4 K 214/22

Die Klage ist zulässig. Die Kostenentscheidung ist der Schlussentscheidung vorbehalten. Die Revision wird zugelassen. 1. Die Klage ist zulässig. a) Die nach § 65 Abs. 1 Satz 1 FGO gebotenen Angaben sind hinreichend bezeichnet. Dies gilt insbesondere auch für das Klagebegehren. Denn dafür genügen im Fall der Anfechtung von Schätzungsbescheiden die Angabe substantiierter Besteuerungsgrundlagen, anhand deren das Gericht erkennen kann, worin die geltend gemachte Rechtsverletzung nach Ansicht der Klägerin liegt. Dies ist hier jedenfalls dadurch erkennbar, dass die Klägerin – wenn auch erst während des Klageverfahrens – die Körperschaft- und Umsatzsteuererklärungen und die Bilanz mit den Angaben zum Gewinn und den Angaben zu außerbilanziellen Korrektur vorgelegt hat. Dass die Bilanz bisher nur beim Beklagten eingereicht wurde und gegenüber dem Gericht nur die vom Beklagte nicht bestrittene Einreichung angezeigt wurde, schadet nicht. Dass der Klageantrag als Verpflichtungsbegehren formuliert ist, ist ebenfalls unschädlich. Denn dies ist rechtsschutzgewährend (Art. 19 Abs. 4 des Grundgesetzes (GG)) als zulässiges Anfechtungsbegehren gerichtet auf erklärungsgemäße gerichtliche Änderung der angefochtenen Bescheide (vgl. § 100 Abs. 1 Satz 2 FGO) auszulegen. Ob die insoweit gemachten Angaben zu den Besteuerungsgrundlagen zutreffend sind, ist ebenso eine Frage der Begründetheit der Klage wie die vom Beklagte beantragte Nichtberücksichtigung der Angaben nach § 76 Abs. 1 Satz 3 FGO in Verbindung mit § 364b AO. b) Der Klage fehlt auch nicht die Klagebefugnis (§ 40 Abs. 2 FGO). Denn die Klägerin begehrt hinsichtlich aller im vorliegenden Verfahren streitigen Festsetzungen und Feststellungen eine betragliche Änderung zugunsten der Klägerin. Dies gilt auch für die Umsatzsteuer. Die im Schriftsatz vom XX. April 2022 begehrte „Feststellung der zu entrichtenden Umsatzsteuer auf XXX € sowie der abzugsfähigen Vorsteuer auf XXX €“ ist ausweislich der dort beigefügten ersten Seite der Umsatzsteuererklärung erkennbar dahin zu verstehen, dass eine zugunsten der Klägerin herabgesetzte Umsatzsteuerfestsetzung in Höhe von XXX € als Differenz zwischen der Umsatzsteuer in Höhe von XXX € auf die Umsätze in Höhe von XXX € und der Vorsteuerbeiträge in Höhe von XXX € erfolgen soll. c) Schließlich steht auch die vom Beklagten gerügte Einreichung der Klage durch Papierschriftsatz der Prozessbevollmächtigten der Zulässigkeit der Klage nicht entgegen. aa) Die Klageerhebung durch Papierschriftsatz verstößt – was unstreitig ist – nicht gegen § 52d Satz 1 FGO. Denn diese Vorschrift bestimmt, dass ein Rechtsanwalt, eine Behörde und eine juristische Person des öffentlichen Rechts bestimmte Erklärungen grundsätzlich nur mittels elektronischer Übermittlung bei Gericht einreichen können. Die Prozessbevollmächtigte der Klägerin ist selbst aber weder Rechtsanwalt noch juristische Person des öffentlichen Rechts noch Behörde. Sie hat auch nicht durch einen Rechtsanwalt gehandelt. bb) Die Klageerhebung durch Papierschriftsatz der Prozessbevollmächtigten verstößt entgegen der Auffassung des Beklagten aber auch nicht gegen § 52d Satz 2 FGO. aaa) Nach § 52d Satz 2 FGO gilt die in § 52d Satz 1 FGO bestimmte Pflicht zur Nutzung des elektronischen Rechtsverkehrs auch für die nach der Finanzgerichtsordnung vertretungsberechtigten Personen, für die ein sicherer Übermittlungsweg nach § 52a Abs. 4 Nummer 2 FGO zur Verfügung steht. Sicherer Übermittlungsweg im Sinne des § 52a Abs. 4 Nummer 2 FGO ist „der Übermittlungsweg zwischen dem besonderen elektronischen Anwaltspostfach nach § 31a der Bundesrechtsanwaltsordnung oder einem entsprechenden auf gesetzlicher Grundlage errichteten elektronischen Postfach und der elektronischen Poststelle des Gerichts“. bb) Der Prozessbevollmächtigten stand im Rechtssinne kein solcher von ihr zu benutzender sicherer Übermittlungsweg zur Verfügung, weil sie nicht durch einen Rechtsanwalt gehandelt hat. Denn § 52d Satz 2 FGO verpflichtet nach Auffassung des Senats derzeit nur für den Fall der ihr zurechenbaren Handlung durch einen Rechtsanwalt auch eine Partnerschaftsgesellschaft zur Nutzung des besonderen elektronischen Anwaltspostfachs. Der gegenteiligen Ansicht des Beklagten ist zuzugeben, dass der Wortlaut des § 52d Satz 2 FGO nicht eindeutig ist. Nach Systematik sowie Sinn und Zweck der Regelung ist § 52d Satz 2 FGO gleichwohl nicht dahingehend zu verstehen, dass die Mitgliedschaft eines Rechtsanwalts in einer Sozietät (GbR) oder einer Partnerschaftsgesellschaft mit Steuerberatern bewirkt, dass über das besondere elektronische Anwaltspostfach des Rechtsanwalts sämtliche finanzgerichtlichen Klageverfahren abzuwickeln sind. Denn für Steuerberater muss ein besonderes elektronisches Steuerberaterpostfach im Sinne vom § 86d des Steuerberatungsgesetzes (StBerG) derzeit noch nicht, sondern erst ab 01.01.2023 eingerichtet sein (§ 157e StBerG) und dann von Steuerberatern nach § 52d Satz 2 FGO genutzt werden. Der Senat ist daher davon überzeugt, dass es dem Willen des Gesetzgebers entspricht, dass in der Übergangszeit (also dem Jahr 2022) keine Pflicht besteht, dass der Rechtsanwalt, der in einer mit (ggf. sehr vielen) Steuerberater eingegangenen Sozietät oder Partnerschaftsgesellschaft tätig ist, über sein persönliches besonderes elektronisches Anwaltspostfach die wesentliche Korrespondenz mit den Finanzgerichten absenden und ggf. auch entgegennehmen muss, wenn er nicht der das Prozessmandat konkret bearbeitende Gesellschafter ist, sondern ein Nur-Steuerberater die Prozessvertretung und die damit einhergehenden Tätigkeiten für die prozessbevollmächtigte (hier: Partnerschafts-) Gesellschaft übernehmen soll. Der ggf. einzige Rechtsanwalt in einer Sozietät oder Partnerschaftsgesellschaft, der mitunter sehr viele Steuerberater angehören, wäre sonst faktisch eine Art elektronische Poststelle für die von den übrigen Gesellschaftern als Steuerberater eigenverantwortlich geführten Steuerprozessmandate der Gesellschaft. Dazu kommt, dass nur der Rechtsanwalt selbst mit einfacher (d.h. maschinenschriftlicher) Signatur unterzeichnen könnte. Denn nach § 52a Abs. 3 Satz 1 FGO ist bei Personenverschiedenheit zwischen Inhaber des Postfachs und der signierenden Person eine qualifiziert elektronische Signatur erforderlich. Eine Sozietät oder Partnerschaftsgesellschaft könnte daher praktisch nicht einen wesentlichen Vorteil des besonderen elektronischen Anwaltspostfachs, den Verzicht auf die qualifiziert elektronische Signatur, nutzen. Denn die Nutzung der einfachen Signatur durch den einzigen Rechtsanwalt würde bedeuten, dass er die Verantwortung für den Inhalt des von ihm signierten Schriftsatzes übernimmt und ihn – soweit die Haftung nicht auf das Vermögen der Gesellschaft beschränkt ist – somit auch im Außenverhältnis zum Mandaten die persönliche Außenhaftung für die Mandatsbearbeitung treffen würde, während er ohne eine solche wesentliche Beteiligung an der Mandatsführung sich auf die Beschränkung der Haftung auf das Vermögen der Sozietät oder Partnerschaftsgesellschaft und ggf. des ansonsten die Sache bearbeitenden Steuerberaters berufen könnte (vgl. § 8 Abs. 2 der Partnerschaftsgesellschaftsgesetzes (PartGG)). Dass im Fall einer – vorliegenden gegebenen – Partnerschaftsgesellschaft mit beschränkter Berufshaftung (vgl. § 8 Abs. 4 PartGG) nur das Vermögen der Gesellschaft haftet, ändert an dieser Auslegung nichts, weil es keine Anhaltspunkte dafür gibt, dass § 52d Satz 2 FGO in diesem Fall anders auszulegen sein soll, zumal auch ohne Außenhaftung die Binnenverteilung der Mandatserfüllung in erheblicher Weise berührt wäre. Da somit nach Ansicht des Senats die gegenteilige Ansicht des Beklagten schon einfach-gesetzlich nicht zutrifft, kann dahinstehen kann, ob die vom Beklagten angenommene Rechtslage eine nach Art. 100 Abs. 1 GG zur Vorlage an das Bundesverfassungsgericht verpflichtende Verletzung der Berufsfreiheit (Art.12 Abs. 1 GG) oder des Gleichheitssatzes (Art. 3 Abs. 1 GG) wäre, weil bei einer Sozietät oder Partnerschaftsgesellschaft, die – wie hier – aus einem Rechtsanwalt und einem oder mehreren nicht als Rechtsanwalt zugelassenen Steuerberatern besteht, zum einen der Rechtsanwalt letztlich zur Abwicklung der Korrespondenz mit dem Finanzgericht und zum anderen die ein Steuerprozessmandat bearbeitenden Gesellschafter, die nur Steuerberater sind, stets zur Einschaltung des Mitgesellschafters, der Rechtsanwalt ist, verpflichtet wären. Während diese Art der Zusammenarbeit der Gesellschafter bei der Mandatsbearbeitung weder bei einer Sozietät oder Partnerschaftsgesellschaft, die nur aus Rechtsanwälten besteht, noch bei einer Sozietät oder Partnerschaftsgesellschaft, die nur aus nicht als Rechtsanwälte zugelassenen Steuerberatern besteht, derzeit notwendig wäre. 2. Die Entscheidung durch Gerichtsbescheid in Form des nur die Zulässigkeit der Klage bejahenden Zwischenentscheidung beruht auf §§ 97, 90a Abs. 1 FGO. Wegen der Zwischenentscheidung ist eine Kostenentscheidung entbehrlich. Vielmehr wird das Gericht eine Kostengrundentscheidung erst zu treffen haben, wenn das Verfahren insgesamt erstinstanzlich erledigt ist. 3. Die Zulassung der Revision erfolgt wegen grundsätzlicher Bedeutung der Auslegung des § 52d Satz 2 FGO. Die Beteiligten streiten um die Rechtmäßigkeit der Schätzungsbescheide des Beklagten für 2018 (Streitjahr). Die Klägerin ist eine GmbH. Sie gab zunächst nur die Umsatzsteuererklärung 2018 ab. Mangels Vorlage der Bilanz und der Körperschaftsteuer- und Gewerbesteuererklärungen 2018 erließ der Beklagte am XX. Dezember 2020 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung auf Grundlage geschätzter und hinsichtlich der Umsatzsteuer von der Erklärung abweichender Besteuerungsgrundlagen Körperschaft-, Gewerbesteuermess- und Umsatzsteuerbescheide für 2018 und setzte darin die Körperschaftsteuer auf XXX €, den Gewerbesteuermessbetrag auf XXX € und die Umsatzsteuer auf XXX € fest. Dabei ging der Beklagten von einem geschätzten Jahresüberschuss in Höhe von XXX €, Umsätzen in Höhe von XXX € und Vorsteuerbeträgen in Höhe von XXX € sowie von einem unstreitig festgestellten gewerbesteuerrechtlichen Verlustvortrag zum 31. Dezember 2007 in Höhe von XXX € aus. Ferner stellte er mit einem weiteren Bescheid vom XX. Dezember 2020 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung den vortragsfähigen Gewerbeverlust zum 31. Dezember 2018 auf 0 € fest. Gegen diese und weitere Bescheide vom XX. Dezember 2020 legte die Klägerin mit zwei Schreiben vom XX. Dezember 2020 Einspruch ein. Sie legte für das Streitjahr 2018 zunächst weiterhin keine Körperschaftsteuer- und Gewerbesteuererklärungen und keine Bilanz vor. Der Beklagte hob mit Bescheiden vom XX. Dezember 2021 den Vorbehalt der Nachprüfung in den Bescheiden vom XX. Dezember 2020 auf. Eine Änderung der Höhe der Festsetzungen und Feststellungen für das Streitjahr erfolgte im Übrigen nicht. Der Beklagte behandelte diese Bescheide als Gegenstand des hinsichtlich der Bescheide vom XX. Dezember 2020 anhängigen außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahrens. Die Klägerin legte zudem mit einem Schreiben vom XX. Januar 2022 (Eingang am XX. Januar 2022) Einspruch gegen die Bescheide vom XX. Dezember 2021 ein. Mit einheitlicher Einspruchsentscheidung vom XX. Januar 2022 (Schreiben vom XX. Februar 2022) wies der Beklagte die Einsprüche als unbegründet zurück. In der Einspruchsentscheidung verweist der Beklagte auf ein in den vorgelegten Akten nicht enthaltenes Schreiben des Beklagten vom XX. November 2021, worin er der Klägerin eine Frist nach § 364b der Abgabenordnung (AO) zur Vorlage der Körperschaftsteuer- und Gewerbesteuererklärungen, der Bilanz und der zehn größten Eingangsrechnungen gesetzt habe. Mangels Vorlage dieser Unterlagen lägen keine Erkenntnisse und Beweismittel vor, die eine Änderung der Schätzungsfestsetzungen rechtfertigen würden. Hiergegen richtet sich die vorliegende Klage. Die Klageerhebung ist mit einem in Papierform am XX. März 2022 bei Gericht eingegangenen Schriftsatz der Prozessbevollmächtigten der Klägerin vom XX. März 2022 erfolgt. Die Prozessbevollmächtigte der Klägerin ist eine Partnerschaftsgesellschaft mit beschränkter Berufshaftung, deren vier Gesellschafter zum Steuerberater bestellt sind. Der Gesellschafter A ist zudem als Rechtsanwalt zugelassen. Die das Verfahren betreffenden Schriftsätze sind jeweils vom Gesellschafter Steuerberater B unterzeichnet. Die Klägerin begründet die Klage mit den während des Klageverfahrens im April 2022 an den Beklagten übersandten Körperschaft-, Gewerbesteuer- und Umsatzsteuererklärungen und der Bilanz für 2018. Die Klägerin habe im Streitjahr nur ein Einkommen bzw. Gewerbeertrag in Höhe von XXX € erzielt. Aus den Umsatzsteuererklärungen gehen Umsätze in Höhe von XXX € und Vorsteuerbeträge in Höhe von XXX € hervor. Die Klägerin beantragt, die Körperschaftsteuer-, Gewerbesteuermess- und Umsatzsteuerbescheide vom XX. Dezember 2021 und den Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31. Dezember 2018 vom XX. Dezember 2021 und die Einspruchsentscheidung vom XX. Februar 2022 aufzuheben und den Beklagten zu verpflichten, die Klägerin erklärungsgemäß zu veranlagen. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Die Klage sei unzulässig, weil die Prozessbevollmächtigte entgegen § 52d Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) die Klage nicht über das besondere elektronische Anwaltspostfach des als Rechtsanwalt zugelassenen Gesellschafters eingereicht habe. Soweit die Abwesenheit dieses Gesellschafters behauptet werde, werde dies bestritten. Hierauf komme es auch nicht an, weil ein Rechtsanwalt für ausreichende Vertretung Vorsorge zu treffen habe. Die Klage sei zudem jedenfalls unbegründet, weil die Klägerin die Frist nach § 364b Abs. 1 AO nicht eingehalten habe. Das Gericht könne daher die zur Begründung der Klage vorgelegten Unterlagen nach § 76 Abs. 3 Satz 1 FGO zurückweisen, was auch beantragt werde. Dem Gericht liegt ein Band Verwaltungsakten vor. Dieser war Gegenstand der Beratung und Entscheidung. Soweit sich die Klage ursprünglich auch gegen Bescheide über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum 31. Dezember 2018 und gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gemäß §§ 27 Abs. 2, 28 Abs. 1 Satz 3 KStG zum 31. Dezember 2018 richtete, wurde das Verfahren abgetrennt.