Folgenden: ‚AStin‘) unter anderem ein bebautes Grundstück unter der Anschrift „…“ (im Folgenden: das ‚Grundstück‘) und wurde aufgrund der Auflassungserklärung des Voreigentümers vom ebenfalls 11.05.2021 als neue Eigentümern in das beim Amtsgericht … geführte Grundbuch von … (Blatt …) eingetragen. Der Grundstückserwerb war Bestandteil eines zwischen mehreren Vertragsparteien geschlossenen Unternehmenskaufvertrages im wegen eines sog. asset deals, mit dem das Vermögen des vormaligen Betriebsunternehmens in der Rechtsform einer GmbH und das Vermögen des vormaligen Besitzunternehmens als Einzelunternehmen übertragen wurden. Das Grundstück war Bestandteil des vormaligen Einzelunternehmens. Für den Verkauf des Grundstücks wurde ein Teilkaufpreis von … Euro (Abschnitt III. § 3 Nr. 1 Satz 1 der notariellen Urkunde) und für den Verkauf der übrigen Wirtschaftsgüter des Einzelunternehmens ein Teilkaufpreis von … Euro (Abschnitt III. Nr. 3 Satz 1 der notariellen Urkunde) vereinbart. Der Teilkaufpreis für das Grundstück von insgesamt … Euro wurde im entsprechenden Abschnitt wie folgt erläutert und weiter aufgeschlüsselt: „Grundstücke … Euro; Lagerhallen und Büro … Euro; Hofbefestigung … Euro; Ölabscheider … Euro“. Die auf dem Gebäude befindliche Photovoltaikanlage wurde separat zum Preis von … Euro verkauft (Abschnitt IV. § 2 Nr. 1 der notariellen Urkunde). Für den Verkauf der Vermögensgegenstände der GmbH wurde ein Teilkaufpreis von … Euro vereinbart (Abschnitt II. § 9 Nr. 1 der notariellen Urkunde). Auf der Grundlage ihrer am 11.02.2023 beim örtlich zuständigen Antragsgegner (dem Finanzamt, im Folgenden: ‚FA‘) eingereichten Grundsteuererklärung stellte dieser durch Bescheid vom 21.08.2023 den Grundsteuermessbetrag für das Grundstück auf den 01.01.2022 unter Anwendung der Vorschriften des neuen HGrStG nach dem sog. Flächenfaktorverfahren auf … Euro fest. Hiergegen legte die AStin fristgerecht Einspruch ein und beantragte Aussetzung der Vollziehung, wobei sie unter anderem anführte, dass der vom FA angesetzte Grundsteuerwert von … Euro um über … % höher sei als die tatsächlichen Anschaffungskosten von … Euro laut notariellem Vertrag von 11.05.2021. Das Fehlen einer Öffnungsklausel zum Nachweis eines niedrigeren tatsächlichen Wertes mache das neue HGrStG verfassungswidrig. Dem folgte das FA nicht und wies den Einspruch durch Einspruchsentscheidung vom 14.11.2024 als unbegründet zurück, worauf wegen der Einzelheiten Bezug genommen wird. Im letzten Absatz erklärte das FA wörtlich: „Hiermit erledigt sich Ihr Antrag auf Aussetzung der Vollziehung“. Mit ihrer am 27.11.2024 erhobenen Klage (Aktenzeichen …) verfolgt die AStin ihr Einspruchsbegehren und mit dem gleichzeitig bei Gericht gestellten Antrag auf Aussetzung der Vollziehung (Aktenzeichen 3 V 1389/24) ihr Aussetzungsbegehren weiter. Bei Berücksichtigung der tatsächlichen Anschaffungskosten sei der Grundsteuermessbetrag mit … Euro statt mit … Euro festzusetzen. Die tatsächlichen Anschaffungskosten unter Einbeziehung der Anschaffungsnebenkosten machten … Euro aus und entfielen i.H.v. … Euro auf den Grund und Boden, i.H.v. … Euro auf die Gebäude und i.H.v. … Euro auf die Außenanlagen. Da das neue HGrStG eine Öffnungsklausel nach dem Vorbild des § 198 Abs. 1 bis 3 des Bewertungsgesetzes (BewG) nicht vorsehe, sei das Gesetz insgesamt verfassungswidrig. Bei einem für das Grundstück im Jahre 2025 empfohlenen Grundsteuerhebesatz von … % sei die Grundsteuerbelastung für die AStin nach den Werten des FA im Vergleich zu einem Wertansatz der tatsächlichen Anschaffungskosten um jährlich … Euro höher. Zwischen dem aus dem festgesetzten Grundsteuermessbetrag und dem daraus gemäß § 249 Abs. 1 Nr. 6 BewG i.V.m. §§ 13 und 15 HGrStG zurückgerechneten gemeinen Wert des Objektes und den Anschaffungskosten bestehe eine Differenz von über … % (Verweis auf eine Anlage zum Schriftsatz vom 02.01.2025). Die Besteuerung der AStin verletze deshalb den verfassungsrechtlichen Grundsatz der Verhältnismäßigkeit. Das FA ist der Klage und dem Aussetzungsantrag entgegengetreten. Wegen der Einzelheiten wird auf den Schriftsatz des FA vom 12.12.2024 verwiesen. II. Der nach vorheriger sinngemäßer Ablehnung des FA nach § 69 Abs. 4 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zulässige Antrag ist unbegründet. Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 FGO kann das Gericht auf Antrag die Vollziehung eines mittels Einspruchs oder Klage angefochtenen und vollziehbaren Verwaltungsaktes auch ohne Sicherheitsleistung ganz oder teilweise aussetzen, wenn und soweit ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des in der Hauptsache angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen. Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit bestehen in der Regel dann, wenn bei überschlägiger Prüfung des angefochtenen Verwaltungsaktes neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Aspekte zu Tage treten, die Unsicherheit oder Unentschiedenheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheit bei der Beurteilung von Tatfragen zur Folge haben (Beschluss des Bundesfinanzhofs [BFH] vom 10.02.1967 – Aktenzeichen III B 9/66, veröffentlicht im Bundesteuerblatt [BStBl.] Teil III, Jahrgang 1967, Seite 182; BFH vom 17.05.1978 – I R 50/77, BStBl. II 1978, 579; BFH vom 28.05.1986 – I B 22/86, BStBl. II 1986, 656). Bei verfassungsrechtlichen Zweifeln an der Gültigkeit einer dem angefochtenen Verwaltungsakt zugrundeliegenden Norm setzt die Aussetzung der Vollziehung wegen des Geltungsanspruchs jedes formell ordnungsgemäß zustande gekommenen Gesetzes voraus, dass ein besonderes Interesse des Antragstellers an der Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes besteht, dem Vorrang vor dem öffentlichen Interesse am Vollzug des Gesetzes einzuräumen ist (BFH vom 21.07.2016 – V B 37/16, BStBl II 2017, 28; BFH vom 15.04.2014 – II B 71/13, BFH/NV 2015, 7; BFH vom 09.03.2012 – VII B 171/11, BStBl II 2012, 418). Hierbei sind die Bedeutung und die Schwere des durch die Vollziehung voraussichtlich eintretenden Eingriffs auf der einen Seite und die Auswirkungen einer Vollziehungsaussetzung auf den allgemeinen Gesetzesvollzug und das öffentliche Interesses an einer geordneten Haushaltsführung auf der anderen Seite gegeneinander abzuwägen (BFH vom 09.03.2012 – VII B 171/11, BStBl II 2012, 418). Dem bis zu einer gegenteiligen Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) bestehenden Geltungsanspruch jedes formell verfassungsmäßig zustande gekommenen Gesetzes ist der Vorrang einzuräumen, wenn die Aussetzung der Vollziehung eines Verwaltungsaktes im Ergebnis zur vorläufigen Nichtanwendung eines ganzen Gesetzes führen würde, die Bedeutung und die Schwere des durch die Vollziehung im zu entscheidenden Einzelfall eintretenden Eingriffs beim Steuerpflichtigen jedoch als eher gering einzustufen wären und der Eingriff deshalb bei Abwägung aller Umstände voraussichtlich keine dauerhaft nachteiligen Wirkungen entfalten wird (BFH vom 09.03.2012 – VII B 171/11, BStBl II 2012, 418; BFH vom 01.04.2010 – II B 168/09, BStBl II 2010, 558; BFH vom 18.01.2023 – II B 53/22, Sammlung der nicht amtlich veröffentlichten Entscheidungen des BFH [BFH/NV], Jahrgang 2023, Seite 382). Diese Abwägung muss in der Regel zu Gunsten des Steuerpflichtigen und damit für eine Aus-setzung der Vollziehung ausfallen, wenn die sofortige Vollziehung irreparable Nachteile bewirkt, dem Steuerpflichtigen bei Erhebung der Steuer nur noch das Existenzminium verbleibt, das BVerfG eine vergleichbare Norm bereits für nichtig erklärt hat oder für die in Frage gestehende Norm auf das Betreiben des BFH beim BVerfG bereits ein Verfahren nach Art. 100 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) anhängig ist (BFH vom 01.04.2010 – II B 168/09, BStBl II 2010, 558). In den übrigen Fällen hält auch die jüngere Rechtsprechung an dem Erfordernis fest, dass das Aussetzungsinteresse des Antragstellers das öffentliche Interesse am geordneten Gesetzes- und Haushaltsvollzug im zu entscheidenden Einzelfall bei Abwägung aller Umstände überwiegen muss (BFH vom 18.01.2023 – II B 53/22, BFH/NV 2023, 382; Finanzgericht [FG] Düsseldorf vom 10.05.2024 – 11 V 533/24, Sammlung der Entscheidungen der Finanzgerichte [EFG], Jahrgang 2024, Seite 1283; FG Berlin-Brandenburg vom 01.09.2023, 3 V 3080/23, EFG 2023, 1642; FG Nürnberg 08.08.08.2023 – 8 V 300/23, EFG 2023, 147; FG Münster vom 29.10.2024 – 3 V 1270/24, Steuer-Eildienst [StE] Jahrgang 2024, Seite 678). Mit ihrer Einwendung, das Fehlen einer Öffnungsklausel nach dem Vorbild der im bundesgesetzlichen Kontext ansonsten bzw. früher anwendbaren Regelungen nach § 198 Abs. 1 bis 3 BewG in der Fassung des Gesetzes zur erleichterten Umsetzung der Reform der Grundsteuer und Änderung weiterer steuerrechtlichen Vorschriften (Grundsteuerreform-Umsetzungsgesetz – GrStRefUG) vom 16.07.2021 (Bundesgesetzblatt [BGBl.] Teil I Jahrgang 2021, Seite 2931 ff.) begründe die Verfassungswidrigkeit des HGrStG, führt die AStin einen materiell-verfassungsrechtlichen Aspekt in Gestalt der mutmaßlichen Verletzung des den Grundrechten nach Art. 2 Abs. 1, 3 Abs. 1, 12 Abs. 1 Satz 1 und 14 Abs. 1 GG vorausliegenden Grundsatzes der Verhältnismäßigkeit (Übermaßverbotes) als allgemeinem Vergleichs- und Begrenzungsmaßstab an, für dessen Prüfung, Abwägung und Durchsetzung die vorgenannten Erwägungen einschlägig sind. Aufgrund der besonderen Konzeption des HGrStG auf Basis des stark vereinfachenden sog. Flächenfaktorverfahrens können die von der AStin angeführten gesetzgeberischen Mängel bei der im Aussetzungsverfahren gebotenen summarischen Prüfung des Senats auch nicht durch eine bloße verfassungskonforme Auslegung (hier: unmittelbare analoge Anwendung der Rechtsfolge nach § 198 Abs. 3 BewG n. F.) behoben werden. Im Streitfall ist nicht erkennbar, dass das Aussetzungsinteresse der AStin das öffentliche Interesse an einem geordneten Gesetzes- und Haushaltsvollzug des HGrStG überwiegt. Die Konstellation einer der oben genannten Fallgruppen, die das Überwiegen des Aussetzungsinteresses des Steuerpflichtigen ungeachtet des Ergebnisses einer ansonsten erforderlichen Einzelabwägung in jedem Falle rechtfertigen, liegt nicht vor. Nach den eigenen Berechnungen der AStin erhöht sich die Grundsteuer durch die Regelungen des HGrStG bei Anwendung des bisherigen Hebesatzes der Gemeinde gegenüber dem Ansatz der tatsächlichen Anschaffungskosten als Alternativwert um … Euro pro Jahr. Dass der AStin durch die vorläufige Erhebung dieses Betrages seitens der hebeberechtigten Gemeinde als Folge der Vollziehung des angefochtenen Grundsteuermessbetragsbescheides (als sog. Grundlagenbescheid) irreparable Schäden oder sonstige gravierende wirtschaftliche Nachteile wie z.B. Zahlungsunfähigkeit drohen könnten, hat die AStin nicht dargetan. Solches ist auch aus den Akten nicht ersichtlich. Das Aussetzungsinteresse der AStin überwiegt das öffentliche Interesse auch nicht aufgrund der vom BFH im Beschluss vom 27.05.2024 bereits geäußerten Zweifel am Fehlen einer einschlägigen Öffnungsklausel im sog. Bundesmodell (BFH vom 27.05.2024 – II B 78/23, BStBl. II 2024, 543). Dem dortigen Streitfall lag die Bewertung eines Einfamilienhauses nach Maßgabe der Summe des kapitalisierten Reinertrags des Grundstücks und des abgezinsten Bodenwertes zu Grunde, wobei die Finanzbehörde die Nettokaltmiete nach Maßgabe der Anlage 39 zum BewG bei einer Restnutzungsdauer von 24 Jahren angesetzt hatte, was die Steuerpflichtige unter Verweis auf den besonders schlechten Zustand des konkret betroffenen Gebäudes (hier: hohes Alter und erheblicher Renovierungsrückstau) beanstandete und infolgedessen den Ansatz allein des Bodenwertes (gegebenenfalls abzüglich Freilegungskosten) für angemessen erachtete. Die von der AStin im hiesigen Streitfall erhobenen Einwendungen, welche eine Verletzung des Grundsatzes der Verhältnismäßigkeit nahelegen sollen, sind mit der Konstellation der BFH-Entscheidung nicht vergleichbar. Das nach dem neuen HGrStG anzuwendende sog. Flächenfaktorverfahren nimmt auf den tatsächlichen oder zu schätzenden Reinetrag des zu konkret zu beurteilenden Grundstücks keine Rücksicht und behandelt insoweit alle Steuerpflichtigen gleich. Damit zeichnet sich das neue HGrStG gegenüber dem sog. Bundesmodell durch einen wesentlich höheren originären Typisierungshorizont aus. Soweit die Einwendungen der AStin im Ergebnis auf eine Abwandlung bei der Ermittlung des typisierten Verkehrswertes, namentlich auf die Ersetzung des allgemeinen gutachterlichen Bodenrichtwertes und der hierin zum Ausdruck kommenden Vergleichswerte durch einen zuvor tatsächlich gezahlten Kaufpreis abzielen, ist im vorliegenden Einzelfall jedenfalls zu berücksichtigen, dass der im notariellen Vertrag vom 11.05.2021 vereinbarte Grundstückskaufpreis von … Euro Teil eines für den Kauf des gesamten Unternehmens gezahlten Gesamtkaufpreises war und als solcher gewissen Bewertungs-, Verhandlungs- und Darstellungsspielräumen der Vertragsparteien unterlag. Ob es sich um eine fremdübliche und durch Einzeltatsachen belastbare Kaufpreisaufteilung handelt, vermag das Gericht im summarischen Aussetzungsverfahren nicht zu beurteilen, zumal der Grundstückskaufpreis von den Vertragsparteien im Einzelnen weiter aufgeteilt bzw. aus verschiedenen Einzelwirtschaftsgütern und Einzelwertansätzen gebildet wurde (z.B. Ansatz eines Anteils von … Euro für „Lagerhallen und Büro“ und von … Euro für die Hofbefestigung). Aufgrund dieser tatsächlichen Unsicherheiten vermag der Senat zwischen der vom BFH entschiedenen und der hiesigen Konstellation für Zwecke des summarischen Aussetzungsverfahrens keine ausreichenden Gemeinsamkeiten zu erkennen. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Beschwerde wurde wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Sache zugelassen.