I R 20/10

Aufrechnung in Insolvenz: Körperschaftsteuerguthaben entsteht erst mit gesetzlichem Entstehungszeitpunkt • Eine nach Insolvenzeröffnung erklärte Aufrechnung des Finanzamts kann nur dann zur Tilgung eines Erstattungsanspruchs führen, wenn die Aufrechnung nach den insO-Vorschriften (§§94–96 InsO) zulässig ist. • Ein Anspruch auf Auszahlung des Körperschaftsteuerguthabens nach §37 Abs.5 KStG 2002 n.F. ist insolvenzrechtlich erst mit dem im Gesetz bestimmten Entstehungszeitpunkt (hier: 31.12.2006) entstanden; eine Aufrechnung durch das Finanzamt vor diesem Zeitpunkt ist nach §96 Abs.1 Nr.1 InsO unzulässig. • Der Abrechnungsbescheid ist insoweit zu ändern, dass für 2008 ein erstattungsfähiges Körperschaftsteuerguthaben in Höhe von 1.404 € ausgewiesen wird; eine unmittelbare Zahlungsverurteilung des Finanzamts war jedoch nicht geboten, weil kein Rechtsschutzbedürfnis für den Auszahlungsleistungsantrag dargelegt wurde. Der Kläger ist Insolvenzverwalter der E-GmbH. Das Finanzamt stellte für die Gemeinschuldnerin ein Körperschaftsteuerguthaben in Höhe von 14.040 € fest und setzte den Anspruch auf Auszahlung nach §37 Abs.5 KStG 2002 fest; für 2008 entfielen davon 1.404 €. Das Finanzamt rechnete diesen Auszahlungsanspruch intern mit einem Rückerstattungsanspruch aus einer Investitionszulage 2001 auf und teilte dies dem Kläger mit. Der Kläger klagte auf Auszahlung des für 2008 ausgewiesenen Teils und focht den Abrechnungsbescheid an. Das Finanzgericht hielt die Aufrechnung für wirksam; der Kläger wandte sich in Revision gegen diese Entscheidung. Streitpunkt ist insbesondere, ob das Aufrechnungsrecht des Finanzamts im Insolvenzverfahren zur Tilgung des Auszahlungsanspruchs geführt hat. • Die allgemeinen Voraussetzungen der Aufrechnung nach §§387 ff. BGB sind im steuerlichen Verhältnis gemäß §226 Abs.1 AO grundsätzlich anzuwenden und lagen für die betreffenden Forderungen vor. • Aufrechnung nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens ist nur nach Maßgabe der §§94–96 InsO zulässig; §95 InsO schützt Aufrechnungsrechte, die bereits vor Eröffnung bestanden oder aufschiebend bedingt waren. • §96 Abs.1 Nr.1 InsO verbietet die Aufrechnung, wenn der Insolvenzgläubiger erst nach Eröffnung des Verfahrens etwas zur Insolvenzmasse schuldig geworden ist; eine erst danach entstandene Aufrechnungsbefugnis wird nicht geschützt. • Der Anspruch auf Auszahlung des Körperschaftsteuerguthabens nach §37 Abs.5 KStG 2002 n.F. ist insolvenzrechtlich nicht bereits vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens begründet worden; maßgeblich ist der zivilrechtliche Tatbestand und der gesetzliche Entstehungszeitpunkt (hier 31.12.2006). • Unterschied zu Erstattungsansprüchen aus Vorauszahlungen: Solche Ansprüche können bereits mit der Zahlung unter aufschiebender Bedingung entstehen; das Körperschaftsteuerguthaben war dagegen bis zur Gesetzesneuregelung mit Realisierungsrisiken (Ausschüttungsabhängigkeit, zeitliche Begrenzung) verbunden. • Die Regelung des §37 Abs.4 ff. KStG 2002 n.F. beseitigte das Realisierungsrisiko und begründete den Auszahlungsanspruch erst mit dem dort genannten Zeitpunkt; diese nachträgliche Gesetzesänderung schützt nicht vor Aufrechnungsverboten in vor dem Stichtag eröffneten Insolvenzen. • Folge: Die Aufrechnung des Finanzamts war nach §96 InsO unzulässig, sodass das Erstattungsrecht des Insolvenzverwalters für 2008 in Höhe von 1.404 € im Abrechnungsbescheid auszuweisen ist; eine unmittelbare Zahlungsverurteilung blieb jedoch mangels dargelegten Rechtsschutzbedürfnisses des Leistungsantrags unangeordnet. Der BFH hebt das Urteil des Finanzgerichts insoweit auf, als dieses die Aufrechnungserklärung des Finanzamts für wirksam hielt. Der Abrechnungsbescheid wird dahin geändert, dass für 2008 ein erstattungsfähiges Körperschaftsteuerguthaben von 1.404 € ausgewiesen ist. Die Revision ist insoweit begründet; im Übrigen unbegründet. Eine unmittelbare Verurteilung des Finanzamts zur Auszahlung kam nicht in Betracht, weil der Kläger kein Rechtsschutzbedürfnis für den auf Auszahlung gerichteten Leistungsantrag substantiiert dargelegt hat. Das Finanzamt kann die streitige Forderung daher nicht durch Aufrechnung im Insolvenzverfahren tilgen, weil der Auszahlungsanspruch erst mit dem gesetzlichen Entstehungszeitpunkt entstanden ist und die Aufrechnung nach §96 InsO unzulässig war.